Розрахунок податкової пені: правила та приклади

Розрахунок податкової пені: правила та приклади

Іноді підприємцю (його бухгалтеру) доводиться мати справу з нарахуванням пені. У цій статті розглянемо основні моменти, пов’язані з цією ситуацією.

В яких випадках може загрожувати нарахування пені

Правила нарахування та розрахунку пені за порушення податкового законодавства встановлює глава 12 розділу II ПКУ , а роз’яснення про практичну реалізацію її положень надає Інструкція № 953.

З положень зазначених документів випливає, що нарахування пені загрожує платнику податків у таких випадках:

— платник податків не сплачує узгоджене податкове зобов’язання в установлені строки (наприклад, у декларації зобов’язання відобразив, однак своєчасно не сплатив, або не сплатив у 10-денний строк зобов’язання, зазначене податковим органом у повідомленні-рішенні, яке не було оскаржено платником);

— виявлено заниження податкового зобов’язання (платник податків у декларації/розрахунку занизив своє грошове зобов’язання, що згодом виявлено податковим органом або самим платником);

— податковий агент не перераховує податкове зобов’язання, визначене ним під час виплати або нарахування доходів на користь платників податків — фізичних осіб чи контролюючим органом під час перевірки такого платника податків.

Розглянемо ці випадки по черзі.

Закінчення строків сплати узгодженого грошового зобов’язання

У цьому випадку обчислення пені починається:

а) у разі самостійного нарахування суми грошового зобов’язання платником податків — з першого робочого (!) дня, наступного за останнім днем граничного строку сплати грошового зобов’язання, визначеного ПКУ;

б) у разі нарахування суми грошового зобов’язання контролюючими органами — з першого робочого дня, наступного за останнім днем граничного строку сплати грошового зобов’язання, зазначеного в отриманому податковому повідомленні-рішенні згідно з ПКУ.

Пеня нараховується на суму податкового боргу (уключаючи суму штрафних санкцій за їх наявності та без урахування суми пені) з розрахунку 120 % річних облікової ставки НБУ, що діє на день виникнення такого податкового боргу або на день його (його частини) погашення, залежно від того, яка з величин таких ставок є більшою, за кожний календарний день прострочення його сплати (по день, що передує дню погашення боргу) (див. таблицю).

Розмір облікової ставки НБУ

Приклад 1. Податкове зобов’язання з ПДВ, самостійно визначене платником у поданій декларації за липень 2012 року, становить 30000,00 грн. При цьому граничний строк його сплати — 30.08.2012 р. Підприємець не сплатив належну суму в строк, унісши кошти лише 10.09.2012 р.

Пеня починає нараховуватися з першого робочого дня, наступного за останнім днем граничного строку сплати грошового зобов’язання. У нашому випадку — з 31.08.2012 р. Якщо сума податкового боргу погашена в понеділок, то розрахунок пені здійснюється по день, що передує дню фактичного погашення податкового боргу. При цьому береться не останній робочий день (яким була б п’ятниця 07.09.2012 р.), а останній календарний день (тобто неділя 09.09.2012 р.).

Тому в цьому випадку пеня
розраховується за період з 31.08.2012 р. по 09.09.2012 р. (включно). Кількість днів прострочення сплати становить 10. Розміри облікової ставки НБУ на день виникнення податкового боргу та день погашення податкового боргу збігаються та дорівнюють 7,5 %.

Розмір пені становитиме:

30000,00 грн. : 366 дн. х 10 дн. х 0,075 х 1,2 = 73,77 грн. ,

де 30000,00 грн. — сума узгодженого податкового зобов’язання з ПДВ;

366 дн. — кількість днів у 2012 році;

10 дн. — кількість днів прострочення сплати, протягом яких нараховувалася пеня;

0,075 (7,5 %) — облікова ставка НБУ;

1,2 (120 %) — коефіцієнт, установлений ПКУ для розрахунку пені.

Виявлено заниження податкового зобов’язання

Пеня нараховується в день настання строку погашення податкового зобов’язання, нарахованого контролюючим органом або платником податків у разі виявлення його заниження на суму такого заниження та за весь період заниження (у тому числі за період адміністративного та/або судового оскарження) (підпункт 129.1.2 ПКУ). Пеня в такому разі нараховується з розрахунку 120 % річних облікової ставки НБУ, що діє на день заниження (див. приклад 2 далі).

