Незвичайні доходи звичайних єдиноподатників: що включаємо, а що — ні
З доходами підприємців-спрощенців ми розбиралися наприкінці минулого року, але дуже стисло, оскільки тоді важливо було роз'яснити хоча б два основні моменти: які надходження є доходом єдиноподатника і на яку дату слід відображати такий дохід (про це див. «ВД», 2011, № 22, с. 7). Проте з часом практика поставила перед підприємцями й інші запитання, що стосуються в основному нестандартних надходжень (наприклад, як обліковувати кошти, отримані від продажу основних засобів, транзитні кошти, що проходять через комісіонера, вартість комунальних платежів, відшкодовану орендарем орендодавцю тощо).
При цьому зазначені питання набувають усе більшої актуальності у зв'язку з тим, що зовсім скоро єдиноподатникам потрібно буде вперше подати нову декларацію про свої доходи (про неї ми писали в минулому номері «ВД»). А отже, настав час розставити всі крапки над «i».
Віталіна МІРОШНИЧЕНКО, консультант газети «Власне Діло»
Документи статті
Податковий кодекс — Податковий кодекс України від 02.12.2010 р. № 2755-VI.
ЦКУ — Цивільний кодекс України від 16.01.2003 р. № 435-IV.
ГКУ — Господарський кодекс України від 16.01.2003 р. № 436-IV.
Закон про податок на прибуток — Закон України «Про оподаткування прибутку підприємств» у редакції від 22.05.97 р. № 283/97-ВР.
Указ № 227 — Указ Президента України «Про заходи щодо нормалізації платіжної дисципліни в народному господарстві України» від 16.03.95 р. № 227/95.
Указ № 746 — Указ Президента України «Про спрощену систему оподаткування, обліку та звітності суб’єктів малого підприємництва» від 28.06.99 р. № 746/99.
Наказ № 1637 — наказ Міністерства фінансів України «Про затвердження форм книги обліку доходів і книги обліку доходів і витрат та порядків їх ведення» від 15.12.2011 р. № 1637.
Інструкція № 174 — Інструкція про ведення касових операцій банками в Україні, затверджена постановою Правління НБУ від 01.06.2011 р. № 174.
Положення № 516 — Положення про порядок здійснення банками України вкладних (депозитних) операцій з юридичними і фізичними особами, затверджене постановою Правління НБУ від 03.12.2003 р. № 516.
Положення № 637 — Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затверджене постановою Правління НБУ від 15.12.2004 р. № 637.
Стисло про дохід
Щоб не втомлювати читачів розлогими міркуваннями на тему доходу, наведемо на рис. 1 на с. 7 просту схему доходів підприємця-єдиноподатника. Ця схема побудована, виходячи з норм статті 292 Податкового кодексу, а також з урахуванням форм Книги ОД і Книги ОДВ, затверджених наказом № 1637.
На наступній схемі (рис. 2 на с. 7) покажемо надходження, які теж є доходом єдиноподатника (тобто їх потрібно зазначити в Книзі ОД чи Книзі ОДВ і сплатити з них єдиний податок за ставкою 15 %), проте цей дохід — заборонений. Тобто отримавши зазначений дохід усього лише один раз, підприємець автоматично позбавляється права працювати на спрощеній системі оподаткування і зобов'язаний перейти на загальну з початку найближчого кварталу.
Отже, в цілому картина звичних для єдиноподатника доходів зрозуміла. Тепер можемо переходити до проблемних надходжень і розбиратися з ними.
Поповнення рахунка власними коштами
Якщо підприємець уносить на рахунок:
— готівкову виручку, вже зазначену в Книзі ОД (ОДВ);
— або власні кошти, отримані не від підприємницької діяльності (наприклад, зарплата, подарунок, спадщина тощо), то він не зобов'язаний відображати дохід, і сумнівів тут бути не може. Єдиний нюанс: при заповненні заяви про внесення готівки в полі «Призначення платежу» слід зазначити «унесення власних заощаджень готівкою» (додаток 16 до Інструкції № 174).
Якщо звернутися до пункту 292.1 Податкового кодексу, то можна побачити, що грошовим доходом єдиноподатника (а в цій ситуації ми маємо справу саме з надходженням грошових коштів) є будь-який дохід, отриманий протягом звітного періоду у грошовій формі. Що ж є доходом?
У Податковому кодексі відповідь на це запитання дуже розпливчата (підпункт 14.1.56 Податкового кодексу):
| «Доходи — загальна сума доходу платника податку від усіх видів діяльності, отриманого (нарахованого) протягом звітного періоду в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах як на території України, її континентальному шельфі у виключній (морській) економічній зоні, так і за їх межами». |
У бухобліку під доходом розуміють отримання економічних вигод, тобто потенційних можливостей у майбутньому отримати грошові кошти довідка 2.
Якщо ж розглядати підприємницький дохід як економічну категорію, то він є будь-яким надходженням грошових коштів або інших благ, отриманих у результаті провадження господарської діяльності й залишився у підприємця назавжди (тобто безповоротно).
Тепер повернемося до нашого випадку: коли підприємець уносить на рахунок власні грошові кошти, ні припливу грошових коштів ззовні, ні будь-яких додаткових економічних вигод він не отримує. Просто фізособа приймає рішення використовувати власне майно в підприємницькій діяльності (що, до речі, не заборонено — стаття 320 ЦКУ). Виходить, що при поповненні поточного рахунка власними коштами дохід у підприємця не виникає.
Тут слід зауважити, що готівкова виручка, вже записана до Книги ОД (ОДВ), теж є власними грошовими коштами фізособи довідка 3. Тому при внесенні її на поточний рахунок підприємець не зобов'язаний повторно відображати дохід у Книзі ОД (ОДВ).
При цьому ми категорично не згодні з думкою податківців, яку ДПСУ висловила на своєму офіційному сайті (http://www.sta.gov.ua) у розділі «Єдина база податкових знань» (ЄБПЗ), вважаючи, що поповнення рахунка власними коштами є доходом підприємця.
Помилково отримані грошові кошти
Як ми вже з'ясували, підприємницький дохід є будь-яким надходженням грошових коштів або інших благ, що отримане в результаті здійснення господарської діяльності і залишилося у підприємця назавжди (тобто безповоротно).
У такому разі помилково отримані грошові кошти не є доходом єдиноподатника, оскільки він зобов'язаний їх повернути законному власникові протягом 5 днів (стаття 6 Указу № 227).
Крім того, якщо грошова сума надійшла помилково, то очевидно, що вона не є коштами, отриманими від:
— продажу продукції, товарів, робіт або послуг у межах діяльності, зазначеної у Свідоцтві платника єдиного податку;
— діяльності, не зазначеної у Свідоцтві;
— діяльності, забороненої для єдиноподатників.
