Звіт про рух грошових коштів по-новому
Юлія Єгорова, консультант
Добігає кінця черговий звітний рік. А це означає, що настав час складати річну фінансову звітність. Якщо ви не суб'єкт малого підприємництва, то вам необхідно скласти і подати шість форм звітності: Баланс, Звіт про фінансові результати, Звіт про рух грошових коштів, Звіт про власний капітал, Примітки до фінансової звітності та додаток до Приміток — «Інформація за сегментами».
У 2010 році було істотно змінено одну з цих форм — Звіт про рух грошових коштів. Про нього й поговоримо докладніше.
ДОКУМЕНТИ СТАТТІ
П(С)БО 4
— Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 4 «Звіт про рух грошових коштів», затверджене наказом МФУ від 31.03.1999 р. № 87.П(С)БО 3
— Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 3 «Звіт про фінансові результати», затверджене наказом МФУ від 31.03.1999 р. № 87.Наказ № 382
— наказ МФУ «Про затвердження Змін до Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 4 «Звіт про рух грошових коштів» від 10.06.2010 р. № 382.
Звіт про рух грошових коштів:
загальні моменти
Звіт про рух грошових коштів (далі — ЗРГК) містить інформацію про надходження та витрачання грошових коштів підприємства в розрізі операційної, інвестиційної та фінансової діяльності. На підставі цієї інформації можна зробити висновки про здатність підприємства генерувати надходження грошових коштів, про напрямки їх витрачання, а також оцінити фінансову гнучкість підприємства. Фінансова гнучкість — це здатність генерувати значні суми грошових коштів для того, щоб вчасно зреагувати на несподівані чинники. Інформація про рух грошових коштів за минулі звітні періоди, особливо про рух грошових коштів від операційної діяльності, допомагає оцінити фінансову гнучкість. Наприклад, за допомогою такого ретроспективного аналізу можна оцінити здатність підприємства пережити несподіване падіння попиту (як це відбулося в будівельній галузі у 2008 році). Загальна тенденція показує, що чим значніші були потоки грошових коштів, тим вищою очікується здатність підприємства витримати несприятливі зміни економічних умов.
Наказом № 382
внесено значні зміни до тексту П(С)БО 4 і до форми самого звіту. Згідно з попередньою редакцією П(С)БО 4 при складанні ЗРГК за результатами операційної діяльності застосовувався непрямий метод, а при складанні ЗРГК за результатами інвестиційної та фінансової діяльності — прямий. Непрямий метод полягає в тому, що чистий прибуток звітного періоду перетворюється на чисту суму отриманих (виплачених) грошових коштів від операційної діяльності, для цього виконується послідовне коригування суми чистого прибутку на суми змін у негрошових статтях Балансу, пов'язаних з операційною діяльністю. Також використовувалися дані Балансу і Звіту про фінансові результати, і лише для деяких рядків ЗРГК були потрібні вибірки з даних бухгалтерського обліку.У міру прийняття нових стандартів бухгалтерського обліку та внесення змін до існуючих стандартів кількість вибірок почала збільшуватися, дедалі більшу кількість рядків першого розділу ЗРГК необхідно було заповнювати на підставі аналітичних облікових даних. У зв'язку з цим використання непрямого методу перестало себе виправдовувати, і тому тепер усі розділи ЗРГК заповнюються прямим методом.
Прямий метод складання ЗРГК полягає в тому, що для звіту беруться дані про рух грошових коштів та їх еквівалентів безпосередньо з відповідних бухгалтерських регістрів на рахунках
30 «Каса», 31 «Рахунки в банках», 33 «Інші кошти», 35 «Поточні фінансові інвестиції» та на інших рахунках, на яких підприємство обліковує грошові кошти та їх еквіваленти. Внутрішні зміни та перетворення у складі цих коштів до ЗРГК не включаються. Це означає, що такі операції, як переміщення грошей із каси до банку на поточний рахунок, з поточного рахунка на депозитний, акредитивний та інші рахунки, а також обмін грошових коштів на їх еквіваленти в ЗРГК не відображаються. Це очевидно, адже жодної зміни в кількості грошових коштів не відбувається, а зміна їх форми не впливає на їх ліквідність і можливість використання в господарській діяльності підприємства. Якщо ж ці операції відобразити в ЗРГК, то в такий спосіб ми завищимо величину відповідних грошових потоків, і такий звіт не буде достовірним.