У консультації, опублікованій у розділі 510.02 ЄБПЗ, ДПСУ підкреслює, що чинне законодавство не передбачає порядку повідомлення платника про суми нарахованої пені. Тому в податкових повідомленнях-рішеннях відображається лише сума виявленого заниження та штраф за заниження, а також указується на обов’язок платника сплатити пеню. Суму пені платник повинен обчислити та сплатити самостійно (стаття 131 ПКУ).

На думку податківців (див. лист ДПАУ від 03.06.2011 р. № 15666/7/16-1517-26), пеня на підставі підпункту 129.1.2 ПКУ нараховується й у разі самостійного виявлення платником податків заниження суми податкового зобов’язання, з чим важко сперечатися. У листі зазначається, що в разі самостійного виявлення помилки, пов’язаної із заниженням податкового зобов’язання, платник податків повинен не лише сплатити суму заниженого податкового зобов’язання та самоштрафу, а й нарахувати пеню за весь період заниження податкового зобов’язання (з дня настання строку погашення податкового зобов’язання по день фактичної сплати).

Причому пеня нараховується незалежно від того, значилася переплата на момент заниження в особовому рахунку платника чи ні.

Слід звернути увагу ще на такий момент: нарахування пені за правилами, установленими ПКУ, на думку ДПСУ, здійснюється й стосовно заниження податкових зобов’язань, відображених у податковій звітності, яка подавалася до 01.01.2011 р. Ми такий підхід податківців вважаємо спірним, оскільки ВАСУ в листі від 24.11.2011 р. № 2198/11/13-11 дійшов висновку, що за податкові порушення, вчинені до 01.01.2011 р., може бути застосована відповідальність, передбачена ПКУ, лише в тому випадку, якщо збігається склад правопорушень, визначений ПКУ і Законом № 2181.

Приклад 2. За результатами документальної перевірки виявлено заниження податкового зобов’язання з податку на прибуток у розмірі 25000,00 грн. Заниження виявлено в податковій декларації за 2011 рік.

Платник отримав податкове повідомлення-рішення про донарахування податкового зобов’язання 27.08.2012 р., сплатити яке необхідно протягом 10 календарних днів, наступних за днем отримання (не пізніше 06.09.2012 р.). Облікова ставка НБУ, що діяла на день заниження податкових зобов’язань (станом на 17.02.2012 р.), становить 7,75 %.

У цій ситуації пеня розраховується за період з 17.02.2012 р. (з останнього дня сплати податкового зобов’язання за декларацією за 2011 рік — саме таким чином ДПСУ пропонує обчислювати пеню у прикладі 2 до Інструкції № 953 у разі заниження податкових зобов’язань) по 05.09.2012 р. Кількість днів заниження податкового зобов’язання становила 202.

З урахуванням наведених вище даних розмір пені становитиме:

25000,00 грн. : 366 дн. х 202 дн. х 0,0775 х 1,2 = = 1283,20 грн. ,

де 25000,00 грн. — сума заниження грошового зобов’язання з податку на прибуток;

366 дн. — кількість днів у 2012 році;

202 дн. — кількість днів, протягом яких нараховувалася пеня;

0,0775 (7,75 %) — облікова ставка НБУ, що діяла на день виникнення податкового боргу (на 17.02.2012 р.);

1,2 (120 %) — коефіцієнт, установлений ПКУ для розрахунку пені.

Закінчення строків погашення податкового зобов’язання податковим агентом

Цей спосіб нарахування пені застосовується у випадках, коли виплата доходів фізичним особам не супроводжується одночасною сплатою (перерахуванням) ПДФО до бюджету.

Пеня нараховується в день настання строку погашення податкового зобов’язання, визначеного податковим агентом при виплаті (нарахуванні) доходів на користь платників податків — фізичних осіб, та/або контролюючим органом під час перевірки такого податкового агента. При цьому пеня нараховується з розрахунку 120 % річних облікової ставки НБУ, що діяла на день виплати (нарахування) доходів на користь платників податків — фізичних осіб.

Документи консультації

ПКУ — Податковий кодекс України від 02.12.2010 р. № 2755-VI.

Закон № 2181 — Закон України «Про порядок погашення зобов’язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» від 21.12.2000 р. № 2181-III (втратив чинність).

Інструкція № 953 — Інструкція про порядок нарахування та погашення пені за платежами, що контролюються органами державної податкової служби, затверджена наказом ДПАУ від 17.12.2010 р. № 953.

Матеріал підготувала Людмила Бала,
консультант газети «Власне Діло»