Інвестування через житлово-будівельний кооператив
Дмитро Михайленко, Ганна Урусова, Борис Бідій, юридична фірма «Орлів, Михайленко та партнери»
Ми продовжуємо огляд легальних форм інвестування в будівництво, зокрема пов’язаних з використанням житлово-будівельних кооперативів (ЖБК).
ДОКУМЕНТИ СТАТТІ
ЖК
— Житловий кодекс УРСР від 30.06.83 р. № 5464-X.ЦК
— Цивільний кодекс України від 16.01.2003 р. № 435-IV.ЗК
— Земельний кодекс України від 25.10.2001 р. № 2768-III.Закон про кооперацію
— Закон України «Про кооперацію» від 10.07.2003 р. № 1087-IV.Закон про податок на прибуток
— Закон України «Про оподаткування прибутку підприємств» у редакції від 22.05.97 р. № 283/97-ВР.Закон про ПДВ
— Закон України «Про податок на додану вартість» від 03.04.97 р. № 168/97-ВР.Закон про держреєстрацію юридичних осіб та фізичних осіб—підприємців
— Закон України «Про державну реєстрацію юридичних осіб та фізичних осіб — підприємців» від 15.05.2003 р. № 755-IV.Закон про фінпослуги
— Закон України «Про фінансові послуги та державне регулювання ринків фінансових послуг» від 12.07.2001 р. № 2664-III.Закон про ІСІ
— Закон України «Про інститути спільного інвестування (пайові та корпоративні інвестиційні фонди)» від 15.03.2001 р. № 2299-III.Закон про інвестиційну діяльність
— Закон України «Про інвестиційну діяльність» від 18.09.91 р. № 1560-XII.Примірний статут
— Примірний статут житлово-будівельного кооперативу, затверджений постановою Ради Міністрів УРСР від 30.04.85 р. № 186.
1. Правовий статус
Житлово-будівельні кооперативи створюються і діють на підставі норм
Закону про кооперацію, а також регулюються нормами ЖК, ЦК, ЗК.Згідно зі
ст. 2 Закону про кооперацію кооперативом є юридична особа, утворена фізичними та/або юридичними особами, які добровільно об’єдналися на основі членства для ведення спільної господарської та іншої діяльності з метою задоволення своїх економічних, соціальних та інших потреб на засадах самоврядування. Закон про кооперацію розрізняє кілька різновидів кооперативів.Оскільки йдеться про фінансування будівництва, нас у цьому випадку цікавить обслуговуючий житлово-будівельний кооператив, що має право набути статусу неприбуткової організації згідно з
абзацом «є» п.п. 7.11.1 Закону про податок на прибуток.Відповідно до
п. 1 розділу І Примірного статуту житлово-будівельний кооператив організовується з метою забезпечення житлом членів кооперативу та членів їх сімей шляхом будівництва багатоквартирного житлового будинку (будинків), а у випадках, передбачених законодавством, — одно- і двоквартирних житлових будинків садибного типу чи багатоквартирного блокового житлового будинку (будинків) із надвірними спорудами за власні кошти кооперативу за допомогою банківського кредиту, а також для подальшої експлуатації та управління цим будинком (будинками).Будинок, побудований чи придбаний житлово-будівельним (житловим) кооперативом, є його власністю. Член такого кооперативу має право володіння та користування, за згодою кооперативу — і розпорядження квартирою, яку він займає в будинку кооперативу, якщо він її не викупив (
ст. 384 ЦК).Схема організації фінансування будівництва з використанням ЖБК виглядає так, як показано на с. 28
.
Далі наводиться опис системи функціонування ЖБК:
1) установа ЖБК.