Таким чином, єдиноподатник, який отримав грошові кошти помилково, не зобов'язаний їх записувати до Книги ОД (ОДВ). Якщо ж такий запис він уже зробив (а з часом виявив помилковість отриманих сум), то його належить виправити (закреслити, поставивши поруч дату, підпис підприємця і реквізити документа про помилкове зарахування коштів).
Щоправда, слід брати до уваги, що в минулому податківці досить часто змушували підприємців уключати помилково отримані кошти до виручки. На сьогодні їхньої офіційної думки щодо цього поки що немає. Та все ж для того щоб відбиватися від можливих неправомірних причіпок, потрібно:
1) потурбуватися про наявність документа, який би підтверджував той факт, що гроші дійсно надійшли помилково (письмове пояснення банку про помилку або лист від платника з проханням повернути помилково перераховані гроші);
2) доводити, що помилково отримані суми не є виручкою, оскільки згідно зі статтею 6 Указу № 227 їх потрібно повернути власникові протягом 5 днів після того, як неналежний одержувач їх виявить.
Курсові різниці та різниці між курсами
З курсовими різницями стикаються підприємці, які працюють у сфері ЗЕД. Як відомо, дохід, отриманий в інвалюті, записується до Книги ОД (ОДВ) за курсом НБУ, що діє на дату його отримання (пункт 292.5 Податкового кодексу).
Що ж відбувається далі з отриманою валютою? Підприємець може її або продати, або залишити на своєму рахунку.
Якщо валюта залишилася на рахунку підприємця
Надалі курс валюти може коливатися, і в результаті гривнева вартість однієї й тієї ж кількості інвалюти змінюватиметься. У такому разі юрособи зобов'язані застосовувати спеціальні бухоблікові правила для того, щоб періодично переоцінювати валюту за курсом НБУ на нову дату. Під час таких переоцінок у них можуть виникати як позитивні курсові різниці (коли курс інвалюти зростає), так і негативні (коли курс падає). Але чи зобов'язаний підприємець-єдиноподатник діяти так само, як і юрособи, тобто переоцінювати валюту і розраховувати курсові різниці?
На наш погляд, не зобов'язаний , і на це є не менше трьох причин:
— по-перше, підприємці не зобов'язані вести бухоблік. Значить, обов'язок розрахувати курсові різниці на них не поширюється (тут слід зазначити, що жодний нормативно-правовий акт не вимагає від підприємців переоцінювати інвалюту і розраховувати курсові різниці);
— по-друге, при переоцінці валюти фізично жодного руху грошових коштів на рахунку не відбувається (у власності підприємця перебуває одна й та сама кількість інвалюти). А оскільки грошові кошти підприємцю не надходять, отже, грошового доходу у нього немає;
— по-третє, позитивна курсова різниця не може вважатися негрошовим доходом єдиноподатника. Адже вона не є ні безоплатно отриманими товарами, ні кредиторською заборгованістю, за якою минув строк позовної давності (а згідно з пунктами 292.1 і 292.3 Податкового кодексу негрошовим доходом єдиноподатника можуть бути лише два види надходжень: безоплатні товари та минулі борги — див. рис. 1).
Таким чином, курсові різниці рахувати не потрібно, і включати їх до доходів необхідності немає. З цим, до речі, раніше (у період дії Указу № 746) погоджувалися й податківці. Сподіваємося, що свою думку вони не змінять і зараз.
Якщо валюту продано
У разі продажу валюти курсових різниць не виникає. Замість них підприємець може зіткнутися з різницею між курсами. Так, валюта, отримана від іноземного контрагента, записується як дохід до Книги ОД (ОДВ) у гривневому еквіваленті за курсом НБУ на дату її отримання.
Якщо ж підприємець валюту продає, то банк списує з його валютного рахунка суму інвалюти, а замість неї зараховує гривні. При цьому валюта продається на міжбанківському валютному ринку (МВРУ) за курсом, що вільно встановлюється там. Такий курс (курс МВРУ) практично завжди перевищує курс, установлений Нацбанком. Тому при продажу валюти на гривневий рахунок підприємця зазвичай надходить сума, що перевищує еквівалент проданої ним інвалюти, записаний до Книги ОД (ОДВ) за курсом НБУ на день її отримання.
Як же бути з різницею між курсами: чи потрібно включати її до доходу? Однозначної відповіді на це запитання в Податковому кодексі немає. Податківці поки що теж із цього приводу не висловилися, проте раніше вони наполягали на тому, щоб позитивні різниці між курсами до доходу єдиноподатників включалися.
Що ж, обережним підприємцям, мабуть, доведеться діяти саме так, оскільки грошові кошти на рахунок їм надходять. А отже, при продажу валюти потрібно включати до доходу суму, яка дорівнює:
(Курс МВРУ - Курс НБУ) х В ,
де Курс МВРУ — це курс МВРУ на дату продажу інвалюти;
Курс НБУ — це курс НБУ на дату отримання інвалюти;
В — сума проданої інвалюти.
Таку суму найкраще записати до графи 2 Книги ОД (ОДВ).
Дохід від продажу рухомого або нерухомого майна
Згідно з пунктом 292.1 Податкового кодексу кошти, отримані від продажу рухомого або нерухомого майна, яке належить фізособі на праві власності та використовується в її підприємницькій діяльності, не включаються до підприємницького доходу такої фізособи. Зазначені кошти є цивільним доходом фізособи і з них потрібно сплачувати ПДФО.
Причому якщо з нерухомістю все зрозуміло, то з рухомим майном виникають запитання. Так, формально під визначення рухомого майна потрапляє все, що є у підприємця: автомобілі, інструменти, матеріали, спецодяг, канцтовари і навіть товари, призначені для перепродажу. Якщо дохід від продажу всієї цієї власності не можна включати до підприємницького, тоді підприємницького доходу, по суті, просто не буде, йому нізвідки буде виникнути. А це абсурдно.
Ймовірно, у цьому випадку ми маємо справу з не надто точним формулюванням пункту 292.1 Податкового кодексу. Складаючи його, законодавець, імовірно, мав намір вивести зі складу підприємницьких доходів лише ті засоби, які фізособа отримує від продажу рухомого майна, зареєстрованого на неї саме як на громадянина (наприклад, від продажу автомобіля). Принаймні, ми рекомендуємо поки що дотримуватися саме цього підходу і сподіваємося, що незабаром з'явиться відповідне роз'яснення з цього питання від ДПСУ.
Дохід від продажу основних засобів
Якщо підприємець продає основні засоби, то йому потрібно діяти дуже обережно:
— у разі коли проданий основний засіб було зареєстровано на нього як на фізособу (наприклад, автомобіль), виручені від його продажу гроші до Книги ОД (ОДВ) записувати не варто (пункт 292.1 Податкового кодексу). Це цивільний дохід, і з нього потрібно сплатити ПДФО;
— якщо ж проданий основний засіб не був зареєстрований на фізособу (не підлягав реєстрації, наприклад, торговельне обладнання), то отримані від його продажу гроші, на наш погляд, можна записати до Книги ОД (ОДВ), тобто зарахувати до підприємницького доходу. Це дозволить сплатити з доходу єдиний податок замість ПДФО.
