Внесок до статутного фонду грошима чи будматеріалами: шукаємо вигідний варіант
Віталій Смердов, економіст-аналітик Видавничого будинку «Фактор»
ТОВ прийняло рішення збільшити розмір статутного фонду шляхом унесення будівельних матеріалів. Внесок буде здійснено засновником фізичною особою. Які податкові наслідки чекають на підприємство? Чи є такий варіант оптимальним або краще здійснювати внесок грошовими коштами?
Ця тема, незважаючи на деяку «заяложеність», і сьогодні не втрачає своєї актуальності, а все завдяки невизначеності позиції податківців.
ДОКУМЕНТИ СТАТТІ
Закон про податок на прибуток
Закон України «Про оподаткування прибутку підприємств» від 28.12.1994 р. № 334/94-ВР.Закон про ПДВ
Закон України «Про податок на додану вартість» від 03.04.1997 р. № 168/97-ВР.Закон № 889
Закон України «Про податок з доходів фізичних осіб» від 22.05.2003 р. № 889-IV.КУпАП
Кодекс України про адміністративні правопорушення від 07.12.1984 р. № 8073-Х.
Податок на прибуток
Найцікавішим у цьому питанні є саме оподаткування прибутку. Відповідно до
п.п. 1.28.2 Закону про податок на прибуток пряма інвестиція це господарська операція, що передбачає внесення коштів або майна до статутного фонду юридичної особи в обмін на емітовані нею корпоративні права.
Валові доходи
. Згідно з п.п. 4.2.5 Закону про податок на прибуток кошти або вартість майна, що надходять платнику податків у вигляді прямих інвестицій, до валових доходів не включаються. Отже, вартість унесених будівельних матеріалів або грошових коштів до об’єкта оподаткування не потрапляє.Уже тривалий час обговорюється питання, чи можуть
внески інвесторів, здійснені до державної реєстрації рішення про збільшення статутного фонду, визнаватися безповоротною фінансовою допомогою і збільшувати валові доходи господарського товариства. На цю тему існує достатня кількість судових рішень, на щастя, більше позитивних (наприклад, ухвала ВАСУ від 20.01.2009 р.). Хоча існує і негативна практика розгляду подібних справ (наприклад, ухвала ВАСУ від 06.06.2007 р.). Прямої законодавчої норми про те, коли слід уносити кошти при збільшенні статутного фонду до реєстрації чи після неї не передбачено, тому питання і сьогодні залишається відкритим. Ми рекомендуємо платникам податків уносити кошти лише після державної реєстрації рішення, оскільки такий варіант із податкової точки зору не містить ризиків.
Валові витрати
. А тепер кілька слів про валові витрати для емітента. До речі, обережні платники податків можуть сміливо пропустити цей розділ.Зверніть увагу
! У п. 1.31 Закону про податок на прибуток зазначено, що операції за будь-якими договорами, що передбачають передачу прав власності на товари (тобто купівлі-продажу, міни тощо), прирівнюються до продажу. Тепер звернемося до «податкового» визначення прямої інвестиції згідно з п.п. 1.28.2 Закону про податок на прибуток. Там зазначено, що це господарська операція з обміну коштів чи майна на корпоративні права. Як бачимо, формально ця операція може трактуватися як продаж з точки зору інвестора (продаж будматеріалів) і відповідно як купівля з боку емітента.З викладеного вище можна зробити висновок, що в емітента:
— на вартість отриманих ТМЦ виникають валові витрати, розраховані виходячи зі звичайних цін (
п. 7.1 Закону про податок на прибуток);— такі витрати підлягають перерахунку за
п. 5.9 Закону про податок на прибуток.Цей висновок передбачає, що придбані будматеріали в подальшому використовуватимуться в господарській діяльності підприємства, що дає право на включення їх вартості до складу валових витрат на підставі
п.п. 5.2.1 Закону про податок на прибуток.До речі, з цього питання податкове відомство відзначилося дуже непослідовною позицією. Колись податківці навіть підтверджували валові витрати щодо внесених до статутного фонду ТМЦ. Потім у
листі ДПАУ від 19.12.2006 р. № 23881/7/15-0317 таку можливість було виключено, але надалі на підставі листа ДПАУ від 10.12.2008 р. № 25852/7/15-0217 «вилучальні» пункти було видалено. З чим пов’язана така мінливість поглядів, не зовсім зрозуміло, але все-таки цей факт не дає підстав вважати, що на сьогодні ДПАУ підтримує ідею включення вартості отриманих до статутного фонду ТМЦ до складу валових витрат.