ЖБК реєструється в порядку, передбаченому
Законом про держреєстрацію юридичних осіб та фізичних осіб — підприємців. Процедура реєстрації є загальною. При цьому, ураховуючи, що в ЖБК статутний капітал не створюється (створюється пайовий фонд — див. нижче), відсутня необхідність підтверджувати його сплату документально.На підставі
пп. 7.11.1 і 7.11.7 Закону про податок на прибуток суми, отримані від членів, асоційованих членів як внески, не обкладаються податком на прибуток. Це дозволяє отримувати кошти на фінансування будівництва без обкладення їх податком на прибуток і податком на додану вартість, однак для реалізації такої можливості ЖБК має бути включено до Реєстру неприбуткових організацій з ознакою «15».Для включення до Реєстру в статуті ЖБК необхідно відобразити положення, визначені
п.п. 7.11.11 Закону про податок на прибуток: у разі ліквідації неприбуткової організації її активи має бути передано іншій неприбутковій організації відповідного виду чи зараховано в дохід бюджету.За основу статуту новостворюваного ЖБК можна взяти
Примірний статут або, наприклад, трансформувати Типовий статут об’єднання співвласників багатоквартирного будинку, затверджений наказом Держжитлокомунгоспу від 27.08.2003 р. № 141, з відображенням зазначених вище положень щодо ліквідації ЖБК.Тут слід також звернути увагу на тип ЖБК. Тип кооперативу може бути: виробничим, обслуговуючим і споживчим. Держкомпідприємництва у своєму
листі від 23.02.2007 р. № 1352 вказує, що ЖБК відповідає обслуговуючому типу. Слід зауважити, що саме такий тип необхідний для включення ЖБК до Реєстру неприбуткових організацій, оскільки тільки його метою не є отримання прибутку;2) отримання земельної ділянки для забудови.
Згідно зі
ст. 41 ЗК ЖБК має право на безоплатне отримання у власність земельної ділянки. З урахуванням інших норм ЗК можна зробити висновок, що застосування цієї моделі житлово-будівельного кооперативу можливе у разі здійснення забудови земельної ділянки, яка належить до категорії земель житлової та громадської забудови, розташованих у межах населеного пункту (ст. 38 ЗК).Слід зауважити, що земельна ділянка (право користування земельною ділянкою) може бути передано ЖБК членом, асоційованим членом як його внесок до пайового фонду ЖБК;
3) замовлення будівництва об’єкта.
Ідеальна схема організації будівництва через ЖБК має такий вигляд. ЖБК отримує на себе земельну ділянку, виступаючи замовником будівництва, укладає договір з генеральним підрядником та оформляє на себе дозвільну документацію. У цьому випадку все зрозуміло: ЖБК укладає договір генерального підряду з генеральним підрядником та здійснює фінансування будівництва, а генеральний підрядник перебирає себе зобов’язання організувати будівництво об’єкта, виконати будівельні роботи. Такий договір має відповідати вимогам, що висуваються до договорів підряду.
Однак на практиці можливі ситуації, коли земельну ділянку і дозвіл на будівництво оформлено на іншу особу — забудовника. У цьому випадку також можлива робота в межах схеми ЖБК: укладається інвестиційний договір чи договір про спільну діяльність, згідно з яким ЖБК і забудовник здійснюють співпрацю з метою будівництва об’єкта житлового будівництва. На цей договір поширюються положення про інвестиційні договори і договори про спільну діяльність, яким було присвячено наші попередні публікації1;
1 «Договір про спільну діяльність» // «Будівельна бухгалтерія», 2009, № 3, с. 37— 41.
4) залучення кінцевих споживачів.
ЖБК створюється не менше ніж трьома членами2, які також є кінцевими споживачами, тобто за підсумками будівництва отримують нерухомість. Для додаткового фінансування будівництва можливе залучення інших членів (асоційованих членів).
2 З метою повноти викладення слід зауважити, що державним підприємствам заборонено виступати засновниками (членами) кооперативів (Декрет КМУ «Про впорядкування діяльності суб’єктів підприємницької діяльності, створених за участі державних підприємств» від 31.12.92 р. № 24-92). Комунальні підприємства можуть виступати членами кооперативів тільки за згодою територіальної громади (Закон України «Про місцеве самоврядування в Україні» від 21.05.97 р. № 280/97-ВР).
