Чи можуть інвестиції в будівництво бути фінансовими?
Наше підприємство є забудовником. Для спорудження запроектованого об’єкта забудовник уклав з будівельною компанією інвестиційний договір. Після закінчення будівництва забудовник планує продати побудований об’єкт.
Забудовник протягом будівництва веде облік витрат на будівництво об’єкта на рахунку 35.
При перевірці річного звіту аудитори висловилися за перекласифікацію цієї статті балансу і на користь перенесення сальдо рахунка 35 на рахунок 23.
Чи правомірне використання рахунка 35 «Поточні фінансові інвестиції» для обліку витрат на будівництво, що ведеться за інвестиційним договором?
Очевидно, саме назва договору («інвестиційний»), за яким здійснюється будівництво, привела бухгалтера забудовника до висновку, що в обліку доречно використовувати рахунок, призначений для фінансових інвестицій.
Але для обліку інвестицій в українському Плані рахунків 1 передбачено не тільки «фінансові» рахунки (14 — для довгострокових фінінвестицій та 35 — для поточних фінінвестицій). На рахунку 15, наприклад, теж обліковуються інвестиції, однак «капітальні». А на рахунку 10 обліковується інвестиційна нерухомість.
1 План рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов’язань і господарських операцій підприємств і організацій, затверджений наказом Мінфіну України від 30.11.99 р. № 291.
Отже, на фінансово-інвестиційних рахунках для забудовника світ не клином збігся.
Формально кажучи
, визначення фінансових інвестицій, наведене в п. 4 П(С)БО 2 2, таке значне за обсягом, що практично дозволяє віднести до розряду фінансових інвестиції будь-який актив.2 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 2 «Баланс», затверджене наказом Мінфіну України від 31.03.99 р. № 87.
А якщо проаналізувати дефініцію
фінансової діяльності, наведену в п. 4 П(С)БО 4 3, то виявиться, що власне «фінансовою» може бути названо взагалі будь-яку діяльність підприємства.3 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 4 «Звіт про рух грошових коштів», затверджене наказом Мінфіну України від 31.03.99 р. № 87.
Отже, вітчизняні визначення зазначених категорій невиправдано широкі.
Це означає, що забудовник, як мінімум, нічого не порушив, відносячи витрати на будівництво до дебету рахунка 35. Адже, якщо об’єкт призначено для подальшого продажу, то головбух з чистою совістю може заявити, що це
«актив, утримуваний підприємством з метою збільшення прибутку», і отже, він відповідає нехитрому визначенню фінінвестиції, наданому в п. 4 П(С)БО 2.Якщо ж аналізувати ситуацію
по суті, то слід зауважити таке.Український понятійний та стандартизаційний апарат щодо
фінансових інвестицій дуже застарів.Дійсно, старий МСБО 25 «Облік інвестицій» досить широко трактував зміст фінінвестицій. У параграфі 6 цього стандарту зазначалося:
«
Більшість інвестицій являє собою фінансові права, але деякі є матеріальними активами, наприклад, деякі інвестиції в землю або будівлі, а також прямі інвестиції в золото, діаманти або інші товари, що легко реалізуються»4.4 Міжнародні стандарти бухгалтерського обліку-1997: Пер з англ. / За ред. С. Ф. Голова. — К.: ФПБАУ, 1998. — С. 431.
Утім, визначення фінінвестицій, надане в параграфі 4 МСБО 25, усе-таки не було безмежним. Воно підкреслювало головну рису фінінвестицій — такі активи переважно збільшують капітал інвестора за допомогою
розподілу доходу. Отже, приносячи інвестору дохід у вигляді процентів та дивідендів, такі інвестиції, по суті, є пасивними.Слід зауважити: після того, як до термінології МСБО було запроваджено поняття
«фінансові інструменти», МСБО 25 «Облік інвестиції» було замінено новим стандартом — МСБО 39 «Фінансові інструменти: визнання та оцінка». Для обліку інвестиційної нерухомості також з’явився окремий стандарт.В українській же базі стандартизації
П(С)БО 12 «Фінансові інвестиції» 5 та П(С)БО 13 «Фінансові інструменти»6 поки що співіснують паралельно. Це призводить до плутанини у трактуванні співвідношення таких понять, як «фінансові інструменти», «фінансові інвестиції» та «фінансові активи».5 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 12 «Фінансові інвестиції», затверджене наказом Мінфіну України від 26.04.2000 р. № 91.
6 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 13 «Фінансові інструменти», затверджене наказом Мінфіну України від 30.11.2001 р. № 559.
На наш погляд, аудитори, які не визнають
фінансового статусу інвестицій у будівництво об’єкта, по суті мають рацію.Адже для забудовника побудований об’єкт фактично буде
товаром, що підлягає реалізації (рахунок 28). Діяльність з організації будівництва та подальшого продажу об’єкта для забудовника є основною. Тому відповідні активи за своєю природою для забудовника є активними вкладеннями. Тож доречнішим для відображення будівельних витрат протягом будівництва в цьому випадку є, безумовно, звичайний операційний рахунок 23 «Виробництво».Отже, ми готові погодитися з висновками аудиторів. І назва договору не повинна збивати головного бухгалтера забудовника з пантелику.
Дмитро Чечель
