Інвестиційна та операційна нерухомість: розмежування
Наше підприємство здає більшу частину площі будівлі в операційну оренду, а решту площі ми використовуємо для адміністративних цілей. Чи обов'язково розподіляти вартість усієї будівлі між рахунками 100 і 103? Чи можемо ми всю вартість будівлі віднести до дебету рахунка 100 ?
Якщо підприємство використовує один об'єкт для різних цілей, то може виникнути запитання щодо визначення бухгалтерського статусу зазначеного активу.
П(С)БО 32* описує відповідний регламент у шостому пункті:«Якщо певний об'єкт основних засобів уключає частину, яка утримується з метою отримання орендної плати та/або для збільшення власного капіталу, та іншу частину, що є операційною нерухомістю, і ці частини можуть бути продані окремо (або окремо надані в оренду згідно з договором про фінансову оренду), то ці частини відображаються як окремі інвентарні об'єкти. Якщо ці частини не можуть бути продані окремо, об'єкт основних засобів визнається інвестиційною нерухомістю за умови її використання
переважно з метою отримання орендної плати та/або для збільшення власного капіталу.За наявності ознак, за яких об'єкт основних засобів може бути віднесеним і до операційної нерухомості, і до інвестиційної нерухомості, підприємство розробляє критерії щодо їх
розмежування».* Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 32 «Інвестиційна нерухомість», затверджене наказом Міністерства фінансів України від 02.07.2007 р. № 779.
Що розуміється під «переважним» використанням?
Якщо, скажімо, у загальному просторі єдиного складу 51 % площ здається в оренду, то чи можна вважати такий склад
повністю інвестиційною нерухомістю?Жодних
кількісних критеріїв із цього приводу П(С)БО 32 не містить. Так само, як і його міжнародний «предок». Мало того, в Основі для висновків до МСБО 40 «Інвестиційна нерухомість» прямо визнається, що встановлення кількісних параметрів сприяло б тільки довільним тлумаченням вимог стандарту.Таким чином, міжнародні стандартизатори
свідомо ухилилися від нав'язування головбухам будь-яких меж суттєвості інвестиційного використання нерухомості.Питання встановлення розмежувальних параметрів — це єпархія
оцінок керівників компанії. Важливо відобразити відповідні думки керівництва у примітках до фінансової звітності, як того вимагає п. 34.1 П(С)БО 32.Експерти надавали бухгалтерам із цього приводу різні рекомендації.
Скажімо, за висновком експертів Всесвітнього банку, компанія «Метчсбокс, інк», яка 6 % площі будівлі використовує під адміністративні приміщення, а решту 94 % площ здає в оренду, визнає частину об'єкта, що використовується для адміністративних цілей,
незначною**.** Хенни Ван Грюнинг, Мариус Коэн. Международные стандарты финансовой отчетности. Практическое руководство. — М.: Весь мир, 2004. — С. 317.
Провідні вітчизняні фахівці в коментарях до
П(С)БО 32 наводили різні приклади. Наведемо один з них:«У таких випадках важливим критерієм є
суттєвість відповідної частки нерухомості.Приклад 1. Будівлю загальною площею 10000 м2 утримують для здачі в оренду, але частину цієї будівлі (площею 50 м2) використовують як архів підприємства. Площа, яку займає архів, не може бути продана окремо від іншої частини будівлі.
Проте оскільки площа архіву є
незначною частиною будівлі, цю будівлю можна вважати інвестиційною нерухомістю»***.*** С. Голов. Міжнародний стандарт бухгалтерського обліку «Інвестиційна нерухомість» у вітчизняному форматі (коментар до П(С)БО 32 «Інвестиційна нерухомість» // «Бухгалтерський облік і аудит», 2007, № 9, с. 11.
Як бачимо, у цьому прикладі як межу суттєвості було використано показник 0,5 % загальної площі об'єкта.
Це означає, що тут головбуху не доведеться розподіляти в обліку вартість об'єкта між рахунками 100 і 103, а всю її потрібно буде віднести до дебету рахунка 100 з кредиту рахунка 103.
Бухгалтерські стандарти Великобританії мають
прикладний характер. Тому не дивно, що у п'ятому параграфі стандарту SSAP 13 «Облік інвестиційної нерухомості» чітко зазначено таке:«Нерухомість,
15 або менше відсотків площі чи вартості якої зайнято самою компанією чи компанією групи («нерухомість, зайнята власником»), має розглядатися як інвестиційна нерухомість, навіть якщо названа частина не утримується для інвестиційних цілей. У такому разі цей стандарт застосовуватиметься в цілому до об'єкта нерухомості».Як бачимо, за основу можуть братися не лише
натуральні показники (кв. м, куб. м), а й вартісні.Улітку 2008 року Мінфін України оприлюднив свої думки про те, що саме мається на увазі під
«переважним» використанням.У
листі Мінфіну від 31.07.2008 р. № 31-34000-01-27/29927 зазначалося таке:«За наявності ознак, за якими об'єкт основних засобів може бути віднесено і до операційної нерухомості, і до інвестиційної нерухомості, підприємство розробляє критерії щодо їх
розмежування. Таким критерієм може бути, зокрема, визнано площу, що утримується з метою отримання орендних платежів. Переважним використанням у такому разі для визнання всього об'єкта інвестиційною нерухомістю вважатиметься використання для надання в операційну оренду площі більшої, ніж площа операційної нерухомості».Таким чином, за основу було взято показник «більшої» частини площі.
Якщо повернутися до наведеного вище прикладу, то ідеологія Мінфіну дозволить визнати
всю будівлю інвестиційною нерухомістю, навіть якщо в оренду буде здано не 9950, а лише 5001 м2.Отже, і в ситуації, описаній у запитанні, підприємство-орендодавець має право визнати інвестиційною нерухомістю та віднести до дебету рахунка 100 вартість
усього об'єкта.
Єгор Трубніков