Утім, не виключено, що податківці при перевірці чіплятимуться до підприємця і виключать з його доходів суму, яку він отримав від продажу основного засобу (на підставі пункту 292.1 Податкового кодексу). Тут уже не посперечаєшся, оскільки сам пункт 292.1 сформульований, на жаль, не зовсім вдало — у ньому немає прив'язки до реєстрації/нереєстрації об'єкта рухомого майна, а заборонено включати до доходів вартість будь-якого проданого рухомого майна.
Що ж до пункту 292.2 Податкового кодексу, то в ньому йдеться про продаж основних засобів юрособами-єдиноподатниками (до їхнього доходу при цьому включається різниця між ціною продажу та балансовою вартістю об'єкта основних засобів). Підприємці цією нормою скористатися не можуть, оскільки вона призначена виключно для юросіб.
Дохід від посередницьких операцій
Здійснювати посередницьку діяльність єдиноподатник може по-різному. Досить поширений її варіант — це продаж або купівля товарів для замовника. Такі операції можуть здійснюватися в межах договорів:
— доручення, якщо посередник діє від імені поручителя (клієнта) (зазвичай договір укладається на тривалий час);
— комісії, якщо посередник діє від свого імені, але на користь комісіонера (замовника) (як правило, на кожну послугу купівлі (продажу) товару укладається окремий договір).
Крім того, є відносини, які об'єднують у собі ознаки договорів доручення та договорів комісії, — це агентські договори довідка 4.
Посередництво підприємця так само може виявлятися і при виконанні договорів транспортного експедирування (наприклад, коли єдиноподатник береться організувати перевезення вантажу для замовника).
Ті підприємці, які були єдиноподатниками і раніше (до 01.01.2012 р.), напевно пам'ятають, що податківці завжди наполягали на необхідності включати до доходу всі суми, отримані посередником при виконанні посередницьких договорів:
— як суми винагороди за посередницькі послуги;
— так і суми, що отримані тимчасово (так звані «транзитні суми») і підлягають перерахуванню замовнику (комітенту, поручителю тощо).
А от Держкомпідприємництва дотримувався іншої позиції: оскільки транзитні засоби надходять не у власність єдиноподатника-посередника, а в тимчасове його розпорядження (до перерахування замовнику), вони не можуть вважатися його доходом.
З 01.01.2012 р. з'явилася надія на те, що це питання буде остаточно врегульовано Податковим кодексом. І, здавалося б, усе йшло до цього (стаття 292.4 Податкового кодексу):
| «У разі надання послуг, виконання робіт за договорами доручення, транспортного експедирування або за агентськими договорами доходом є сума отриманої винагороди повіреного (агента)». |
Ураховуючи загальний «посередницький» характер договорів доручення, транспортного експедирування та комісії, можна було передбачити, що за всіма цими договорами до доходу єдиноподатника повинна йти лише винагорода (без транзитних сум). Проте податківці побачили в процитованій нормі інше значення:
— при посередницьких операціях до доходу єдиноподатника включається винагорода лише при виконанні договорів доручення, транспортного експедирування або агентських договорів (що рівнозначно тому ж договору доручення), тобто тих договорів, в яких посередник-єдиноподатник виступає від імені замовника;
— а за договорами комісії до доходу єдиноподатника повинні включатися всі суми: як винагорода, так і кошти, що проходять через них «транзитом» (і що належать комітенту).
От яке роз'яснення із цього приводу ДПСУ розмістила в ЄБПЗ:
| «ЗАПИТАННЯ. Як визначається дохід ФОП — платником ЄП, який здійснює комісійну торгівлю? ВІДПОВІДЬ. Діє з 01.01.2012 р. Доходом платника єдиного податку є для фізичної особи — підприємця відповідно до п. 292.1 ст. 292 Податкового кодексу України від 2 грудня 2010 року № 2755-VI, із змінами та доповненнями (далі — ПКУ), дохід, отриманий протягом податкового (звітного) періоду в грошовій формі (готівковій та/або безготівковій); матеріальній або нематеріальній формі, визначеній п. 292.3 ст. 292 ПКУ <…>. Згідно з п. 292.4 ст. 292 ПКУ у разі надання послуг, виконання робіт за договорами доручення, транспортного експедирування або за агентськими договорами доходом є сума отриманої винагороди повіреного (агента). Відповідно до ст. 1000 Цивільного кодексу України (далі — ЦКУ) договір доручення — це коли одна сторона (повірений) зобов'язується вчинити від імені та за рахунок другої сторони (довірителя) певні юридичні дії. Правочин, вчинений повіреним, створює, змінює, припиняє цивільні права та обов'язки довірителя. Статтею 1002 ЦКУ встановлено, що повірений має право на плату за виконання свого обов'язку за договором доручення, якщо інше не встановлено договором або законом. Якщо в договорі доручення не визначено розміру плати повіреному або порядок її виплати, вона виплачується після виконання доручення відповідно до звичайних цін на такі послуги. При цьому ст. 929 ЦКУ передбачено, що договір транспортного експедирування — це коли одна сторона (експедитор) зобов'язується за плату і за рахунок другої сторони (клієнта) виконати або організувати виконання визначених договором послуг, пов'язаних з перевезенням вантажу. Статтею 295 Господарського кодексу України (далі — ГКУ) встановлено, що комерційне посередництво (агентська діяльність) є підприємницькою діяльністю, що полягає в наданні комерційним агентом послуг суб’єктам господарювання при здійсненні ними господарської діяльності шляхом посередництва від імені, в інтересах, під контролем і за рахунок суб’єкта, якого він представляє. Комерційним агентом може бути суб’єкт господарювання (громадянин або юридична особа), який за повноваженням, заснованим на агентському договорі, здійснює комерційне посередництво. Не є комерційними агентами підприємці, що діють хоча і в чужих інтересах, але від власного імені. Агентський договір повинен визначити сферу, характер і порядок виконання комерційним агентом посередницьких послуг, права та обов’язки сторін, умови і розмір винагороди комерційному агентові, строк дії договору, санкції у разі порушення сторонами умов договору, інші необхідні умови, визначені сторонами (ст. 297 ГКУ). Датою отримання доходу є дата надходження коштів на поточний рахунок (у касу) платника єдиного податку (ст. 296 ПКУ). Відповідно до п. 4 та 5 наказу МФУ від 15.12.11 № 1637 «Про затвердження форм книги обліку доходів і книги обліку доходів та витрат та порядок їх ведення» у книзі відображається фактично отримана сума доходу, що надійшла на поточний рахунок платника податку та/або отримана готівкою, сума заборгованості, за якою минув строк позовної давності, фактично безоплатно отримано товарів (робіт, послуг) від провадження діяльності із сумарним підсумком за місяць, квартал, рік. Договір комісії визначено статтею 1011 ЦКУ, відповідно до якого одна сторона (комісіонер) зобов'язується за дорученням другої сторони (комітента) за плату вчинити один або кілька правочинів від свого імені, але за рахунок комітента. Таким чином, доходом фізичної особи — підприємця платника єдиного податку є розмір отриманої винагороди виключно при здійсненні послуг за договорами доручення, транспортного експедирування або за агентськими договорами». |