ПДВ
Тут ситуація дещо простіша. Інвестор у поставленому запитанні виступає як фізична особа і, очевидно, не може бути платником ПДВ. Він не нараховує податкові зобов’язання на вартість унесених до статутного фонду будівельних матеріалів, і в емітента не виникає право на податковий кредит.
З унесенням до статутного фонду грошових коштів також проблем не виникає, оскільки такі операції не є об’єктом оподаткування згідно з
п.п. 3.2.1 Закону про ПДВ.
ПДФО
Як зазначалося вище, унесення будівельних матеріалів до статутного фонду підпадає під визначення продажу відповідно до
Закону про податок на прибуток. Дохід від продажу рухомого майна включається до складу доходів фізичних осіб (абзац «ж» п. 1.3 Закону № 889). Згідно з п.п. 4.2.6 Закону № 889 такий вид доходів є оподатковуваним, і відповідальність за нарахування та сплату ПДФО у цьому випадку несе підприємство-емітент (пп. 1.15 і 17.2 Закону № 889). Ставка ПДФО відповідно до п. 12.1 Закону № 889 становить 15 %.Схожу ситуацію також було викладено в
листі ДПАУ від 13.02.2008 р. № 2251/Б/17-0714. У ньому податківці наполягають на тому, що операції з унесення до статутного фонду нерухомого майна є відчуженням такого майна, а отже, підлягають обкладенню ПДФО. Тож можна припустити, що податківці також наполягатимуть і на обкладенні ПДФО доходу, що виник при внесенні до статутного фонду рухомого майна.Інвестор отримує дохід у формі, відмінній від грошової, тому ПДФО має бути перераховано до бюджету на наступний банківський день після передачі права власності на корпоративні права
(п.п. 8.1.4 Закону № 889).Але у зв’язку з цим виникає проблема при внесенні до статутного фонду будматеріалів у засновника виникає дохід у негрошовій формі, тому утримати суму податку за рахунок доходу фізичної особи, як це зазначено в
п.п. 8.1.1 Закону № 889, не вийде.У такій ситуації можна діяти двома способами, вибір кожного з яких залежить від конкретної ситуації.
Перший спосіб
передбачає внесення фізичною особою на рахунок або до каси підприємства грошових коштів у розмірі податку, що підлягає сплаті. З податкової точки зору цей варіант є найоптимальнішим. У такому разі натуральний коефіцієнт не застосовується.Також не варто забувати про обов’язок підприємства-емітента заповнити і подати Податковий розрахунок за ф. № 1ДФ, відобразивши дохід фізичної особи від продажу рухомого майна з ознакою «
07».Другий спосіб
передбачає виплату ПДФО за рахунок власних коштів підприємства. Наприклад, інвестор відмовився внести разом з інвестицією необхідну суму податку або підприємство вирішило самостійно сплатити необхідну суму ПДФО.Якщо при виплаті ПДФО було дотримано всіх строків, то у підприємства все одно залишається потенційний ризик застосування штрафних санкцій за
ст. 1634 КУпАП за виплату ПДФО за рахунок власних коштів. Але слід зауважити, що в цій ситуації податківці відзначилися дуже лояльною позицією вони говорять, що підприємство може сплатити таку суму із власних коштів (лист ДПАУ від 28.09.2009 р. № 9576/6/17-0716). У цьому випадку також подається Податковий розрахунок за ф. № 1ДФ.А тепер розглянемо ситуацію, коли підприємство пропустило встановлені строки сплати і подання звітності. У такому разі за неутримання ПДФО на підприємство може бути покладено як адміністративні (
ст. 1634 КУпАП), так і податкові (п.п. 17.1.9 Закону № 2181) штрафи. Як же потрібно діяти, щоб уникнути всіх можливих санкцій? Вихід один підприємство має сплатити ПДФО із власних коштів та виправити помилку в Податковому розрахунку за ф. № 1ДФ. Якщо ПДФО буде сплачено до того, як помилку виявить податкова перевірка, то штрафні санкції не застосовуються. Цей висновок випливає з листа ДПАУ від 15.11.2005 р. № 11069/6/17-2116.Як бачимо, у питанні сплати ПДФО податківці поставилися до платників податків з розумінням.