Фінансування будівництва здійснюється за рахунок коштів, що вносяться членами (асоційованими членами).
Члени (асоційовані члени) ЖБК здійснюють такі
види виплат:(1)
пай — майновий поворотний внесок члена (асоційованого члена) ЖБК у створення та розвиток кооперативу, що вноситься шляхом передачі ЖБК майна, у тому числі грошей, майнових прав, а також земельної ділянки;(2)
додатковий пай — добровільний грошовий чи інший майновий поворотний внесок члена (асоційованого члена) ЖБК понад пай у пайовому фонді ЖБК;(3)
вступний внесок — грошовий чи інший майновий неповоротний внесок, який зобов’язана сплатити особа в разі вступу до ЖБК;(4)
цільові внески — грошові, інші майнові та немайнові цінності членів ЖБК, що вносяться понад пай для забезпечення статутної діяльності ЖБК.Фінансування будівництва здійснюється за рахунок паю та додаткового паю. Зі вступних внесків формується неподільний, із цільових — спеціальний фонд для забезпечення статутної діяльності ЖБК.
У межах організації будівництва з використанням механізму ЖБК притаманні певні
ризики:— нав’язування додаткових членів ЖБК за рахунок органів місцевого самоврядування;
— спроб асоційованих членів ЖБК отримати статус «дійсних» членів, який дозволяв би брати участь у прийнятті рішень, пов’язаних з діяльністю кооперативу, зокрема у розподілі його коштів.
З метою мінімізації подібних ризиків доцільно розробляти статут і внутрішні положення ЖБК так, щоб вони містили:
— майнові вимоги до членів ЖБК, обов’язкові як для добровільних, так і для «нав’язуваних» членів;
— розмежування кола обов’язків членів ЖБК та асоційованих членів так, щоб продемонструвати відмінності перших від других.
Щоб уникнути втрати контролю над ЖБК з боку його засновників, нових учасників доцільно приймати на правах асоційованих членів.
Статус асоційованих членів може бути визначено у статуті ЖБК; можливе визначення статусу асоційованих членів у відповідному Положенні із зазначенням про це у статуті. З метою виділення асоційованих членів установлюються: порядок їх вступу до ЖБК (наприклад, на підставі письмової заяви і шляхом сплати вступного внеску); порядок участі в ЖБК (не може брати трудової участі в ЖБК); права та обов’язки (загальні права та обов’язки, за винятком тих, що стосуються управління і господарської діяльності кооперативу); розміри паїв та виплат на паї (наприклад, визначаються загальними зборами членів кооперативу);
5) передача прав і обов’язків, витікаючих з членства в ЖБК, від одного члена іншому.
Власником побудованого житлового комплексу є ЖБК. На нього ж і реєструється право власності (див. нижче «Ризики оформлення права власності»). Члени (асоційовані члени) мають право на пай, сформований за рахунок внесків членів (асоційованих членів) ЖБК до пайового фонду. При виході або виключенні з ЖБК члени (асоційовані члени) можуть отримати пай в натуральній формі, грошовими коштами або цінними паперами (за бажанням), а при внесенні земельної ділянки — у натурі. Оскільки право на пай є майновим правом, тобто об’єктом цивільного обороту, існує можливість організувати його передачу за допомогою укладення договору купівлі-продажу чи відступлення права (цесії);
6) набуття права власності на квартиру членами (асоційованими членами) ЖБК.
Члени (асоційовані члени) не набувають права власності на побудоване за рахунок коштів ЖБК нерухоме майно автоматично. Більше того, вважається традиційним підхід, коли первинне право власності на квартиру оформляється на ЖБК. Цей підхід ґрунтується на
ч. 1 ст. 384 ЦК, згідно з якою: «Будинок, споруджений або придбаний житлово-будівельним (житловим) кооперативом, є його власністю».При цьому відповідно до
ч. 2 і 3 ст. 384 ЦК член житлово-будівельного (житлового) кооперативу має право володіння та користування, а за згодою кооперативу — і розпорядження квартирою, яку він займає в будинку кооперативу, якщо він не викупив її. У разі викупу квартири член житлово-будівельного (житлового) кооперативу стає її власником.Викуп на практиці трактується по-різному: згідно з першим підходом викупом є купівля-продаж квартири (або міна в обмін на пай), згідно з другим викуп — це внесення паю в повному обсязі.