Цікаво, що в тій же ЄБПЗ ДПСУ дала роз'яснення на таке саме запитання для юросіб-єдиноподатників. Парадоксально, але в цьому роз'ясненні, керуючись абсолютно тими ж нормативно-правовими актами, податківці зробили цілком протилежний висновок: до доходу юрособи-єдиноподатника включається лише сума комісійної винагороди без урахування «транзитних» коштів (оскільки право власності на куплений/проданий товар або послугу до комісіонера не переходить):
| «ЗАПИТАННЯ. Як визначається дохід ЮО — платником ЄП, який здійснює комісійну торгівлю? ВІДПОВІДЬ. Діє з 01.01.2012 р. <…> Згідно з п. 292.4 ст. 294 ПКУ у разі надання послуг, виконання робіт за договорами доручення, транспортного експедирування або за агентськими договорами доходом є сума отриманої винагороди повіреного (агента). Статтею 1000 Цивільного кодексу України від 16 січня 2003 року № 435-IV, із змінами та доповненнями (далі — ЦКУ), визначено, що за договором доручення одна сторона (повірений) зобов'язується вчинити від імені та за рахунок другої сторони (довірителя) певні юридичні дії. Правочин, вчинений повіреним, створює, змінює, припиняє цивільні права та обов'язки довірителя. Відповідно до ст. 1002 ЦКУ повірений має право на плату за виконання свого обов'язку за договором доручення, якщо інше не встановлено договором або законом. Якщо в договорі доручення не визначено розміру плати повіреному або порядок її виплати, вона виплачується після виконання доручення відповідно до звичайних цін на такі послуги. За договором транспортного експедирування одна сторона (експедитор) зобов'язується за плату і за рахунок другої сторони (клієнта) виконати або організувати виконання визначених договором послуг, пов'язаних з перевезенням вантажу (ст. 929 ЦКУ). Статтею 295 Господарського кодексу України від 16 січня 2003 року № 436-IV, із змінами та доповненнями, визначено, що комерційне посередництво (агентська діяльність) є підприємницькою діяльністю, що полягає в наданні комерційним агентом послуг суб’єктам господарювання при здійсненні ними господарської діяльності шляхом посередництва від імені, в інтересах, під контролем і за рахунок суб’єкта, якого він представляє. За договором комісії одна сторона (комісіонер) зобов'язується за дорученням другої сторони (комітента) за плату вчинити один або кілька правочинів від свого імені, але за рахунок комітента (ст. 1011 ЦКУ). Комітент повинен виплатити комісіонерові плату в розмірі та порядку, встановлених у договорі комісії (п. 1 ст. 1013 ЦКУ). Тобто особливістю договорів комісії, як і договорів доручення, транспортного експедирування, агентських договорів, є те, що за ними право власності на товар чи послугу не переходить до комісіонера (повіреного). За посередницькі послуги комісіонер (повірений) отримує винагороду від комітента (довірителя), яка і є його доходом. Таким чином, з метою визначення права перебування на спрощеній системі оподаткування, обліку та звітності та обчислення суми єдиного податку доходом юридичної особи — платника єдиного податку, який здійснює комісійну торгівлю, є сума отриманої винагороди». |
Отже, у цьому роз'ясненні договір комісії, як йому й належить, ставиться в один ряд з іншими посередницькими договорами. І це цілком правильно, адже отримані комісіонером «транзитні» кошти (для перерахування від покупця товарів продавцю-комітенту або від комітента-покупця — постачальнику товарів) аж ніяк не можуть бути доходом комісіонера, оскільки вони належать комітенту і надходять на рахунок комісіонера тимчасово.
Слід зазначити, що і раніше (до 01.01.2012 р.) позиція податківців з приводу відображення доходу за договорами комісії була різною для єдиноподатників-юросіб та єдиноподатників-фізосіб. І хоча навіть тоді такий стан речей не можна було назвати законним, все ж у податківців було хоча б якесь виправдання: юрособи сплачували єдиний податок за ставкою від доходу, а фізособи — за фіксованою ставкою (тобто навіть якщо їх дохід і збільшувався, на суму єдиного податку це жодним чином не впливало довідка5).
Проте з 01.01.2012 р. усе змінилося: правила сплати єдиного податку для юросіб-єдиноподатників (група 4) та фізосіб-єдиноподатників (група 3) абсолютно ідентичні (єдиний податок вони сплачують за ставкою 3 або 5 % від доходу). А отже, різний підхід податківців до цих суб'єктів неприпустимий, це призводить до порушення базових принципів податкового законодавства України, зокрема, принципу рівності (підпункт 4.1.2 Податкового кодексу).
Отже, сміливі підприємці можуть не включати до доходу «транзитні» суми, що надійшли за договором комісії, оскільки зараз у них є шанс відстояти в суді таке право. Аргументи, які слід наводити в цьому випадку:
1) послатися на підпункт 4.1.2 Податкового кодексу та звернути увагу на його порушення з боку ДПСУ;
2) послатися на підпункт 4.1.4 Податкового кодексу, згідно з яким підприємець визнається правим у тому разі, коли «норма закону чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі закону, або якщо норми різних законів чи різних нормативно-правових актів припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов'язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу».
Відшкодування комунальних платежів при оренді
Часто в орендодавців-єдиноподатників постає запитання — яку суму включати до доходу:
— лише орендну плату;
— або орендну плату плюс відшкодування вартості комунальних послуг (якщо вартість комунальних послуг орендар погодився відшкодовувати орендодавцю)?
Відповідаючи на таке запитання, податківці зайняли фіскальну позицію. Так, у ЄБПЗ вони розмістили роз'яснення, суть якого полягає в такому:
1) якщо в договорі оренди за орендарем закріплено обов'язок відшкодовувати орендодавцю вартість комунальних послуг, то такі суми потрапляють до доходу єдиноподатника-орендодавця та обкладаються єдиним податком за звичайними правилами;
2) якщо ж у договорі оренди за орендарем не закріплено обов'язок відшкодовувати комунальні платежі, то єдиноподатник-орендодавець повинен включити отримані суми до доходу та обкласти їх єдиним податком за ставкою 15 %.
У принципі, сперечатися з податківцями за такої ситуації буде доволі складно, оскільки суми, отримані як відшкодування комунальних платежів, дійсно схожі на дохід підприємця:
— по-перше, це надходження грошових коштів у результаті підприємницької діяльності. При цьому такі кошти повністю належать орендодавцю (на відміну від раніше згаданого комісіонера він може витратити їх на сплату комунальних послуг, а може витратити й на інші цілі);
— по-друге, отримання таких коштів пов'язане з продажем послуг (зокрема, оренди), тому в Книзі ОД (ОДВ) їх можна відобразити в графі 2 (тобто графа для відображення цих сум є).
