Обмін будматеріалами: взаємодопомога за бартером
Дмитро Чечель, консультант
ДОКУМЕНТИ СТАТТІ
ЦК
— Цивільний кодекс України від 16.01. 2003 р. № 435-IV.Закон про податок на прибуток
— Закон України «Про оподаткування прибутку підприємств» від 28.12.94 р. № 334/94-ВР (у редакції від 22.05.97 р. № 283/97-ВР).Закон про ПДВ
— Закон України «Про податок на додану вартість» від 03.04.97 р. № 168/97-ВР.П(С)БО 9
— Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 9 «Запаси», затверджене наказом МФУ від 20.10.99 р. № 246.П(С)БО 15
— Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 15 «Дохід», затверджене наказом МФУ від 29.11.99 р. № 290.П(С)БО 23
— Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 23 «Розкриття інформації щодо пов'язаних сторін», затверджене наказом МФУ від 18.06.2001 р. № 303.
Ситуація
. Підприємство, що входить до великого будівельного холдингу, споруджує об’єкт.Поруч зводиться об’єкт, який будує інше підприємство, що входить до того самого холдингу .
У процесі будівництва трапляються випадки, коли з приоб’єктного складу нашого будівництва відпускаються будматеріали, потрібні на сусідньому об’єкті. А на наш об’єкт за потреби надходять різні будматеріали від «сусідів».
Такі операції в межах взаємодопомоги оформляються запитами і накладними, в яких зазначається закупівельна ціна. Прибутку за такими операціями немає.
Після закінчення кожного місяця ми згортаємо суми заборгованості, здійснюючи залік з нашими суміжниками.
Як відобразити таке переміщення в обліку?
Ураховуючи інформаційно-документальний дефіцит, що супроводжує описані господарські операції, досить важко однозначно інтерпретувати економіко-правову сутність того, що відбувається.
У будь-якому разі,
ЦК у таких ситуаціях завжди на боці контрагентів.Згідно зі
ст. 213 ГК «зміст правочину може бути витлумачений стороною (сторонами)».А зважаючи на те, що контрагенти є «родинними» підприємствами, вважаємо, вони без особливих зусиль дійдуть згоди щодо трактування сенсу здійснюваних операцій.
Оскільки в цьому беруть участь дві юридичні особи, слід узяти до уваги
ст. 208 ЦК. Ця стаття містить таку вимогу: «у письмовій формі належить вчиняти правочини між юридичними особами».Щоправда, письмова форма не завжди передбачає наявність власне письмово оформленого договору. Вона допускає, наприклад, таке:
«Правочин вважається таким, що вчинений у письмовій формі, якщо його зміст зафіксований в одному або кількох документах, у листах, телеграмах, якими обмінялися сторони».
Тому цілком можливо, що ті «запити» і «накладні», якими оформляють свої операції «сусіди»-будівельники, зможуть стати підтвердженням дотримання вимог
ст. 208 ЦК.Оскільки будматеріали, що передаються зі складу одного підприємства на будмайданчик іншого підприємства, використовуються останнім у будівництві, що ведеться в межах звичайної госпдіяльності, то можна припустити, що йдеться про звичайну поставку.
Відповідно до
ст. 712 ЦК «за договором поставки продавець (постачальник), який здійснює підприємницьку діяльність, зобов'язується передати у встановлений строк (строки) товар у власність покупця для використання його у підприємницькій діяльності або в інших цілях, не пов'язаних з особистим, сімейним, домашнім або іншим подібним використанням, а покупець зобов'язується прийняти товар і сплатити за нього певну грошову суму».Крім того,
«до договору поставки застосовуються загальні положення про купівлю-продаж, якщо інше не встановлено договором, законом або не випливає з характеру відносин сторін».Однак, якщо грошову оплату в межах операцій, що здійснюються «суміжниками», узагалі не передбачено, то про повноцінні поставки говорити не доводиться.
Можливо, доречнішім у цьому випадку буде
бартерне трактування правочину.У ст. 715 ЦК
зазначається:«1. За договором міни (бартеру) кожна із сторін зобов'язується передати другій стороні у власність один товар в обмін на інший товар.
2. Кожна із сторін договору міни є продавцем того товару, який вона передає в обмін, і покупцем товару, який вона одержує взамін.
3. Договором може бути встановлена доплата за товар більшої вартості, що обмінюється на товар меншої вартості.