У разі купівлі-продажу квартири (або міни паю на квартиру) для набуття права власності членами (асоційованими членами) ЖБК на об’єкт нерухомості між ЖБК та членом (асоційованим членом) укладаються зустрічні договори купівлі-продажу (або договір міни), відповідно до яких ЖБК передає члену (асоційованому члену) об’єкт нерухомості, що належить ЖБК, в обмін на пай (частину паю), який належить члену (асоційованому члену).
З метою закріплення за членом (асоційованим членом) певної нерухомості можливе укладення попереднього договору міни паю (частини паю) на нерухомість. Цей договір, так само як і договір міни (або купівлі-продажу) нерухомості, вимагає нотаріального посвідчення.
У разі трактування викупу як повного внесення паю між ЖБК та членом (асоційованим членом), як правило, укладається договір про пайову участь. Факт оплати паю підтверджується відповідною довідкою, виданою ЖБК. На підставі цих документів член (асоційований член) реєструє право власності на об’єкт нерухомості. Слід зауважити, що
Тимчасове положення про порядок оформлення права на нерухоме майно, затверджене наказом Мін’юсту від 07.02.2002 р. № 7/5 , передбачає можливість оформлення права власності на членів ЖБК, які повністю здійснили свої внески, що підтверджується відповідними документами.Ураховуючи викладене, питання про первинну реєстрацію права власності на квартиру залежатиме насамперед від того, як термін «викуп» тлумачиться у статуті кооперативу: якщо як купівля-продаж, то реєстрація всіх квартир первісно здійснюється на ЖБК, якщо ж як факт повного внесення паю, то реєстрація права власності на квартиру здійснюється безпосередньо на члена кооперативу.
Однак для цілей отримання податкових пільг (див. нижче) ми рекомендуємо укладати договори купівлі-продажу (або міни) з кінцевими споживачами (громадянами), які інвестують або придбавають майнові права з метою подальшого отримання квартири у власність.
2. Сфера застосування
ЖБК застосовується виключно в житловому будівництві, включаючи будівництво одно-, двоквартирних будинків садибного типу і багатоквартирних будинків.
Виняток із цього правила становлять проекти, що передбачають комплексну забудову території, тобто будівництво, крім житла, відокремленої комерційної нерухомості та соціальної інфраструктури.
3. Оподаткування
/а/ Оподаткування внесків ЖБК
Суми, отримані від членів (асоційованих членів) як внески, не обкладаються податком на прибуток на підставі
пп. 7.11.1, 7.11.7 Закону про податок на прибуток. Це дозволяє отримувати кошти на фінансування будівництва без обкладення їх податком на прибуток і податком на додану вартість.
/б/ Оподаткування передачі паю між членами ЖБК
З метою оптимізації оподаткування має значення, яке право передається в межах договору купівлі-продажу або цесії. Якщо це право вимоги грошових коштів, можливе звільнення його від ПДВ згідно з
п.п. 3.2.5 Закону про ПДВ. Таким чином, якщо у статуті ЖБК застерегти, що член (асоційований член), унісши пай, набуває грошового права вимоги (наприклад, вимагати пай назад), то в цьому випадку існують деякі підстави застосовувати пільгу за п.п. 3.2.5 Закону про ПДВ. Проте, оскільки зміст прав члена ЖБК зазвичай цим не вичерпується, усе-таки існують ризики застосування ПДВ у разі продажу паю.Певною мірою ці ризики зменшуються, якщо членами ЖБК є громадяни — неплатники ПДВ, проте у них є власні турботи: для цілей ПДФО передача майнових прав розцінюється як дохід від продажу рухомого майна і тягне за собою сплату податку з доходів фізичних осіб за ставкою 15 відсотків.