Структура Звіту
про рух грошових коштів
ЗРГК завжди містить три розділи: рух грошових коштів у результаті операційної, інвестиційної та фінансової діяльності. Ці три види діяльності складають разом звичайну діяльність підприємства. Згідно з
п. 4 П(С)БО 3 звичайна діяльність — це будь-яка основна діяльність підприємства, а також операції, що її забезпечують або виникають у результаті її проведення.Співвідношення видів діяльності підприємства для цілей ЗРГК має такий вигляд (див. рисунок).
Види діяльності підприємства для цілей ЗРГК
Операційна діяльність
— це основна діяльність підприємства, а також будь-яка інша діяльність, що не належить до інвестиційної чи фінансової діяльності (п. 4 П(С)БО 4).Основна діяльність
— це операції з виробництва та реалізації продукції, робіт, послуг, оптової та роздрібної торгівлі, тобто така діяльність, заради ведення якої це підприємство і було створене. Такі операції мають найбільшу частку в усіх операціях підприємства.Умови для ведення основної діяльності забезпечуються за допомогою операцій іншого роду — інвестиційних та фінансових, або, інакше кажучи, інвестиційна та фінансова діяльність ведуться з метою обслуговування та забезпечення основної діяльності підприємства. У процесі інвестиційної діяльності підприємство придбаває та продає необоротні активи і фінансові інвестиції, що не входять до складу еквівалентів грошових коштів. Нагадаємо, що рух цих еквівалентів узагалі не відображаються в ЗРГК згідно з
п. 8 П(С)БО 4. У процесі фінансової діяльності змінюються розмір і склад власного та позикового капіталу підприємства — статутного, пайового, додаткового вкладеного капіталу тощо. Грошові кошти можуть залучатися від учасників підприємства, від фінансових та інших кредиторів. До фінансової діяльності належать також операції з погашення неоплаченого капіталу; викуп та продаж власних акцій, продаж облігацій власної емісії, сплата процентів за ними, їх погашення; отримання та погашення кредитів банків, сплата процентів за користування кредитами.Крім «звичайних» операцій за цими трьома видами діяльності, підприємство може стикатися з різного роду несподіванками та форс-мажорними обставинами, які не можуть бути заздалегідь передбачені та заплановані, та не очікується, що такі події повторюватимуться періодично чи в кожному подальшому звітному періоді. Наприклад, це може бути настання страхових випадків та отримання за ними страхового відшкодування, відшкодування з державного бюджету вартості майна, примусово відчуженого державою у випадках, передбачених законом, тощо. Надзвичайні події можуть виникати у процесі кожного з трьох видів звичайної діяльності (операційної, інвестиційної та фінансової).
Методика заповнення статей ЗРГК
А тепер розглянемо окремі статті нової форми ЗРГК. Стислі інструкції до кожної статті надано в
П(С)БО 4, а ми висвітлимо їх докладніше та наведемо приклади бухгалтерських проводок, з яких можна отримати відповідну інформацію. Для багатьох статей ЗРГК необхідно здійснювати вибірки аналітичної інформації, тому універсальні інструкції дати неможливо, тож спробуємо скласти примірний путівник статтями ЗРГК. Назви статей, їх коди, коментарі та примірні бухгалтерські проводки, що можуть дати відповідну інформацію, систематизовано в таблиці.