Отже, з 01.01.2012 р. єдиноподатники зобов'язані включати до свого доходу відшкодування комунальних платежів, отримане від орендаря. Уникнути цього обов'язку (і тим самим зменшити свій дохід) єдиноподатник може, переоформивши договори з комунальними службами на орендаря (щоб зазначені платежі вносив сам орендар). Щоправда, якщо передбачається недовгострокова оренда, то мало хто з орендарів на це погодиться.
Що ж до тих випадків, коли відшкодування комунальних платежів уже закладено в орендну плату (і окремо в договорі та платіжці не виділяється), то тут сумнівів не виникає: до доходу єдиноподатника має включатися загальна сума орендної плати (у тому числі й закладені в неї комунальні платежі).
Оплата за товар, відвантажений у період роботи на загальній системі оподаткування
Оскільки фізособи-підприємці використовують касовий метод обліку доходів (тобто дохід відображають на дату отримання грошових коштів), то сам факт відвантаження товару, що відбувся у минулому (у тому числі при роботі на загальній системі оподаткування), не міг спричинити відображення доходу. А якщо так, отже, за відвантаженими товарами дохід ще не виникав і не враховувався. Відповідно, отримавши оплату за раніше відвантажений товар уже після переходу на єдиний податок, її суму потрібно включити до доходу єдиноподатника.
Зверніть увагу: в період роботи на загальній системі оподаткування підприємець міг займатися діяльністю, забороненою для спрощенців (наприклад, продавати оптом алкогольні напої). У разі якщо покупці не розрахувалися з таким підприємцем на момент його переходу на єдиний податок, виникають такі запитання:
— чи потрібно заносити до Книги ОД (ОДВ) дохід від продажу, адже раніше в доходах він не фігурував;
— чи потрібно з доходу від продажу заборонених товарів сплачувати єдиний податок за ставкою 15 %;
— чи вимагатимуть від такого підприємця покинути «спрощенку»?
На наш погляд, такий дохід усе-таки слід унести до Книги ОД (ОДВ) та сплатити з нього єдиний податок за ставкою 15 % (оскільки під звичайну ставку єдиного податку ці надходження не підпадають).
Що ж до можливості залишитися на єдиному податку, то, безумовно, вона є. Покидати «спрощенку» тільки з тієї причини, що отримано оплату за договором, який єдиноподатник уже виконав, підстав немає, оскільки:
— по-перше, Податковий кодекс установлює заборону на здійснення діяльності, а не на отримання оплати за вже продані товари (надані послуги або виконані роботи). Крім того, доходом єдиноподатника ці надходження визнати не можна (але з них усе ж доведеться сплатити єдиний податок за ставкою 15 %);
— по-друге, якщо провести аналогію з видами діяльності, що ліцензуються, то суб'єкта господарювання не можна зобов'язати подовжувати строк дії ліцензії до тих пір, поки всі покупці, що заборгували йому, або замовники не розрахуються з ним остаточно.
Такої ж думки дотримуються й податківці (роз'яснення ДПСУ з ЄБПЗ):
| «ЗАПИТАННЯ. Яким чином буде оподатковуватись дохід ФОП — платника ЄП першої або другої групи, отриманий від СГ (неплатників ЄП) у звітному році, за роботи (послуги), виконані у минулому році, та чи може такий платник далі перебувати на першій або другій групі платників ЄП? ВІДПОВІДЬ. Згідно з п. 293.4 ст. 293 Податкового кодексу України від 2 грудня 2010 року № 2755-VI, із змінами та доповненнями (далі — ПКУ), ставка єдиного податку встановлюється для платників єдиного податку першої, другої і третьої груп у розмірі 15 відсотків, зокрема, до доходу, отриманого від провадження діяльності, не зазначеної у свідоцтві платника єдиного податку, віднесеного до першої або другої групи. Пунктом 291.4 ст. 291 ПКУ встановлені умови перебування фізичних осіб — підприємців, які застосовують спрощену систему оподаткування, обліку та звітності, у відповідних групах платників єдиного податку, а саме: 1) перша група — фізичні особи — підприємці, які не використовують працю найманих осіб, здійснюють виключно роздрібний продаж товарів з торговельних місць на ринках та/або провадять господарську діяльність з надання побутових послуг населенню і обсяг доходу яких протягом календарного року не перевищує 150000 гривень; 2) друга група — фізичні особи — підприємці, які здійснюють господарську діяльність з надання послуг, у тому числі побутових, платникам єдиного податку та/або населенню, виробництво та/або продаж товарів, діяльність у сфері ресторанного господарства, за умови, що протягом календарного року відповідають сукупності таких критеріїв: не використовують працю найманих осіб або кількість осіб, які перебувають з ними у трудових відносинах, одночасно не перевищує 10 осіб; обсяг доходу не перевищує 1000000 гривень. Отже, доходи фізичної особи — підприємця — платника єдиного податку першої або другої групи, отримані від суб’єктів господарювання (неплатників єдиного податку) у звітному році за роботи (послуги), виконані у минулому році, оподатковуються за ставкою 15 відсотків. При цьому, оскільки такі доходи були отримані платниками єдиного податку першої або другої групи за роботи (послуги), виконані у минулому році, то умови перебування на першій або другій групі платників єдиного податку такими платниками єдиного податку не порушуються». |
Таким чином, єдиноподатник може залишитися на «спрощенці» навіть у тому випадку, якщо йому надійшла оплата за старими договорами, які були виконані ще в період роботи на загальній системі і належали до діяльності, забороненої спрощенцям.
Та все ж щоб у перевіряючих не виникало сумнівів, підприємцю бажано оформити і зберігати у себе будь-який документ, який би підтверджував той факт, що «заборонений» договір було виконано ще до переходу на «спрощенку», наприклад:
— підписаний сторонами акт приймання-передачі або інший документ, що підтверджує: роботу або послугу було виконано до переходу на «спрощенку»;
— ТТН, податкову накладну або накладну про оприбуткування товару у покупця, яка підтверджує, що товар було відвантажено підприємцем до переходу на «спрощенку».
Вексельні розрахунки
Єдиноподатники (у тому числі й підприємці) не мають права приймати від покупців векселі в оплату відвантажених товарів або виконаних робіт (послуг). Такий висновок випливає з пункту 291.6 Податкового кодексу. Якщо ж єдиноподатник порушить зазначену вимогу, то з найближчого кварталу він повинен буде перейти на загальну систему оподаткування, а також сплатити єдиний податок у розмірі 15 % від номінальної вартості векселя.
У той же час було б помилкою вважати, що єдиноподатникам заборонено абсолютно всі види негрошових розрахунків. Насправді грошима з ними повинні розраховуватися за продані товари, роботи або послуги.