/в/ Оподаткування міни (продажу) нерухомості
Якщо квартиру продає ЖБК, дискусійним на сьогодні є питання, чи обкладається ПДВ продаж квартири на вторинному ринку, тобто після «первинного» оформлення права власності на ЖБК. Розумний, на наш погляд, підхід про те, що такий продаж не обкладається ПДВ на підставі
п.п. 5.1.20 Закону про ПДВ, не такий однозначний, як хотілося б — унаслідок видання листа ДПАУ від 03.06.2009 р. № 11586/7/16-1517-26. Водночас на користь застосування пільги можна було б спробувати використовувати деякі тези листа ДПАУ від 24.05.2007 р. № 2488/ш/15-05163.3 Про цю проблему — див. також с. 6–8 цього номера.
Що б там не було, на практиці ми стикалися як із ЖБК, які прагнуть бути платниками ПДВ і накопичувати податковий кредит заради визнання податкових зобов’язань у разі подальшого продажу, так і ЖБК, що «дочасно» утримуються від визнання податкового кредиту, щоб уникнути ризику визнання умовного продажу згідно з
останнім абзацом п.п. 7.4.1 Закону про ПДВ. У принципі, обидві стратегії не закриті для ЖБК, якщо він реєструється платником ПДВ і надалі вживає розумних заходів, що перешкоджають анулюванню ПДВ-реєстрації.Якщо квартиру продає громадянин-резидент, то він претендує на менші ставки податку (порівняно з описаними нами вище від продажу паю) від 0 до 5 %, сформульовані для продажу нерухомого майна, порівняно з продажем майнових прав.
Підсумовуючи викладене, з точки зору ПДФО більший економічний ефект досягається, якщо громадянин — власник паю спочатку оформляє право власності на квартиру, а вже потім реалізує цей актив. Але це тільки з однієї точки зору. З іншої — при продажу квартири необхідно сплачувати держмито і внесок до Пенсійного фонду України. Тому якщо громадянин-покупець вибирає між паєм та оформленою квартирою, для нього, можливо, цікавіший усе-таки другий варіант: продавець заплатить ПДФО самостійно, а втрат при нотаріальному посвідченні вдасться уникнути.
4. Ризики та рекомендації щодо зменшення ризиків
/а/ Ризики щодо залучення коштів
Здійснення внесків членами (асоційованими членами) у ЖБК не може розглядатися як фінансова послуга відповідно до
Закону про фінпослуги.
/б/ Податкова оптимізація
Податкова оптимізація в межах роботи через ЖБК досягається:
— самим ЖБК, оскільки суми отримуваних внесків не обкладаються податком на прибуток і ПДВ; обкладається тільки операція з відчуження квартири, однак продажну вартість у цьому випадку можна прирівняти до суми пайового внеску і відстежувати, щоб вона відповідала витратам, пов’язаним зі спорудженням квартири; тоді як прибуток ЖБК (звільнений від оподаткування) формувався за рахунок вступних внесків;
— первісними засновниками ЖБК — при перепродажу ними квартир, отриманих у власність;
— інвестиційним фондом — при відступленні ним прав грошової вимоги (паю в ЖБК) або при продажу квартир на вторинному ринку.
Згідно з
абзацом першим ст. 3 Закону про ІСІ активи інституту спільного інвестування — це сукупність майна, корпоративних прав та вимог, сформована за рахунок коштів інституту спільного інвестування.Ураховуючи, що член (асоційований член) ЖБК, уносячи вступні та пайові внески, набуває права вимоги (що докладно слід прописати у статуті ЖБК), то КІФ (ПІФ) можуть вступити у члени (асоційовані члени) ЖБК. Для участі КІФ (ПІФ) як члена (асоційованого члена) необхідно, щоб у їх регламенті у складі активів згадувалися майнові права на пай.