Статті Звіту про рух грошових коштів: коментарі та проводки
| Стаття ЗРГК | Код | |
| Коментар | Джерело інформації (бухгалтерські | |
| Дт рахунка | Кт рахунка | |
| 1 | 2 | 3 |
| Розділ 1. Рух коштів у результаті операційної діяльності | ||
| Надходження від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) | 010 | |
| Надходження грошових коштів від реалізації тієї продукції, робіт, послуг, заради яких створювалося підприємство. Ця стаття формується з урахуванням сум непрямих податків (ПДВ, акцизного збору тощо) | 30, 31 | 36 |
| 36 | 70 | |
| Надходження від погашення векселів отриманих | 015 | |
| Грошові надходження від погашення отриманих векселів, від їх продажу | 30, 31 | 34 |
| Надходження авансів від покупців та замовників | 020 | |
| У цій статті відображається сума отриманої передоплати та авансів грошовими коштами від покупців та замовників під майбутню поставку товарів, робіт, послуг. Щоб отримати інформацію про такі суми, необхідно проаналізувати рух по рахунку обліку отриманих авансів (субрахунок 681) | 30, 31 | 681 |
| Надходження від повернення авансів | 030 | |
| Тут відображаються надходження від повернення постачальниками та підрядниками сплачених їм авансів за майбутню поставку товарів, робіт, послуг. Для отримання інформації необхідно проаналізувати рух коштів по рахунку 371 | 30, 31 | 371 |
| Надходження від банківських установ відсотків на поточних рахунках | 035 | |
| Відображаються відсотки, отримані підприємством від банків на залишок коштів на поточних рахунках підприємства за договорами банківського рахунка. Ми рекомендуємо обліковувати такі відсотки як інший операційний дохід, одночасно відображаючи розрахунки з банком на субрахунку 373 «Розрахунки за нарахованими доходами», хоча для цього можна використовувати також субрахунок 377 «Розрахунки з іншими дебіторами» | 373, 377 | 719 |
| 31 | 373, 377 | |
| Надходження з бюджету сум податку на додану вартість | 040 | |
| Відображаються відшкодовані підприємству з бюджету суми податкового кредиту з ПДВ шляхом зарахування грошових коштів на його банківські рахунки | 31 | 641 |
| Повернення інших податків та зборів (обов'язкових платежів) | 045 | |
| Відображаються суми податків, зборів, інших обов'язкових платежів, отримані з бюджету на банківські рахунки підприємства, крім ПДВ. Як правило, таке повернення здійснюється в разі, якщо в підприємства була переплата за податками, зборами чи обов'язковими платежами, яку вирішено було повернути на його розрахунковий рахунок | 31 | 641, 642 |
| Отримання субсидій, дотацій | 050 | |
| Відображаються отримані з бюджетів та позабюджетних фондів субсидії та дотації. Наприклад, це можуть бути такі надходження, як дотації Фонду зайнятості або Фонду захисту інвалідів | 31 | 48 |
| Надходження від цільового фінансування | 060 | |
| У цій статті відображаються асигнування з бюджету на певну мету операційної діяльності, а також цільове фінансування від інших осіб, у тому числі від благодійників. Інформація для цієї статті міститься в записах по рахунку 48 «Цільове фінансування і цільові надходження». Щоб отримувати з цих записів інформацію для цієї та попередньої статей ЗРГК (коди 050 і 060), необхідно зробити відповідні вибірки або відразу організувати до рахунка 48 окремі субрахунки для цієї мети | 31 | 48 |
| Надходження неустойок, штрафів, пені від боржників | 070 | |
| У цьому рядку відображаються отримані підприємством від контрагентів економічні санкції за порушення останніми законодавства та умов договорів | 31 | 374, 375 |
| Інші надходження | 080 | |
| Тут відображаються інші надходження грошових коштів від операційної діяльності, що не знайшли відображення в попередніх рядках 010 — 070 ЗРГК. Зокрема, це кошти від реалізації оборотних активів, продажу іноземної валюти, надходження від діяльності допоміжних підрозділів, надходження від операційної оренди активів тощо | 30, 31 | 37, 68 тощо |
| Витрачання на оплату товарів, робіт, послуг | 090 | |
| Тут відображається витрачання грошових коштів як оплата постачальникам за вже отримані від них продукцію, товари, прийняті роботи і надані послуги, тобто платежі на умовах постоплати. Сюди ж уключаються закупівлі товарів, робіт, послуг за готівкові кошти через підзвітних осіб. Інформація про ці операції міститься на субрахунку 372 «Розрахунки з підзвітними особами». Щоб її отримати, необхідно здійснити відповідну аналітичну вибірку по субрахунку 372 | 631 | 30, 31 |
| 372 | ||
| Витрачання на виплату авансів постачальникам та підрядникам | 095 | |
