Виправлення «єдиноподатних» помилок: способи та приклади
Нещодавно ми вже обговорювали загальні правила виправлення помилок у декларації підприємців на єдиному податку (див. «ВД», 2012, № 11, с. 15). Нагадаємо, що виправляти помилки, використовуючи спеціальні таблиці форми декларації, доведеться єдиноподатникам групи 3, які розраховують єдиний податок за ставками 3 % або 5 % від доходу. У свою чергу єдиноподатники групи 2, які сплачують фіксовані авансові внески, протягом цього року можуть уточнити дані у звітній декларації наступного періоду.
Якщо помилка призвела до заниження єдиного податку, то передбачається, що підприємці повинні розрахувати штрафні санкції та пеню. Водночас з 01.07.2012 р. набув чинності Закон № 4834, яким передбачено звільнення від сплати штрафу за недоплату єдиного податку у 2012 році.
Детально про основні правила, яких потрібно дотримуватися єдиноподатнику, щоб заповнити декларацію при виправленні помилок після 01.07.2012 р., ми поговоримо в цій статті з відповідними прикладами.
Оксана ПІРОЖЕНКО, консультант газети «Власне Діло»
Документи статті
ПКУ — Податковий кодекс України від 02.12.2010 р. № 2755-VI.
КУпАП — Кодекс України про адміністративні правопорушення від 07.12.84 р. № 8073-X.
Закон № 4834 — Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо удосконалення деяких податкових норм» від 24.05.2012 р. № 4834-VI.
Декларація єдиноподатника — фізичної особи — Податкова декларація платника єдиного податку — фізичної особи — підприємця, затверджена наказом Мінфіну від 21.12.2011 р. № 1688.
Інструкція № 953 — Інструкції про порядок нарахування та погашення пені за платежами, що контролюються органами державної податкової служби, затверджена наказом ДПАУ від 17.12.2010 р. № 953.
Загальний принцип виправлення помилок
| Запитання | Відповідь (роз’яснення) |
| 1 | 2 |
| Чи є спеціальний порядок для виправлення помилок єдиноподатниками? | Ні, окремого механізму виправлення помилок для єдиноподатників не прописано, тому їм потрібно керуватися загальним порядком виправлення помилок у податкових деклараціях |
| Які існують способи виправлення помилок у декларації? | Загальний принцип виправлення помилок згідно з пунктом 50.1 ПКУ полягає в такому. Якщо платник податків у наступних податкових періодах (у межах 1095 днів) самостійно виявляє помилки, допущені ним у раніше поданій податковій декларації, він має можливість виправити такі помилки одним із двох способів: 1-й спосіб — подати уточнюючий розрахунок до такої податкової декларації за формою, що діє на момент його подання; 2-й спосіб — зазначити відповідні уточнені показники у складі податкової декларації за будь-який наступний податковий період, протягом якого такі помилки були самостійно виявлені |
| Як виправитися, якщо строк подання не минув? | Якщо помилка виявлена в декларації до закінчення граничного строку подання такої декларації, то єдиноподатник для виправлення помилки може подати податкову декларацію зі статусом «звітна нова». У цьому випадку (див. консультацію в розділі 020.04 ЄБПЗ) податкова декларація зі статусом «звітна нова» заноситься до бази даних адресата звітності, а надана раніше (помилкова декларація) набуває статусу «До відома». Зобов’язання за такою новою декларацією сплачуються в передбачені строки, штрафні санкції не нараховуються |
| Чи нараховується штраф у разі самовиправлення? | Зверніть увагу, що з 01.07.2012 р. набув чинності Закон № 4834, яким унесено зміни до ПКУ. Так, оновленим пунктом 7 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПКУ передбачено норму, яка звільняє платників єдиного податку від сплати штрафних санкцій за порушення у 2012 році: Тому в разі виправлення помилок, допущених єдиноподатниками в податковій звітності за періоди 2012 року, штрафні санкції не нараховуються та не сплачуються. Також Перехідними положеннями Закону № 4834 передбачено звільнення єдиноподатників від адміністративної відповідальності за статтею 1641 КУпАП за неправильне заповнення в період з 1 січня по 31 грудня 2012 