Розподіл «вхідного» ПДВ
у разі реалізації частини
приміщень без нарахування ПДВ
Забудовник зводить об’єкт, в якому є і житлові, і нежитлові приміщення.
Після закінчення будівництва житлові приміщення будуть продаватися без нарахування ПДВ, оскільки забудовник має намір скористатися пільгою, передбаченою в п.п. 5.1.20 Закону про ПДВ.
Яким чином слід розподіляти «вхідний» ПДВ, який ми сплачуємо у складі ціни активів постачальникам будматеріалів та підрядникам?
Поставлене запитання, на жаль, не має чіткої відповіді. У газеті «Будівельна бухгалтерія» ми неодноразово зверталися до проблем розподілу «вхідного» ПДВ у ситуаціях, коли частина оборотів компанії підлягає оподаткуванню ПДВ, а частина оборотів не оподатковується цим податком1.
1 Див., наприклад, «Будівельна бухгалтерія», 2009, № 2, с. 16; № 13, с. 11.
Головна проблема полягає в тому, як тлумачити зміст п.п. 7.4.3 Закону України «Про податок на додану вартість» від 03.04.97 р. № 168/97-ВР (далі — Закон про ПДВ) у частині визначення так званої частки використання активів в оподатковуваних операціях.
Відомим листом ДПАУ від 01.12.99 р. № 18043/7/ 16-1220-16 було запропоновано метод розподілу «вхідного» ПДВ за допомогою «коефіцієнта використання», який обчислюється як відношення обсягу оподатковуваних операцій у загальному обсязі операцій, здійснених у звітному періоді.
Проте навряд чи цей метод може беззастережно підійти забудовникам.
Адже виробничий цикл у будівництві доволі тривалий. Тому в періоді будівництва, коли активно закуповуються та використовуються будматеріали та підрядні роботи, у забудовника може взагалі не бути ані пільгових, ані оподатковуваних операцій.
Отже, спиратися на коефіцієнт розподілу, що бере до уваги показники звітного періоду, не завжди буде доцільно.
Якщо звернутися за коментарями до податківців, то можна отримати різні, часом навіть суперечливі, відповіді.
От наприклад, як відповідає на запитання будівельників один із провідних фахівців Київської ДПІ:
«Розподіл сум ПДВ, сплачених (нарахованих) при придбанні товарів, які одночасно використовуються в оподатковуваних і звільнених від оподаткування операціях, здійснюється в кілька етапів. При придбанні товарів і внесенні відповідних записів до книги обліку придбання товарів ПДВ, сплачений (нарахований) за такі товари відразу ж розподіляється на дві частини: ту, яка включається до податкового кредиту, і ту, що не включається. Тобто, окремо обчислюється ПДВ, сплачений (нарахований) за товари, витрати на придбання яких буде віднесено до складу валових витрат оподатковуваних операцій, і окремо — за товари, витрати на придбання яких буде віднесено до складу валових витрат звільнених від оподаткування операцій або ж не буде включено до складу валових витрат і буде відшкодовано за рахунок відповідних джерел. Розподіл відбувається спочатку згідно з цільовим спрямуванням товарів: включаються вони до складу валових витрат чи ні. Наступний етап — віднесення до складу податкового кредиту сум ПДВ, сплачених (нарахованих) за ті товари, що включаються до складу валових витрат на здійснення оподатковуваних операцій. Таке віднесення попередньо здійснюється відповідно до коефіцієнта, який визначається як відношення вартості товарів, фактично використаних у попередньому звітному періоді в оподатковуваних операціях, до загальної вартості товарів, включених до валових витрат виробництва цього ж звітного періоду. Далі за підсумками звітного періоду відбувається остаточне коригування податкового кредиту (як відомо, податкова декларація подається до податкового органу не пізніше 20-го числа місяця, наступного за звітним; отже, 20 днів для визначення фактичної суми ПДВ, на яку платник має право на податковий кредит, цілком достатньо). Тобто питання стосовно права віднесення до складу податкового кредиту сум ПДВ, оплачених (нарахованих) за придбані товари постачальнику, вирішується за принциповою ознакою — чи має місце взагалі фактичне використання таких товарів при здійсненні оподатковуваних операцій, і якщо має, то в яких обсягах такі товари використовуються для здійснення оподатковуваних операцій. А тому право на віднесення до складу податкового кредиту сум ПДВ, сплачених (нарахованих) постачальнику за придбані товари, платник податку має лише в частині, що відповідає використанню таких товарів в оподатковуваних операціях»2.
2 Лаптєва О. І. Пільгове оподаткування з ПДВ: Будівництво. Продаж житла. — К.: Компас, 2002. С. 15 — 16.
Ми звертаємо увагу на те, що автор вищенаведеного коментаря пропонує обчислювати коефіцієнт розподілу не за показником доходів (оборотів), а за показником витрат.
Також варто зауважити, що при придбанні товарів податківець пропонує спочатку здійснювати розподіл згідно з даними минулого періоду, і лише після закінчення поточного місяця робити перерахунки за даними звітного періоду.
Можливо, у випадку проведення звичайних підрядних будівельно-монтажних робіт така схема і може видатися комфортною для головбуха підрядника.
Однак навряд чи така схема роботи задовольнить забудовника, який спочатку споруджує об’єкт, протягом кількох місяців витрачаючи ресурси, і отримує фактичні дані про обсяг оподатковуваних операцій лише через кілька місяців, коли буде здійснено реалізацію споживачам готових приміщень. Такий бізнес не дозволить бухгалтеру протягом будівництва розподіляти «вхідний» ПДВ щомісяця на підставі фактичного використання в оподатковуваних операціях.
Саме тому багато хто із забудовників прагне використовувати як коефіцієнт розподілу не фактичні дані, а кошторисну інформацію.
Для цього з проектно-кошторисної документації виокремлюються показники (натуральні або вартісні), що стосуються нежитлових приміщень. Вони співвідносяться із загальними кошторисними даними за всім об’єктом.
Розрахована таким чином частка оподатковуваних операцій служить для розподілу сум «вхідного» ПДВ щодо всіх товарів та роботах, які використовуються на будівництві об’єкта.
Ураховуючи те, що Закон про ПДВ не вказує на конкретний механізм визначення «частки використання» активів в оподатковуваних операціях, головбух забудовника має право застосувати згаданий механізм.
Сергій Шемет
