Особливості Звіту будівельної компанії в системі МСБО — МСФЗ
Іван Чалий, консультант
У «Будівельній бухгалтерії», 2009, № 4 ми розпочали знайомити читачів з деякими нюансами подання фінансових звітів у форматі міжнародних стандартів.
Зважаючи на те, що вітчизняна бухгалтерська система вже майже десять років зорієнтована на канони МСБО — МСФЗ, звіти українських компаній при трансормації у формат міжнародних стандартів аж занадто кардинальних змін не зазнають.
Проте деякі нюанси, що відрізняють національні традиції від міжнародних стандартів, варто знати головним бухгалтерам тих підприємств, на які, відповідно до розпорядження КМУ від 24.10.2007 р. № 911-р, з 2010 року чекає повномасштабне запровадження міжнародних стандартів фінансової звітності.
ДОКУМЕНТИ СТАТТІ
Методичні рекомендації № 30
— Методичні рекомендацій з формування собівартості будівельно-монтажних робіт, затверджені наказом Держбуду України від 16.02.2004 р. № 30.П(С)БО 18
— Положения (стандарт) бухгалтерського обліку 18 «Будівельні контракти», затверджене наказом Мінфіну України від 28.04.2001 р. № 205.IAS 11
— Міжнародний стандарт бухгалтерського обліку 11 «Будівельні контракти».IAS 1
— Міжнародний стандарт бухгалтерського обліку 1 «Подання фінансових звітів».
Договірні санкції
Відповідно до параграфу 12 міжнародного стандарту IAS 11 «Будівельні контракти»:
«
Дохід від контракту оцінюється за справедливою вартістю компенсації, яка вже отримана або підлягає отриманню. Оцінка доходу від контракту зазнає впливу різних чинників невизначеності, які залежать від результатів майбутніх подій. Часто попередні оцінки слід переглядати залежно від того, як відбуваються події і зникають невизначеності. Таким чином, сума доходу від контракту може зростати або зменшуватися від одного періоду до наступного. Наприклад:<...>
c)
сума доходу від контракту може зменшитися в результаті штрафів за затримку завершення виконання контракту, спричинену підрядником<...>
.»У вітчизняній традиції штрафні санкції зазвичай не зменшують доходи, а збільшують витрати за дебетом рахунка 948.
Хоча відображення сум договірних санкцій не у складі витрат, а як вирахування з доходу не суперечить українським правилам обліку. Про це свідчить галузевий досвід. Скажімо, в
п. 10 розділу 5 Методичних рекомендацій № 30 ідеться про те, що «сума сплаченої неустойки (пені) та відшкодування збитків, завданих невиконанням або неналежним виконанням підрядником умов договору підряду, відносяться на зменшення доходу від договору».Таким чином, віднесення сум санкцій не в дебет рахунка 948, а в дебет рахунка 70 є для українського бухгалтера хоча і трохи незвичним, але цілком можливим.
Коли ж в обліку штрафи було традиційно включено до складу витрат, то при складанні Звіту про прибутки та збитки за міжнародними стандартами ці суми слід буде перекваліфікувати: зменшити на відповідну суму показник витрат, а також зменшити суми виручки від виконання контракту, за умовами якого було сплачено санкції.
Розкриття інформації щодо незавершених контрактів
Згідно з
параграфом 40а IAS 111 для контрактів, не завершених на дату балансу, суб’єктові господарювання в примітках до звіту слід розкривати «сукупну суму понесених витрат і визнані прибутки (за вирахуванням визнаних збитків) на певну дату».1 Ознайомитися з текстом стандарту IAS 11 українською мовою можна на www.minfin.gov.ua.
Слід визнати, що аналогічна вимога міститься і в
п. 20.3.2 П(С)БО 18.Проте, оскільки вказаний показник відсутній у Формі № 5, більшість бухгалтерів українських підрядних організацій ніколи не обраховували, і не наводили у своїх звітах відповідні дані.
Тому, готуючи звіт за міжнародними стандартами, слід обов’язково подбати про те, щоб такі суми було розкрито в примітках.