А от самі єдиноподатники розраховуватися в грошовій формі за придбані товари, роботи або послуги їх ніхто не зобов'язував. Отже, купуючи товар (роботу, послугу), єдиноподатник може видати постачальнику вексель (і це буде не доходом, а витратами єдиноподатника).
Безоплатно отримані товари (роботи, послуги)
З 01.01.2012 р. до складу доходів єдиноподатника включаються безоплатно отримані товари (роботи, послуги) — пункт 292.3 Податкового кодексу. У Книзі ОД (ОДВ) для цього виду доходів є навіть спеціальна графа 5. Але тут виникає закономірне запитання: за якою ціною (вартістю) обліковувати товари (роботи, послуги), отримані безоплатно?
Для того щоб не брати ціну безоплатних товарів (робіт, послуг) «зі стелі», підприємець може попросити дарувальника зазначити в договорі дарування певну вартість переданих товарів для цілей оподаткування довідка 6. Проте тут потрібно бути дуже уважним: вартість товару слід зазначити тільки довідково, жодним чином не зобов'язуючи обдарованого до відшкодування цієї вартості. Інакше договір дарування буде визнано нікчемним (роз'яснення Мін'юсту від 16.03.2011 р. б/н).
У той же час не виключено, що податківці наполягатимуть саме на застосуванні звичайних цін (тобто захочуть визначити вартість безоплатно отриманих товарів, робіт або послуг з ринкових цін, що діють на день їх отримання). Тому якщо підприємець бажає убезпечити себе від завищення цін на безоплатний товар з боку податківців (при перевірці), то він може заздалегідь потурбуватися про наявність документів, що підтверджують «звичайність» застосованих цін (у 2012 році для цього підійде, наприклад, ксерокопія оголошення в газеті про продаж аналогічних товарів, робіт, послуг та їх ціну — підпункт 1.20.3 Закону про податок на прибуток).
Хоча потрібно зазначити, що в цьому випадку для застосування звичайних цін підстав немає, оскільки у підпункті 135.5.4 Податкового кодексу йдеться про необхідність застосування звичайних цін при безоплатному отриманні товарів лише платниками податку на прибуток. Але податківців це не бентежить. Так, ДПСУ розмістила в ЄБПЗ роз'яснення, згідно з яким єдиноподатники-юрособи зобов'язані оцінювати безоплатні товари за звичайними цінами (і це незважаючи на те, що вони не є платниками податку на прибуток, тобто формально у них такого обов'язку немає). За цих обставин не виключено, що подібний підхід буде застосовано і до фізосіб-єдиноподатників.
Кредиторська заборгованість, за якою закінчився строк позовної давності
Кредиторська заборгованість, за якою закінчився строк позовної давності, — це борг підприємця-єдиноподатника перед іншими особами, який залишається непогашеним, як правило, упродовж понад 3 років. Наведемо приклади:
— єдиноподатник отримав від покупця передоплату, а потім не відвантажив йому товари (не виконав роботи чи не надав послуги);
— єдиноподатник отримав від постачальника товари (роботи, послуги), але не оплатив їх;
— єдиноподатник отримав кредит (позику), але не погасив його тощо.
У такому разі після закінчення строку позовної давності (стандартний строк позовної давності — 3 роки) суму непогашеного боргу потрібно включити до доходу єдиноподатника (пункт 292.3 Податкового кодексу). Для цього в Книзі ОД (ОДВ) передбачено спеціальну графу 6.
Але давайте розберемося з кожним видом боргу окремо.
Передоплати (аванси) отримані
Спершу нагадаємо, що фізособи-підприємці ведуть касовий облік доходів, тобто відображають дохід у момент отримання грошових коштів. А це означає, що отримані передоплати (аванси) вже були включені до доходу підприємця (на дату їх надходження). У результаті виникає закономірне запитання: чи потрібно повторно відображати дохід після того, як передоплата перейшла до розряду простроченого боргу? Тут може бути дві різні ситуації.
Якщо підприємець отримав передоплату, будучи єдиноподатником (тобто вже обклав її єдиним податком), то, на наш погляд, повторно включати її до доходів не слід, оскільки це призведе до повторного обкладення однієї й тієї ж суми доходу.
Розглянемо приклад.
| ПРИКЛАД 1 Підприємець працює єдиноподатником з 01.01.2009 р. У березні 2009 року він отримав передоплату за товар від покупця «А» у сумі 1000,00 грн. Цю суму було записано до доходу єдиноподатника Проте товар покупцю «А» так і не було відвантажено. У березні 2012 року закінчується строк позовної давності за таким зобов'язанням (боргом). На наш погляд, повторно включати до доходу суму передоплати, за якою закінчився строк позовної давності, не потрібно, оскільки вона вже враховувалася у складі доходів єдиноподатника на дату її отримання (у березні 2009 року) і з неї вже було сплачено єдиний податок. |
Якщо ж передоплату було отримано при роботі на загальній системі оподаткування, то включити її до доходу після закінчення строку позовної давності все-таки варто. Річ у тім, що загальносистемники, відображаючи дохід від продажу товару, одночасно ставлять у витрати собівартість цього товару. А оскільки цей товар так і не було відвантажено, отже, підприємець насправді витрат не поніс (хоча і врахував їх). Таким чином, дохід у вигляді авансу не був обкладений ПДФО повністю (ПДФО сплачувався лише з різниці між отриманим авансом і собівартістю товарів, які передбачалося відвантажити).
У такому разі в момент, коли отриманий аванс перетвориться у борг зі строком давності, який минув, єдиноподатнику слід відобразити дохід у сумі отриманого авансу, за яким він не виконав своє зобов'язання. Адже повторного обкладення однієї й тієї ж суми доходу в цьому випадку не відбудеться.
Розглянемо приклад.
| ПРИКЛАД 2 Підприємець працював на загальній системі оподаткування з 01.01.2009 р. по 31.12.2011 р. У березні 2009 року підприємець отримав передоплату за товар від покупця «А» у сумі 1000,00 грн. Цю суму було записано в дохід єдиноподатника (до Книги ф. № 10). Одночасно були враховані витрати на купівлю товару, який планувалося відвантажити покупцю «А» (800,00 грн.). З чистого доходу підприємець сплатив ПДФО за ставкою 15 % — 30 грн. (15 % х (1000,00 - 800,00)). Проте товар покупцю «А» так і не було відвантажено. У березні 2012 року закінчується строк позовної давності за таким зобов'язанням (боргом). На наш погляд, у березні 2012 року підприємець (уже як єдиноподатник) повинен уключити до доходу суму передоплати (1000,00 грн.), за якою товар так і не було відвантажено, а строк позовної давності закінчився. |
Усе зазначене вище про товар так само стосується продажу робіт або послуг.
Прострочені кредити (позики)
При отриманні кредиту (позики) підприємці дохід не відображають: ні єдиноподатники, ні загальносистемники. Тому якщо строк позовної давності за таким боргом уже минув, а кредит (позика) так і залишився непогашеним, слід виконати вимогу пункту 292.3 Податкового кодексу.