4. Право власності на обмінювані товари переходить до сторін одночасно після виконання зобов'язань щодо передання майна обома сторонами, якщо інше не встановлено договором або законом».
Якщо у відносинах контрагентів не передбачено жодних обмежень щодо використання переміщуваних будматеріалів, то, очевидно, у таких операціях від сторони, що передає, до приймаючої сторони
право власності переходить.Це означає, що з точки зору
податкового обліку, операції підпадають під визначення продажу (п. 1.31 Закону про податок на прибуток) і поставки (п. 1.4 Закону про ПДВ).Ці операції також вписуються у визначення бартеру (товарного обміну), наведене в
п. 1.19 Закону про податок на прибуток.Таким чином, у
податковому обліку сторонам у загальному порядку слід відображати як доходи, так і витрати за операціями обміну будматеріалам.Якщо запаси відпускаються «суміжникам» без націнки, це не загрожує контрагентам нарахуванням додаткових податків.
Оскільки обмін провадиться за закупівельними цінами, що відображають ринкові реалії, то сподіваємося, що проблем з обґрунтуванням
звичайних цін у підприємств не буде.Що стосується обліку
бухгалтерського, то тут потрібно звернути увагу бухгалтерів на деякі спеціальні положення чинної системи стандартизації.Згідно з
п. 9 П(С)БО 15 дохід не визнається, якщо здійснюється обмін товарами, що подібні за призначенням та мають однакову справедливу вартість.Водночас у
п. 13 П(С)БО 9 зазначається, що первісна вартість одиниці запасів, придбаних в обмін на подібні запаси, дорівнює балансовій вартості переданих запасів. Якщо ж балансова вартість переданих запасів була вищою за їх справедливу вартість, то отримані подібні запаси прибуткуються за справедливою вартістю. Вартісна різниця має відноситися на витрати звітного періоду.Ці вимоги означають: якщо обмінювані активи буде визнано
подібними, то в бухгалтерській звітності показувати доходи і собівартість реалізації щодо відповідних товарних переміщень не можна.Обміни подібними запасами (за відсутності додатної різниці між балансовою та справедливою вартістю матеріалів, що передаються) провадяться в обліку як
прямі заліки заборгованості, без застосування рахунків 7-го і 9-го класів:— передача будматеріалів «суміжнику»: Дт 37 — Кт 20;
— податкові зобов'язання з ПДВ: Дт 37 — Кт 64;
— оприбуткування будматеріалів від «суміжника»: Дт 20 — Кт 68;
— податковий кредит з ПДВ: Дт 64 — Кт 68;
— залік заборгованостей: Дт 68 — Кт 37.
Що ж розуміється в національній системі стандартизації під «подібними» товарами?
Потрібно визнати, що це досить нечітка категорія, яку національні стандарти запозичили із системи МСБО-МСФЗ.
У зв'язку з цим зауважимо, що аудитори КПМГ стверджують:
«…объекты являются подобными, если они используются для аналогичных целей в той же сфере деятельности и имеют схожую стоимость»1.1 МСФО: точка зрения КПМГ. Практическое руководство по международным стандартам финансовой отчетности, подготовленное КПМГ. 2007/8: В 2-х ч. / Пер. с англ. — 4-е изд. — М.: Альпина Бизнес Букс, 2008. — Ч. 2. — С. 1492.
Як бачимо, при обґрунтуванні «подібності» чи «неподібності» активів, що використовуються в обмінних операціях, багато що залежатиме від професійних думок фахівців підприємств.
«Аналогічність» цілей використання в нашій ситуації сумнівів не викликає, а от щодо «подібності» вартості часто можна дискутувати.
Якщо, наприклад, в обмін на відвантажений пісок підприємство отримує від суміжника цеглу, то є підстави для того, щоб обмін не було визнано «подібним». А от, якщо, скажімо, в обмін на плити перекриття одного розміру підприємство отримує від суміжника теж плити перекриття, але дещо меншого розміру, то такі запаси напевно можуть трактуватися як подібні.
І останнє. Якщо суміжники потрапляють до категорії «пов'язаних сторін» згідно з відповідним визначенням П(С)БО 23, то у примітках до своїх фінансових звітів вони будуть зобов'язані докладно розкрити інформацію про операції товарної «взаємодопомоги».