року Книги обліку доходів та Книги обліку доходів і витрат. Водночас нагадаємо, які санкції передбачені у разі самовиправлення помилок (крім помилок за 2012 рік). Так, якщо під час виправлення помилок платник податків виявляє факт заниження податкового зобов’язання минулих податкових періодів, то залежно від способу виправлення передбачено штрафи: У цьому випадку штраф збільшує загальну суму грошового зобов’язання за єдиним податком, яку потрібно сплатити протягом 10 календарних днів після граничного строку подання такої декларації (тобто штраф сплачується разом з поточними зобов’язаннями з єдиного податку). Проте якщо підприємець виправляє помилки після 01.07.2012 р. за «звільнені» порушення 2012 року, то штрафні санкції в декларації не розраховує, а ставить прокреслення |
| Чи обов’язково розраховувати пеню | Так, пеня розраховується. Причому, зверніть увагу: «звільняючі» норми Закону № 4834 на пеню не поширюються, оскільки вона не підпадає під поняття фінансової (штрафної) санкції (підпункт 14.1.265 ПКУ). У разі заниження податкового зобов’язання з єдиного податку слід нарахувати пеню на суму заниження за весь період заниження (підпункт 129.1.2 ПКУ). Пеня нараховується в розмірі 120 % річної облікової ставки НБУ, що діє на день заниження (абзац 2 пункту 129.4 ПКУ) (розміри облікових ставок НБУ ми наводили у «ВД», 2012, № 12, с. 5). Порядок її розрахунку описано в Інструкції № 953. Пеня нараховується та сплачується в разі, якщо платник податків помилився при визначенні суми податкового зобов’язання в податковій декларації у бік його заниження і самостійно виправляє таку помилку (листи ДПАУ від 03.06.2011 р. № 15666/7/16-1517-26 і від 20.10.2011 р. № 1646/5/20-3116). Для розрахунку пені при самостійному виправленні помилки податківці радять керуватися прикладом нарахування пені, наведеним у додатку 2 до Інструкції № 953. Сума пені розраховується за такою формулою: П = (Сзан х Кзан : 100 % х Унбу х 1,2): Крік, де Сзан — фактично занижена сума недоплати податкового зобов’язання; Кзан — кількість календарних днів заниження. Виходячи з прикладу Інструкції № 953 такий строк обчислюється з останнього дня строку сплати податкового зобов’язання по декларації та закінчується днем, що передує сплаті пені. Зауважимо, що, на нашу думку, кількість календарних днів заниження все ж таки слід обчислювати з першого дня, наступного за днем сплати податкового зобов’язання за декларацією, показники якої уточнюються, до дня фактичної сплати донарахованого податкового зобов’язання (включно)довідка 1; Унбу — облікова ставка НБУ, яка діяла на день заниження податкового зобов’язання, % (з 23.03.2012 р. облікова ставка становить 7,5 % — постанова НБУ від 21.03.2012 р. № 102); 1,2 — коефіцієнт, що дозволяє розрахувати 120 % від облікової ставки НБУ; Крік — кількість календарних днів у році. Пеня при самостійному виправленні помилки нараховується в разі виявлення заниження податкового зобов’язання незалежно від того, значилася на момент заниження в особовому рахунку платника переплата чи ні. Сплатити штраф і пеню у разі подання уточнюючої декларації необхідно до подання такої декларації, а при виправленні помилки в поточній декларації — не пізніше граничного строку сплати податкового зобов’язання за поточною декларацією, в якій відображено виправлення |
| Як повинні виправляти помилки підприємці на єдиному податку | Для єдиноподатників груп 1 і 2 у результаті виправлення помилок сума єдиного податку не змінюється, оскільки він сплачується за фіксованою ставкою. Отже, для таких платників виправлення помилки, що не вплинула на суму податкових зобов’язань, не таке вже й важливе. Роз’яснень контролюючих органів щодо порядку виправлення подібних помилок на сьогодні немає. Водночас не виключено, що податкові органи в цій ситуації підуть назустріч платникам податків і, позбавляючи їх необхідності повторного подання дублюючих документів (оскільки недоплати/переплати єдиного податку при цьому не виникає), дозволять проводити виправлення помилок безпосередньо під час складання чергової поточної декларації. У такому разі, не вдаючись до загальновстановленого механізму самовиправлення, єдиноподатникам груп 1 і 2 достатньо буде відобразити правильні показники в декларації за наступний податковий (звітний) період |