Таким чином, для оптимізації оподаткування:
1) КІФ (ПІФ) вступає у члени (асоційовані члени) ЖБК (здійснюючи необхідні внески) та набуває права вимоги;
2) згодом КІФ (ПІФ) відчужує право вимоги та відступає право на свій пай відповідно до статуту ЖБК. Зазначена операція здійснюється до оформлення права власності на побудований об’єкт.
Відповідно до
п.п. 4.2.8 Закону про податок на прибуток доходи, отримані від здійснення операцій з активами ІСІ, і доходи, нараховані за активами ІСІ, не включаються до складу валового доходу ІСІ.Ці положення дозволяють здійснювати відчуження прав вимоги на пай (а фактично прав вимоги на об’єкт нерухомості) і отримувати звільнений від оподаткування прибуток на КІФ (ПІФ).
/в/ Загальні правові ризики
Фінансування будівництва через ЖБК шляхом здійснення його членами внесків, на наш погляд, не є «інвестуванням» у розумінні
Закону про інвестиційну діяльність, а отже, не є забороненим для використання при будівництві об’єктів житлової нерухомості. Справа в тому, що згідно зі ст. 19 Закону про кооперацію майно, віддане його членами та придбане в результаті господарської діяльності, належить кооперативу на праві власності. Будинок, споруджений або придбаний ЖБК відповідно до ч. 1 ст. 384 ЦК, також є його власністю. Отже, у цьому випадку будівництво, яке веде ЖБК, здійснюється не за рахунок залучених коштів фізичних та юридичних осіб.На підтримку законності здійснення фінансування житлового будівництва за допомогою організації ЖБК виступили деякі відомства, зокрема Держкомпідприємництва, у
листі якого від 26.03.2008 р. № 2571 отримано позитивне роз’яснення з цього питання.У згаданому листі Держкомпідприємництва стверджує, що організація житлово-будівельних кооперативів з метою подальшого фінансування ними будівництва об’єктів житлового будівництва не порушує вимог
Закону про інвестиційну діяльність, оскільки:1) фінансування спорудження об’єкта житлового будівництва здійснюється не за рахунок коштів, залучених від фізичних та юридичних осіб, у тому числі в управління, — фінансування здійснює ЖБК за рахунок власних коштів;
2) ЖБК здійснює фінансування будівництва об’єкта з метою отримання його в подальшому у свою власність, а не у власність його членів (асоційованих членів);
3) члени (асоційовані члени) ЖБК не можуть розглядатися як інвестори в розумінні
ст. 5 Закону про інвестиційну діяльність, оскільки члени (асоційовані члени) ЖБК не виступають у ролі вкладників, кредиторів, покупців, а також не виконують функцію будь-якого учасника інвестиційної діяльності, тобто не забезпечують реалізацію інвестицій як виконавці замовлень або на підставі доручення інвестора.Позитивну позицію щодо організації будівництва через ЖБК, у світлі відсутності порушення положень
Закону про інвестиційну діяльність, викладено також у листі Головного науково-експертного управління апарату ВР від 20.03.2008 р. № 16/3-221.
/г/ Ризики оформлення права власності
ЦК
передбачає, що власником побудованого об’єкта нерухомості є ЖБК. Однак при цьому в Тимчасовому положенні про порядок оформлення права на нерухоме майно, затвердженому наказом Мін’юсту від 07.02.2002 р. № 7/5, ідеться про оформлення права власності на членів ЖБК, які повністю здійснили свої внески, що підтверджується відповідними документами.На практиці, як правило, питання про те, на кого реєструвати право власності на об’єкт нерухомості, вирішується залежно від того, як у статуті ЖБК тлумачиться термін «викуп»: якщо як купівля-продаж, то квартири первісно реєструються на ЖБК, якщо як факт повного внесення паю, то квартири реєструються безпосередньо на членів (асоційованих членів) кооперативу.
