Узагальнююча податкова консультація з питання формування витрат по операціях з фізичними особами — підприємцями, які застосовують спрощену систему оподаткування
Затверджено наказом ДПС України від 15.02.2012 р. № 121
Перелік платників податку на прибуток підприємств визначено ст. 133 Податкового кодексу України (далі — Кодекс). Пунктом 133.6 цієї статті Кодексу зазначено, що особливості справляння податку суб'єктами господарювання, які застосовують спрощену систему оподаткування, обліку та звітності, встановлюються гл. 1 розд. XIV Кодексу.
Спрощена система оподаткування, обліку та звітності — особливий механізм справляння податків і зборів, що встановлює заміну сплати окремих податків і зборів, визначених п. 297.1 ст. 297 Кодексу, сплатою єдиного податку в порядку та на умовах, визначених гл. 1 розд. XIV Кодексу, з одночасним веденням спрощеного обліку та звітності (п. 291.2 ст. 291 Кодексу).
Відповідно до п. 291.4 ст. 291 розд. XIV Кодексу фізичні особи — підприємці, які застосовують спрощену систему оподаткування, обліку та звітності, поділяються, зокрема, на такі групи:
перша група — фізичні особи — підприємці, які не використовують працю найманих осіб, здійснюють виключно роздрібний продаж товарів з торговельних місць на ринках та/або провадять господарську діяльність з надання побутових послуг населенню і обсяг доходу яких протягом календарного року не перевищує 150000 гривень;
друга група — фізичні особи — підприємці, які здійснюють господарську діяльність з надання послуг, у тому числі побутових, платникам єдиного податку та/або населенню, виробництво та/або продаж товарів, діяльність у сфері ресторанного господарства, за умови, що протягом календарного року відповідають сукупності таких критеріїв: не використовують працю найманих осіб або кількість осіб, які перебувають з ними у трудових відносинах, одночасно не перевищує 10 осіб; обсяг доходу не перевищує 1000000 грн. (за виключенням фізичних осіб — підприємців, які надають посередницькі послуги з купівлі, продажу, оренди та оцінювання нерухомого майна (група 70.31 КВЕД ДК 009:2005 ). Такі фізичні особи — підприємці належать виключно до третьої групи платників єдиного податку, якщо відповідають вимогам, встановленим для третьої групи);
третя група — фізичні особи — підприємці, які протягом календарного року відповідають сукупності таких критеріїв: не використовують працю найманих осіб або кількість осіб, які перебувають з ними у трудових відносинах, одночасно не перевищує 20 осіб; обсяг доходу не перевищує 3000000 гривень.
Згідно з п.п. 14.1.27 п. 14.1 ст. 14 Кодексу витратами є сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов'язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником).
Пунктом 138.2 ст. 138 Кодексу визначено, що витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II Кодексу.
Витрати, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування згідно з п. 138.1 ст. 138 Кодексу, складаються з витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6 — 138.9, пп. 138.10.2 — 138.10.4 п. 138.10, п. 138.11 цієї статті, та інших витрат, визначених згідно з п. 138.5, пп. 138.10.5, 138.10.6 п. 138.10, п. 138.11, 138.12 цієї статті, п. 140.1 ст. 140 і ст. 141 Кодексу, крім витрат, визначених у п. 138.3 цієї статті та ст. 139 Кодексу.
Відповідно до п. 5 ст. 1 розд. І Закону України від 04.11.2011 р. № 4014-VI «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких інших законодавчих актів України щодо спрощеної системи оподаткування, обліку та звітності» з 1 січня 2012 року виключено п.п. 139.1.12 п. 139.1 ст. 139 Кодексу, згідно з яким до складу витрат не відносились витрати, понесені у зв'язку із придбанням товарів (робіт, послуг) та інших матеріальних і нематеріальних активів у фізичної особи — підприємця, що сплачує єдиний податок (крім витрат, понесених у зв'язку із придбанням робіт, послуг у фізичної особи — платника єдиного податку, яка здійснює діяльність у сфері інформатизації).
ЗАПИТАННЯ. Чи є обмеження для включення витрат з придбання товарів (робіт, послуг) та інших матеріальних і нематеріальних активів у фізичних осіб — підприємців, які сплачують єдиний податок, до складу витрат при визначенні об’єкта оподаткування податком на прибуток?
ВІДПОВІДЬ. Починаючи з 1 січня 2012 року юридичні особи — платники податку на прибуток при визначенні об'єкта оподаткування можуть включати до складу витрат витрати з придбання товарів (робіт, послуг) та інших матеріальних і нематеріальних активів у фізичних осіб — підприємців, які сплачують єдиний податок незалежно від групи, до якої віднесено фізичну особу — підприємця, за умови, що такі витрати пов’язані з господарською діяльністю платника.
Заступник начальника управління адміністрування податку на прибуток
та податкових платежів Департаменту оподаткування юридичних осіб
О. Задорожний
коментар редакції
У цій консультації податківці запевнили юридичних осіб у тому, що з 01.01.2012 р. можна включати до витрат вартість товарів (робіт, послуг), придбаних у підприємців-єдиноподатників (оскільки відповідну заборону з Податкового кодексу виключено). Зрозуміло, зазначений дозвіл рівною мірою поширюється і на підприємців-загальносистемників, які придбавають товари або замовляють роботи (послуги) у єдиноподатників.