| Чи потрібно виправляти помилки, допущені у звітності до 2012 року? | В єдиноподатників — фізичних осіб немає необхідності виправляти помилки за періоди роботи на старій спрощеній системі (до 01.01.2012 р.), адже на старій «спрощенці» вони сплачували фіксовану ставку єдиного податку (залежно від виду діяльності) і фактично заниження чи завищення суми нарахованого податку підприємцями допущено не було. Починаючи з 01.01.2012 р. виправлення помилок має значення для: |
| В якому розділі декларації єдиноподатник | У Декларації єдиноподатника — фізичної особи для цих цілей передбачений розділ VI «Визначення податкових зобов’язань у зв’язку з виправленням самостійно виявлених помилок» (рядки 23 — 28). Порядок заповнення рядків цього розділу наведемо в окремій таблиці (на с. 19). Нагадаємо, що Декларація єдиноподатника — фізичної особи заповнюється у гривнях без копійок, тому й самостійне виправлення помилок слід проводити у гривнях без копійок |
Порядок заповнення розділу VI «Визначення податкових зобов’язань
у зв’язку з виправленням самостійно виявлених помилок»
| Код рядка | Назва рядка |
| 23 | «Сума єдиного податку, яка підлягала перерахуванню до бюджету, за даними звітного (податкового) періоду, в якому виявлена помилка (рядок 22 відповідної декларації)» |
| Показуємо суму єдиного податку з рядка 22 декларації, що виправляється | |
| 24 | «Уточнена сума податкових зобов’язань за звітний (податковий) період, у якому виявлена помилка» |
| Зазначаємо правильну суму єдиного податку, яку потрібно було б сплатити за підсумками періоду, | |
| 25 | «Розрахунки у зв’язку з виправленням помилки: збільшення суми, яка підлягала перерахуванню до бюджету (рядок 24 — рядок 23, якщо рядок 24 > рядка 23)» |
| Заповнюється, якщо помилка призвела до заниження податкового зобов’язання з єдиного податку. Тут зазначаємо збільшення податкового зобов’язання звітного періоду, що виправляється, — додатне значення різниці між сумою виправленого (правильного) податкового зобов’язання та сумою податкового зобов’язання звітного періоду, під час розрахунку якого виявлено помилку. | |
| 26 | «Розрахунки у зв’язку з виправленням помилки: зменшення суми, яка підлягала перерахуванню до бюджету** (рядок 24 — рядок 23, якщо рядок 24 < рядка 23)» |
| Заповнюється, якщо помилка призвела до завищення податкового зобов’язання з єдиного податку. Тут відображаємо зменшення податкового зобов’язання звітного періоду, що виправляється — додатне значення різниці між сумою податкового зобов’язання звітного періоду, при розрахунку якого виявлена помилка, і сумою виправленого (правильного) податкового зобов’язання | |
| 27 | «Сума штрафу, яка нарахована платником податку самостійно у зв’язку з виправленням помилки, ___ % (рядок 25 х 3 % або 5 %)» |
| При заповненні цього рядка до спеціального поля його назви слід вписати розмір штрафу: при виправленні через уточнюючу декларацію — «3 %»; при виправленні через поточну декларацію — «5 %» від суми недоплати єдиного податку, зазначеного в рядку 25. | |
| 28 | «Сума пені, яка нарахована платником податку самостійно відповідно до підпункту 129.1.2 пункту 129.1 статті 129 глави 12 розділу II Податкового кодексу України» |
| Зазначаємо суму пені, розраховану за формулою, наведеною на с. 18. | |
Особливості виправлення в уточнюючій декларації
Якщо підприємець виправляє помилку через уточнюючу декларацію, то для цього в полі 1 вступної частини він просто проставляє позначку «Х» у комірці напроти рядка «уточнююча». Така уточнююча декларація подається за той період, в якому були допущені виявлені помилки, період, що «виправляється», зазначається в полі 2 вступної частини декларації. Решта полів вступної частини уточнюючої декларації заповнюється в загальному порядку.