Таким чином, непогашені борги за кредитами (позиками) включаються до доходу єдиноподатника після закінчення строку позовної давності без будь-яких особливостей.
Неоплачені товари (роботи, послуги)
При отриманні товарів (робіт, послуг) підприємці дохід не відображають: ні єдиноподатники, ні загальносистемники. Тому надалі у них не виникатиме сумнівів у тому, чи потрібно суму таких товарів (робіт, послуг) включити до доходу, якщо гроші за них так і не сплатили — звичайно потрібно. Жодного подвійного обкладення доходу (як у випадку з отриманими авансами) тут виникати не повинно.
Дивіденди, проценти, роялті
До складу доходу підприємця не включаються дивіденди, проценти і роялті. Такі надходження згідно з пунктом 292.1 Податкового кодексу вважаються доходом громадянина і обкладаються ПДФО. При цьому підприємцям цікаво буде знати про деякі подробиці, пов'язані з цими надходженнями (див. табл. 1).
Таблиця 1
Базові запитання щодо процентів, дивідендів та роялті у підприємців
| Запитання | Відповідь |
| 1 | 2 |
| Що таке дивіденди? | Дивіденди — це платіж, що здійснюється юридичною особою — емітентом корпоративних прав чи інвестиційних сертифікатів на користь власника таких корпоративних прав, інвестиційних сертифікатів та інших цінних паперів, що засвідчують право власності інвестора на частку (пай) у майні (активах) емітента, у зв'язку з розподілом частини його прибутку, розрахованого за правилами бухгалтерського обліку (підпункт 14.1.49 Податкового кодексу). |
| Чи є доходом єдиноподатника проценти, що виплачуються йому за депозитом? | Однозначно ні, навіть якщо договір депозиту укладено від імені підприємця (а не громадянина). |
| Чи є доходом єдиноподатника проценти, що виплачуються йому банком за користування залишком коштів на поточному рахунку? | Ні, не є. |
| Що таке роялті? | Роялті — будь-який платіж, отриманий як винагорода за користування або за надання права на користування будь-яким авторським та суміжним правом на літературні твори, твори мистецтва або науки, включаючи комп'ютерні програми, інші записи на носіях інформації, відео- або аудіокасети, кінематографічні фільми або плівки для радіо- чи телевізійного мовлення, передачі (програми) організацій мовлення, будь-яким патентом, зареєстрованим знаком на товари і послуги чи торгівельною маркою, дизайном, секретним кресленням, моделлю, формулою, процесом, правом на інформацію щодо промислового, комерційного або наукового досвіду (ноу-хау). |
| Єдиноподатник розробляє програмне забезпечення і продає клієнтам «невиключне право користування комп'ютерною програмою» (без відчуження прав власності). | Якщо комп'ютерна програма не передається у власність покупця, і він не може її продати, подарувати, обміняти чи іншим чином здійснити її відчуження, то отримані підприємцем платежі є роялті. А отже, до його підприємницького доходу вони включатися не повинні. |
Страхові виплати і відшкодування
Страхові виплати і відшкодування належать до пасивного доходу фізособи. А отже, єдиноподатник не повинен включати зазначені суми до свого підприємницького доходу.
У такому разі виходить, що доходом єдиноподатника не є такі надходження:
— лікарняні, отримані підприємцем із Фонду «тимчасової непрацездатності» (якщо він застрахований у цьому Фонді і захворів);
— страховка, що виплачується підприємцю у разі настання страхового випадку (при транспортуванні товару, за «автоцивілкою» тощо).
При цьому потрібно враховувати, що сума страхової виплати або страхового відшкодування не включається до оподатковуваного доходу громадянина-фізособи (тобто з неї не потрібно сплачувати не лише єдиний податок, але навіть і ПДФО) при дотриманні таких умов:
1) під час страхування здоров'я платника податку факт заподіяння шкоди застрахованій особі повинен бути належним чином підтверджений;
2) під час страхування майна сума страхового відшкодування не повинна перевищувати вартість застрахованого майна, визначену за звичайними цінами на дату укладення страхового договору, збільшену на суму сплачених страхових платежів (страхових внесків, страхових премій);
3) під час страхування цивільної відповідальності сума страхового відшкодування не повинна перевищувати розмір фактично заподіяної шкоди, який визначається за звичайними цінами на дату страхової виплати (підпункт 165.1.27 Податкового кодексу).
Зверніть увагу: ПДФО потрібно сплатити з суми лікарняних, отриманих підприємцем (підпункт 165.1.1 Податкового кодексу). При цьому сплатити ПДФО з цивільних доходів підприємець зобов'язаний після закінчення звітного року (а точніше — до 1 серпня року, наступного за звітним), подавши декларацію про них.
Фінансова допомога
Згідно з пунктом 292.11 Податкового кодексу до доходу підприємця-єдиноподатника не включаються суми поворотної фінансової допомоги, за умови, що вони були повернені протягом 12 календарних місяців після дати їх отримання.
Звідси можна зробити такий висновок:
— безповоротна фінансова допомога повинна включатися до доходу єдиноподатника;
— поворотна фінансова допомога, яку єдиноподатник протягом року не повернув власнику, теж повинна включатися до його доходу. Наприклад, якщо єдиноподатник, отримавши фіндопомогу 10.04.2012 р., не поверне її позикодавцю аж до 10.04.2013 р., то 11.04.2013 р. він повинен буде включити її суму до доходу.
Записувати такий дохід, на наш погляд, найкраще до графи 2 Книги ОДВ, хоча спеціальної графи для відображення таких сум у Книзі ОДВ немає.
При цьому не виключено, що описані вище правила податківці застосовуватимуть уже до фіндопомоги, отриманої єдиноподатниками у 2011 році і не поверненої протягом року з дати її отримання.
Причому це стосується не лише єдиноподатників, але так само і загальносистемників, які у 2011 році отримували поворотну фіндопомогу, а з 01.01.2012 р. перейшли на єдиний податок. Річ у тім, що поворотна фіндопомога не включалася до доходу загальносистемника у 2011 році (якщо встановлений у договорі строк її повернення не було пропущено). Тому у разі коли з 01.01.2012 р. підприємець перейшов на єдиний податок і не повернув отриману рік тому фіндопомогу, він повинен включити її суму до доходу (у день, коли закінчаться 12 місяців з дати її отримання).
| ПРИКЛАД 3 У 2011 році підприємець працював на загальній системі оподаткування. 10.01.2011 р. він отримав поворотну фіндопомогу в сумі 2000,00 грн. (строк її повернення згідно з угодою — 10.05.2012 р.). З 01.01.2012 р. підприємець перейшов на єдиний податок. Станом на 10.01.2012 р. фіндопомогу не повернено. У такому разі суму поворотної фіндопомоги (2000,00 грн.) слід уключити до доходу єдиноподатника 11.01.2012 р. |
Якщо ж фіндопомогу все-таки було включено до доходу при роботі на загальній системі оподаткування (наприклад, при простроченні застереженого в договорі строку її повернення), то повторно включати її до доходу не потрібно. Розглянемо приклад.