Що ж до бюджетних організацій, то заборона на витрати від єдиноподатників на них ніколи не поширювалася, тому ця консультація їх не стосується.
У принципі, зі скасуванням заборони на витрати від єдиноподатників здебільшого усе було зрозуміло й раніше. Інша річ, що юридичних осіб і підприємців-загальносистемників цікавили деякі нюанси.
Так, часто виникало таке запитання: чи включається до витрат вартість товарів, послуг, придбаних у єдиноподатників групи 2 (адже такі єдиноподатники, по суті, не мають права надавати послуги підприємцям-загальносистемникам та юридичним особам — платникам податку на прибуток)? Як бачимо, податківці назначили, що право на витрати виникає незалежно від того, в якій групі «спрощенців» працює єдиноподатник-продавець (підрядник). Таким чином, якщо єдиноподатник групи 2, наприклад, надасть послуги юридичній особі — платнику податку на прибуток, то така юридична особа має всі підстави включити до своїх витрат вартість придбаних послуг. А порушення єдиноподатником-продавцем правил роботи на спрощеній системі — це вже його особисті проблеми, а не турбота покупця.
Хоча справедливості ради слід зазначити, що в ЄБПЗ міститься роз'яснення податківців (на наш погляд, абсолютно правильне), з якого можна зробити висновок, що до витрат не можна включати кошти, виплачені єдиноподатнику за операціями, що порушують правила роботи на спрощеній системі оподаткування. Водночас у Податковому кодексі та в консультації, що коментується, такого обмеження немає. При цьому очевидно, що узагальнююча податкова консультація має більшу юридичну силу, ніж консультація з ЄБПЗ.
Крім цього, платників податку на прибуток і загальносистемників цікавили операції на межі «2011/2012» і момент, з якого можна включати до витрат кошти, виплачені фізичній особі — «спрощенцю». Наприклад, підприємець отримав від єдиноподатника товар у грудні 2011-го, а оплатив його в січні 2012 року. Чи можна включити вартість такого товару до витрат?
На жаль, відповіді на це запитання в консультації, що коментується, підприємці так і не дочекалися. Ми зі свого боку спробуємо заповнити цю прогалину. Отже, на нашу думку, у цій ситуації підприємець має повне право врахувати у витратах вартість такого товару.
Адже фізичні особи — підприємці відображають витрати на купівлю товарів (робіт, послуг) за касовим методом — у момент сплати грошових коштів. А отже, отримавши у 2011 році товар від єдиноподатника, підприємець у будь-якому разі не відображав би витрати доти, доки б не оплатив цей товар. А оскільки оплата припала вже на січень 2012 року (коли заборону на витрати від єдиноподатників було скасовано), вартість оплачених товарів можна сміливо включати до витрат і записувати до графи 5 Книги ОДВ (а після продажу товару — до графи 6 зазначеної Книги).
Розглянемо й зворотну ситуацію. Що робити, якщо товар було оплачено у грудні 2011-го, а отримано та продано в січні 2012 року? На нашу думку, урахувати вартість такого товару у витратах усе ж можна. Адже незважаючи на те, що підприємці відображають витрати за касовим методом (тобто в момент сплати грошових коштів), вони не мають права включати до витрат авансові платежі на товар (підпункт 139.1.3 Податкового кодексу), а отже, заплативши єдиноподатнику за товар у 2011 році, підприємець у будь-якому разі не відображав би витрати доти, доки б не отримав цей товар. А оскільки отримання товару відбулося вже в січні 2012 року (коли заборону на витрати від єдиноподатників було скасовано), вартість отриманих і раніше оплачених товарів можна врахувати у витратах і відображати у графі 5 Книги ОДВ на дату отримання товару (а після продажу товару — до графи 6 зазначеної Книги).
Існують і інші варіанти перехідних операцій. Наприклад, товар було отримано від єдиноподатника та оплачено у грудні 2011-го, а продано в січні 2012 року. Урахувати вартість такого товару у витратах, у принципі, можна. Однак у цій ситуації слід знати про деякі нюанси:
— за правилами витрати на купівлю товару повинні були потрапити до графи 5 Книги ОДВ ще у 2011 році — у момент оплати товару або в момент його отримання (якщо його було отримано після оплати). Однак у 2011 році все ще діяла заборона на витрати від єдиноподатників. Тому до графи 5 Книги ОДВ вартість зазначених товарів у 2011 році не потрапила;
— у 2012 році в момент продажу такого товару ніщо не заважає зазначити його вартість у графі 5 і одночасно у графі 6 Книги ОДВ, адже заборону на витрати від єдиноподатників скасовано з 01.01.2012 р.
І лише якщо товар було отримано та продано у грудні 2011 року, а розрахувався за нього підприємець з єдиноподатником-постачальником лише в січні 2012 року, вартість такого товару до витрат підприємця не потрапить з тієї простої причини, що платіж за такий товар не пов'язаний з доходом 2012 року (а підприємці мають право відображати лише ті витрати, які пов'язані з доходом поточного року).
Сподіваємося, що консультація податківців, яка коментується, і наші рекомендації допоможуть підприємцям розібратися в питанні обліку витрат на купівлю товарів (робіт, послуг) у фізичних осіб — єдиноподатників.