В основній частині уточнюючої декларації в розділах II — V (залежно від групи платників єдиного податку, до якої належить підприємець) указуються правильні значення сум доходів і об’єкта оподаткування, на що також звертають увагу податківці в консультації, розміщеній у розділі 230.08 ЄБПЗ. Далі, порівнюючи показники податкового зобов’язання цієї декларації і декларації, в якій було допущено помилки, підприємець визначає суми збільшення чи зменшення податкового зобов’язання, а також «самоштрафу» 3 % і пені, які відображаються в розділі VI уточнюючої декларації.
Майте на увазі: в одній уточнюючій декларації можна виправити помилки лише одного звітного періоду. Якщо виникає необхідність виправлення помилок, допущених в декількох деклараціях, платникові податків слід подати окрему уточнюючу декларацію до кожної окремої декларації.
Розглянемо порядок виправлення на прикладі.
| Приклад 1. Єдиноподатник групи 3 (ставка 5 %) у декларації за I квартал 2012 року зазначив в рядку 12 отриманий дохід у сумі 300000,00 грн. За результатами I кварталу 2012 року єдиний податок був нарахований (відображений у рядку 22 декларації) і сплачений у сумі 15000,00 грн. 11 липня підприємець виявив помилку: у декларації не враховано дохід у сумі 20000,00 грн., з якого не сплачено єдиний податок у розмірі 1000,00 грн. Підприємець вирішив виправити помилку через уточнюючу декларацію за I квартал 2012 року, подавши її 16 липня. Заповнюючи уточнюючу декларацію єдиноподатника — фізичної особи за I квартал 2012 року: (1) у розділах IV і V слід навести правильні показники (без помилок): — у рядках 12 і 16 зазначаємо дохід 320000,00 грн.; — у рядках 19, 20 і 22 зазначаємо правильно нарахований єдиний податок 16000,00 грн. (320000,00 х х 5 %); (2) у розділі VI потрібно показати донарахування єдиного податку. Для цього: — у рядку 23 зазначаємо суму раніше помилково нарахованого єдиного податку, відображену в рядку 22 декларації за I квартал 2012 року 15000,00 грн.; — у рядку 24 зазначаємо правильну суму єдиного податку 16000,00 грн.; — у рядку 25 зазначаємо суму донарахованого єдиного податку 1000,00 грн.; — у рядку 28 зазначаємо нараховану пеню (обчислюємо з 21 травня (граничний строк сплати єдиного податку за I квартал 2012 року — 20 травня) по 16 липня, тому кількість календарних днів заниження — 57): (1000,00 х 57 : 100 % х 7,5 % х 1,2) : 366 = 14,02 (грн.). Зверніть увагу, суми недоплати по єдиному податку (рядок 25) і пені (рядок 28)довідка 2 сплачуються за одним кодом бюджетної класифікації, тому перерахування можна здійснити однією платіжкою (1000,00 + + 14,02 довідка 3 = 1014,02 грн.). Зробити це необхідно до подання уточнюючої декларації до органів ДПС. |
Далі наведемо фрагмент заповнення уточнюючої декларації єдиноподатника — фізичної особи за I квартал 2012 року.