| ПРИКЛАД 4 У 2011 році підприємець працював на загальній системі оподаткування. 10.01.2011 р. він отримав поворотну фіндопомогу в сумі 2000,00 грн. (строк її повернення згідно з договором — 10.11.2011 р.). У листопаді 2011 року фіндопомогу не було повернуто, тому підприємець уключив її до свого доходу (записав до Книги ОДВ) і сплатив з неї ПДФО за ставкою 15 %. З 01.01.2012 р. підприємець перейшов на єдиний податок. У такому разі суму поворотної фіндопомоги (2000,00 грн.) до доходу єдиноподатника включати не потрібно, оскільки її вже було враховано у складі підприємницьких доходів і обкладено ПДФО. |
Що ж до фіндопомоги, яка значиться у підприємця вже понад рік (тобто була отримана до 01.01.2011 р.), то, на наш погляд, її не потрібно включати до доходів єдиноподатника, оскільки 12 місяців з моменту її отримання закінчилися ще у 2011 році. А тоді ще не було вимоги включати до доходу фіндопомогу зі строком понад 1 рік. З 01.01.2012 р. така вимога з'явилася, проте застосовувати її можна до фіндопомоги, за якою річний строк її повернення закінчується після 01.01.2012 р., тобто до отриманої з 01.01.2011 р., але не раніше.
На закінчення зазначимо таке: якщо підприємець бажає користатися грошовими коштами (фіндопомогою) протягом кількох років, то йому краще по можливості щорічно оформляти її повернення власнику і нове отримання від нього тієї ж суми на наступний строк (але знову ж таки, не більше року). Так єдиноподатник зможе уникнути необхідності включати фіндопомогу до свого доходу.
Суми кредитів
Кредити, отримані єдиноподатником, не включаються до його доходу. Про це прямо зазначено в підпункті 3 пункту 292.11 Податкового кодексу.
У той же час якщо підприємець не поверне кредит банку, і банк ніяк не стягне з нього позичену суму до закінчення строку позовної давності, то такий кредит перейде до розряду простроченої кредиторської заборгованості. А отже, його суму потрібно буде включити до доходу на підставі пункту 292.3 Податкового кодексу.
Штрафи, отримані від контрагентів
Згідно зі статтею 292 Податкового кодексу
| «Доходом платника єдиного податку є … для фізичної особи — підприємця— дохід, отриманий протягом податкового (звітного) періоду в грошовій формі (готівковій та/або безготівковій); матеріальній або нематеріальній формі, визначеній пунктом 292.3 цієї статті. При цьому до доходу не включаються отримані такою фізичною особою пасивні доходи у вигляді процентів, дивідендів, роялті, страхові виплати і відшкодування, а також доходи, отримані від продажу рухомого та нерухомого майна, яке належить на праві власності фізичній особі та використовується в її господарській діяльності». |
При цьому штрафні санкції, сплачені на користь єдиноподатника його партнерами (наприклад, за порушення умов договорів), прямо не зазначені у винятках стосовно доходу єдиноподатника (пункт 292.11 Податкового кодексу). У зв'язку з цим податківці, скоріш за все, вважатимуть їх доходом і вимагатимуть ставити такі суми до графи 2 Книги ОД (ОДВ). Тож обережним підприємцям краще такі вимоги виконувати. Адже все-таки отримані у вигляді штрафів грошові кошти є економічними вигодами для підприємця (надходження грошових коштів у результаті здійснення госпдіяльності), а отже, в широкому розумінні є його підприємницьким доходом.
Тому доти, доки не з'являться конкретні роз'яснення від ДПСУ, рекомендуємо єдиноподатникам суму штрафів, що надійшли, включати до доходу, щоб уникнути надалі можливого донарахування єдиного податку і пов'язаних із цим санкцій з боку податківців.
Кошти, отримані з бюджетів і фондів
Згідно з пунктом 292.11 Податкового кодексу, до доходу єдиноподатника не включаються:
— кошти цільового фінансування, які надійшли йому з ПФ чи інших фондів соціального страхування, бюджетів або інших державних цільових фондів, у тому числі в межах державних або місцевих програм (наприклад, дотації на створення робочих місць для інвалідів);
— кошти, повернуті єдиноподатнику з ПФ або бюджету в результаті того, що єдиноподатник переплатив ЄСВ або податки (збори).
Довідкова інформація (довідка)
1 Наприклад, деяким єдиноподатникам дозволено:
— займатися виробництвом і продажем продукції;
— здійснювати діяльність у сфері ресторанного господарства;
— надавати послуги оренди;
— надавати посередницькі послуги (наприклад, за договорами комісії);
— займатися оптовою торгівлею;
— працювати у сфері ЗЕД;
— а також продавати інші товари, надавати послуги або виконувати роботи.
У такому разі грошові кошти, отримані як плата за таку продукцію, товари, роботи або послуги, будуть грошовим доходом єдиноподатника.
2 Хоча підприємці не зобов'язані вести бухоблік, але для того щоб зрозуміти суть терміна «дохід», вони можуть скористатися і бухгалтерським його тлумаченням.
3 Підприємці відображають виручку у Книзі ОД (ОДВ) тільки один раз — у момент її отримання в касу або на поточний рахунок (залежно від того, куди її вносить покупець). Оскільки виручка спочатку надійшла в касу, отже, саме в цей момент вона має бути записана до Книги ОД (ОДВ). Це означає, що таку виручку вже оприбутковано (пункт 2.6 Положення № 637) і з неї сплачено єдиний податок.
Отже, надалі зазначені кошти підприємець має право використовувати на свій розсуд (у тому числі поповнювати ними поточний рахунок). Тобто один раз відображена у Книзі ОД (ОДВ) виручка стає власними коштами підприємця.
4 Згідно зі статтею 297 ГКУ , за агентським договором одна сторона (комерційний агент) зобов'язана надати послуги іншій стороні (суб'єкту, якого такий агент представляє) з укладення правочинів або сприяти їх укладенню від імені цього суб'єкта і за його рахунок.
5 Щоправда, якщо річна виручка єдиноподатника з урахуванням «транзитних» комісійних коштів перевищувала 500 тис. грн., йому доводилося покидати спрощену систему або судитися з податківцями (що, на жаль, не завжди виявлялося успішним).
6 Зауважимо, що суди не мають нічого проти зазначення в цивільно-правових договорах ціни саме для використання її в цілях оподаткування. Так, «… якщо за умовами господарського договору сплата грошових коштів не передбачається <…> сторони не позбавлені права визначити в договорі ціну для цілей оподаткування, але її зазначення не є обов'язковим» (інформаційний лист ВГСУ від 07.04.2008 р. № 01-8/211).