Підсумуємо при сплаті ПДФО із власних коштів штрафних санкцій не буде ні за
Законом № 2181, ні за КУпАП.Але це ще не все адже ще
залишилося виправити помилку в Податковому розрахунку за ф. № 1ДФ. Здійснюється це таким чином:— в Уточнюючому розрахунку періоду, в якому інвестор уніс майно, слід заповнити графи «3», «3а» з донарахованим доходом і «4а» із правильною сумою ПДФО, а у графі «9» проставити ознаку
«0»;— у Податковому розрахунку за ф. № 1ДФ за поточний звітний період у графі «4» відобразити перераховану суму ПДФО з ознакою доходу
«07».Такий порядок виправлень підтримують і податківці (
лист ДПАУ від 07.02.2008 р. № 2155/7/17-0217).При внесенні до статутного фонду грошових коштів ситуація набагато простіша. У такому разі з боку фізичної особи фактично не відбувається продаж, відповідно не виникає й оподатковуваний дохід. В емітента, у свою чергу, не виникає зобов’язань щодо утримання ПДФО.
Бухгалтерський облік
Приклад.
Статутний капітал збільшується на 10000 грн. З урахуванням умов, уже наведених у преамбулі, емітент має використовувати такі проводки:
| № з/п | Господарська операція | Бухгалтерський облік | Сума,грн. | Податковий облік | ||
| Дт | Кт | ВД | ВВ | |||
| Податок унесено інвестором окремою сумою | ||||||
| 1 | Зареєстровано статутний капітал | 46 | 40 | 10000 | — | — |
| 2 | Отримано будматеріали як внесок до статутного фонду | 20, 28 | 46 | 10000 | — | — * |
| 3 | Нараховано дохід інвестора | 685 | 685 | 10000 | — | — |
| 4 | Унесено інвестором суму ПДФО | 311 | 641 | 1500 | — | — |
| 5 | Перераховано ПДФО | 641 | 311 | 1500 | — | — |
| Податок нараховано і сплачено підприємством за рахунок власних коштів | ||||||
| 1 | Зареєстровано статутний капітал | 46 | 40 | 10000 | — | — |
| 2 | Отримано будматеріали як внесок до статутного фонду | 20, 28 | 46 | 10000 | — | — * |
| 3 | Нараховано ПДФО | 949 | 641 | 1764,71** | — | — |
| 4 | Перераховано ПДФО | 641 | 311 | 1764,71 | — | — |
| * Аргументи «за» та «проти» віднесення суми негрошового внеску до валових витрат було наведено в підрозділі статті «Податок на прибуток». ** Згідно з п. 3.4 Закону № 889 у разі нарахування доходу фізичній особі в негрошовій формі об’єкт оподаткування має визначатися з урахуванням коефіцієнта 1,176471. | ||||||
| Унесення до статутного фонду грошових коштів | ||||||
| 1 | Зареєстровано статутний капітал | 46 | 40 | 10000 | — | — |
| 2 | Отримано кошти як внесок до статутного фонду | 301, 311 | 46 | 10000 | — | — |
Як ви, напевно, уже побачили, грошовий внесок з податкової точки зору несе в собі значно менше ризиків і відповідно у нашій ситуації є найоптимальнішим. Тому простіше отримати внесок грошима, а вже потім купити необхідні будматеріали в засновника. У цьому випадку підприємству також не уникнути необхідності утримання ПДФО, проте в нього з’являться беззастережні підстави для віднесення суми витрат до складу валових.
Проте подібне рішення має прийматися на підставі економічної доцільності, а не одних лише податкових наслідків. Отже, вибір за вами.