Рис. 1. Фрагмент уточнюючої декларації єдиноподатника — фізичної особи за I квартал 2012 року
Заповнення поточної декларації після подання уточнюючої декларації
Виправлення, проведені протягом року за допомогою уточнюючої декларації, мають бути враховані під час складання наступної поточної декларації. Отже, після подання уточнюючої декларації єдиноподатника — фізичної особи за I квартал 2012 року наступна за нею поточна декларація єдиноподатника — фізичної особи за півріччя 2012 року має бути заповнена так:
— рядки, в яких були допущені помилки, заповнюють правильно;
— результати виправлень, відображені в уточнюючій декларації, ураховують при заповненні рядка 21, тобто, по суті, в рядку 21 наводиться показник рядка 22 уточнюючої декларації єдиноподатника — фізичної особи за
I квартал 2012 року (16000 грн.). І хоча в назві рядка 21 не зазначено, що в ньому повинні враховуватися коригування податкового зобов’язання з єдиного податку (згідно з поданими у звітному періоді уточнюючими деклараціями), однак такі коригування тут обов’язково потрібно врахувати, інакше розмір податкового зобов’язання звітного періоду, що підлягає сплаті до бюджету, буде визначений неправильно.
Особливості виправлення в поточній декларації
Якщо ж для виправлення помилки обрана поточна декларація, то для цього в полі 1 вступної частини «Тип податкової декларації» біля «звітна» або «звітна нова» проставляємо позначку «Х». У полі 2 «Звітний (податковий) період, за який подається або уточнюється податкова декларація:» зазначаємо поточний звітний період. А ось для зазначення періоду, за який виправляються помилки, місця в поточній декларації фізичної особи — єдиноподатника немає. У зв’язку з цим рекомендуємо додати до поточної декларації з виправленими показниками пояснювальну записку, в якій слід зазначити період, за який уточнюються дані. Решта полів вступної частини декларації заповнюється в загальному порядку.
При виправленні помилок в межах року в основній частині поточної декларації в розділах II — V (залежно від групи платників єдиного податку, до якої належить підприємець) податківці хочуть бачити показники за поточний період. Ураховуючи, що показники декларації складаються наростаючим підсумком, при виправленні помилок за період, який включається до поточного, у відповідних рядках розділів II — V потрібно враховувати правильні показники, тобто з урахуванням виправлень, за періоди, що уточнюються. При цьому підприємцям групи 3 указувати в рядку 21 значення рядка 20 декларації попереднього періоду слід з урахуванням виправлення помилки. Далі, порівнюючи показники податкового зобов’язання цієї декларації і декларації, в якій було допущено помилки, визначають суми збільшення чи зменшення податкового зобов’язання, а також «самоштрафу» 5 % і пені, які відображаються в розділі VI.
Якщо ж виправлятимуться показники минулого року, наприклад у 2013 році виправлятимуться показники 2012 року, то розділи II — V (залежно від групи платників єдиного податку, до якої належить підприємець) заповнюються без урахування минулорічних помилок. У них зазначаються виключно показники поточного податкового звітного періоду, тобто в рядку 21 відображається значення рядка 20 декларації попереднього періоду без урахування виправлення помилки. Виправлення минулорічної помилки показуємо лише в розділі VI. У рядку 23 цього розділу зазначаємо неправильну (помилкову) суму єдиного податку за минулорічний період, що виправляється, а в рядку 24 зазначаємо вже уточнену (правильну) суму єдиного податку за минулорічний період, що виправляється (з урахуванням виправлення помилки). Далі, порівнюючи показники цих рядків, визначаємо суму збільшення або зменшення податкового зобов’язання, а також «самоштраф» 5 % і пеню.
Якщо виникає необхідність виправлення відразу декількох помилок, допущених у різних звітних періодах, то одну з таких помилок можна виправити в поточній декларації, а решту — через уточнюючі декларації. Згортати такі помилки в поточній декларації не можна.
Розглянемо порядок виправлення на прикладі.