Щодо обчислення необхідної суми слід зауважити, що відповідний алгоритм можна знайти, проаналізувавши додаток до
IAS 11.Приклад додатка до
IAS 11 свідчить про те, що при розрахунку цього показника витрати мають ураховувати суми, які ще не списані під визнані доходи. Так, у прикладі другого контракту наведено такі показники:— понесені за період витрати — 510;
— дохід — 520;
— визнані витрати — 450.
Важливо звернути увагу на те, що у розрахунку показника, розкриття якого вимагає параграф 40а, бере участь сума 510, а не 450.
У звіті фінського забудовника SRV зазначений показник називається «Контрактні витрати та прибутки на кінець фінансового року (зменшені на визнані збитки)»(
Сontract costs and profits at the end of financial year (less recognised losses)). Крім того, у Звіті наведено довідку про те, що цей показник відноситься до статті незавершеного виробництва балансу.
Подання поточних активів
Оскільки забудовники зазвичай зводять об’єкти протягом періоду, що триває більше року, вони мусять адекватно класифікувати природу балансових активів. При цьому слід відокремлювати такі активи, які мають
оборотний (поточний) статус, незважаючи на те що будуються більше року.Керівництво для аудиторів КПМГ у цьому контексті зауважує таке:
«
3.1.30.20. Например, предприятие занимается сооружением офисных зданий для третьих сторон; зачастую для завершения строительства необходимо от двух до трех лет. Объекты незавершенного строительства данного предприятия следует классифицировать как оборотные активы, поскольку период строительства, составляющий от двух до трех лет, считается обычным операционным циклом данного предприятия.3.1.30.30. Если разные подразделения бизнеса предприятия (например, розничная торговля и строительство) характеризуются различными операционными циклами, то классификация какого-либо актива в качестве
оборотного определяется исходя из того операционного цикла, к которому относится данный актив. По нашему мнению, в установлении предприятием некоего единого операционного цикла нет необходимости»2.2 МСФО: точка зрения КПМГ. Практическое руководство по международным стандартам финансовой отчетности, подготовленное КПМГ. 2007/08: В 2 ч. Часть 1 / Пер. с англ. — 4-е изд. — М.: Альпина Бизнес Букс, 2008. — С. 269.
Наприклад, підприємство одночасно є підрядником за будівельним контрактом, а також забудовником у проекті, за яким споруджується об’єкт, призначений для наступного продажу.
У грудні підрядник виконав БМР, але не встиг оформити із замовником акти виконаних робіт. Тому в грудні не було відображено реалізацію (Дт 36 — Кт 70), а вартість БМР не було віднесено до собівартості реалізації (Дт 90 — Кт 23). У результаті — вартість грудневих БМР у річному балансі відображено за статтею незаверешеного виробництва (сальдо рахунка 23).
Уже в січні акт буде належним чином оформлено і вартість виконаних БМР буде визнано витратами.
У той же час підприємство веде спорудження іншого об’єкта, що має бути зведено через три роки, і після того його мають реалізувати. Вартість будівництва цього об’єкта також відображається на рахунку 23, і також відображається в статті балансу «Незавершене виробництво».
Отже, в одній статті балансу присутні і звичайні
поточні суми (залишки вартості БМР за договором підряду), і суми, тривалість відображення яких у балансі перевищує один рік.У
параграфі 52 IAS 13 установлено таку вимогу:«
Незалежно від прийнятого методу подання, для кожного рядка активів та зобов’язань, який об’єднує суми, що очікуються до відшкодування або погашення протягом a) не більше дванадцяти місяців після дати балансу та б) більше дванадцяти місяців після дати балансу, суб’єктові господарювання слід розкривати інформацію про суму, відшкодування чи погашення якої очікується довше ніж через дванадцять місяців.».3 Ознайомитися з текстом стандарту IAS 1 українською мовою можна на www.minfin.gov.ua.
Відтак, у Звіті, форматованому за нормами МСБО — МСФЗ, підприєство мусить окремо
в примітках зазначити ту вартість незавершеного виробництва, яка припадає на активи, що будуть відшкодовані протягом періоду, що перевищує один рік.У нашому прикладі — це суми в складі сальдо рахунка 23, які відносяться до об’єкта, що споруджується для продажу через три роки.