Приклад 2. Єдиноподатник групи 3 (ставка 5 %) у декларації за півріччя 2012 року зазначив у рядку 12 отриманий дохід у сумі 500000,00 грн. (за I квартал — 200000,00 грн., за II квартал — 300000,00 грн.). За результатами II кварталу 2012 року єдиний податок був нарахований (відображений у рядку 22 декларації) і сплачений у сумі 15000,00 грн. У вересні 2012 року підприємець виявив помилку: у декларації не враховано дохід, отриманий у II кварталі в сумі 20000,00 грн., з якого не сплачено єдиний податок у розмірі 1000,00 грн. Підприємець прийняв рішення виправити помилку в декларації за три квартали 2012 року і сплатити поточні зобов’язання, недоплату і пеню 18 жовтня 2012 року. У III кварталі дохід підприємця становив 180000,00 грн.
У розділі IV відображаємо дохід за три квартали наростаючим підсумком з правильними показниками за півріччя (неначебто в декларації за півріччя помилки не було). З урахуванням цього в рядку 12 зазначаємо дохід 700000,00 грн. (500000,00 + 20000,00 + 180000,00).
У розділі V у рядку 16 зазначаємо отриманий дохід за три квартали (правильну суму) 700000,00 грн. До рядків 19 та 20 вписуємо правильно нарахований єдиний податок за півріччя 35000,00 грн. (700000,00 х 5 %). У рядку 21 відображаємо суму податку, яка має бути сплачена за I і II квартали (півріччя) з урахуванням виправлення помилки 26000,00 грн. (520000,00 х 5 %).
У розділі VI відображаємо донарахування єдиного податку:
— у рядку 23 зазначаємо суму раніше помилково нарахованого єдиного податку, відображену в рядку 22 декларації за півріччя 2012 року, — 15000,00 грн.;
— у рядку 24 зазначаємо правильну суму єдиного податку 16000,00 грн.;
— у рядку 25 зазначаємо суму донарахованого єдиного податку 1000,00 грн.;
— у рядку 27 ставимо прокреслення;
— у рядку 28 зазначаємо нараховану пеню (обчислюємо з 20 серпня по 18 жовтня (включно), тому кількість календарних днів заниження — 60):
(1000 х 60 : 100 % х 7,5 % х 1,2) : 366 = 14,75 (грн.).
Фрагмент декларації єдиноподатника — фізичної особи за три квартали 2012 року, в якій виправляється помилка, допущена в декларації за півріччя 2012 року, наводимо далі (див. с. 24).
Як ми вже зазначали, суми єдиного податку звітного періоду (рядок 22), недоплати з єдиного податку (рядок 25) і пені (рядок 28) сплачуються за одним кодом бюджетної класифікації, тому перерахування можна здійснити однією платіжкою (9000,00 + 1000,00 + 15,00 довідка 4 = 10015,00 грн.). Сплату проводимо 18 жовтня 2012 року.
Рис. 2. Фрагмент декларації єдиноподатника — фізичної особи за три квартали 2012 року,
в якій виправляється помилка, допущена в декларації за півріччя 2012 року
Довідкова інформація (довідка)
1 У цьому випадку кількість календарних днів заниження залишається однаковою (як за розрахунком, запропонованим податківцями, так і за розрахунком, запропонованим нами), лише з різницею на один день.
2 З 2013 року єдиноподатники в разі недоплати повинні будуть нараховувати штраф, який потрібно буде відобразити в рядку 27 декларації, у 2012 році (з 01.07.2012 р.) в ньому ставиться прокреслення.
3 І хоча в уточнюючій декларації сума пені (у зв’язку з округленням) буде зазначена у розмірі 14 грн. (без копійок), проте сплатити її слід у повній сумі з копійками.
4 У зв’язку з тим, що суму рядка 28 податківці проведуть за особовим рахунком, тому, щоб не виникла недоплата (у зв’язку з округленням 14,75 грн. до 15,00 грн.), зазначену в рядку 28 суму 15,00 грн. слід і сплатити.