| Відображаються суми попередньої оплати та авансові платежі постачальникам та підрядникам за продукцію, товари, роботи і послуги, які буде поставлено в майбутньому | 371 | 30, 31 |
| Витрачання коштів на повернення авансів | 100 | |
| У цій статті відображаються суми раніше отриманих передоплат і авансів, які підприємство повернуло покупцям та замовникам | 681 | 30, 31 |
| Витрачання на виплати працівникам | 105 | |
| Тут наводяться суми грошових коштів, виплачені працівникам у вигляді заробітної плати, матеріальної допомоги, винагород тощо | 66 | 30, 31 |
| Витрачання на оплату витрат на відрядження | 110 | |
| Тут наводиться сума грошових коштів, витрачена на службові відрядження працівників. Складність заповнення цього рядка ЗРГК полягає в тому, що розрахунки з відрядженими працівниками ведуться на тому самому субрахунку 372, що й розрахунки з іншими підзвітними особами. Унаслідок цього необхідно провести ретельний аналіз субрахунка 372 і відділити рух грошових коштів, пов'язаний з виплатою витрат на відрядження, від інших розрахунків з підзвітними особами | 372 | 30, 31 |
| Витрачання на оплату зобов'язань з податку на додану вартість | 115 | |
| Відображається сума ПДВ, сплаченого до бюджету | 641 | 31 |
| Витрачання на оплату зобов'язань з податку на прибуток | 120 | |
| Наводиться сума сплаченого до бюджету податку на прибуток за умови, що вона не пов'язана з фінансовою чи інвестиційною діяльністю, з поясненням | 641 | 31 |
| Витрачання на оплату відрахувань на соціальні заходи | 125 | |
| Відображається сума сплачених внесків на загальнообов'язкове державне пенсійне | 65 | 31 |
| Витрачання на оплату зобов'язань за іншими податками, зборами, обов'язковими платежами | 130 | |
| Відображається сума сплачених податків, зборів, обов'язкових платежів (крім ПДВ, податку на прибуток та внесків на загальнообов'язкове пенсійне і соціальне страхування) | 641, 642 | 31 |
| Витрачання на оплату цільових внесків | 140 | |
| Відображається сума сплачених цільових та благодійних внесків | 377 | 30, 31 |
| Інші витрачання | 145 | |
| Тут показується сума грошових коштів, використаних на інші цілі операційної діяльності та не включених до попередніх статей ЗРГК. Це такі витрати, як собівартість реалізованої іноземної валюти тощо | 37, 68 тощо | 30, 31 |
| Чистий рух грошових коштів до надзвичайних подій | 150 | |
| Ця стаття є проміжним підсумком ЗРГК. Вона визначається як різниця між сумою всіх надходжень грошових коштів (рядки 010 — 080 звіту) та сумою всіх витратних статей (рядки 090 — 145 звіту) | Х | Х |
| Рух коштів від надзвичайних подій | 160 | |
| Сюди включаються операції, пов'язані з витратою грошових коштів у зв'язку з надзвичайними подіями в операційній діяльності підприємства. Це такі події, як аварії, пожежі, ДТП, стихійні лиха тощо. Значення цього рядка може бути як додатним, так і від’ємним. | 30, 31 | 37, 68 тощо |
| 37, 68 тощо | 30, 31 | |
| Чистий рух грошових коштів від операційної діяльності | 170 | |
| Це підсумок руху грошових коштів у межах операційної діяльності підприємства. Він визначається як сума руху грошових коштів до надзвичайних подій з урахуванням рухів грошей у результаті надзвичайних подій. | Х | Х |
| Розділ 2. Рух коштів у результаті інвестиційної діяльності | ||
| Реалізація фінансових інвестицій | 180 | |
| Відповідно до п. 31 П(С)БО 4 у цій статті відображаються суми грошових надходжень від продажу акцій, часток у капіталі чи боргових зобов'язань інших підприємств. Отже, об'єкт продажу — це корпоративні права (у тому числі пайові цінні папери) та боргові цінні папери, емітовані іншими підприємствами. | 377 | 741 |
| 30, 31, 351 | 377 | |
| Реалізація необоротних активів | 190 | |
| Тут відображається надходження грошових коштів від продажу основних засобів, нематеріальних активів та інших довгострокових необоротних активів, крім фінансових інвестицій | 377 | 746 |
| 30, 31, 351 | 377 | |
| Реалізація майнових комплексів | 200 | |
| Тут відображається надходження грошових коштів від продажу дочірніх підприємств та інших господарських одиниць (за мінусом грошових коштів, які було реалізовано у складі майнового комплексу). Продаж дочірніх підприємств як юридичних осіб — це продаж контрольного (або повного) пакета акцій. Надходження грошей від такого продажу відображається у ЗРГК материнського | 377 | 746 |
| підприємства. Сума грошових надходжень від такого продажу визначається аналогічно надходженням від продажу фінансових інвестицій. У цьому випадку грошові кошти, що перебувають на балансі дочірнього підприємства на момент продажу, не вираховуються із суми отриманої виручки, тому що з балансу підприємства-продавця списуються тільки фінансові вкладення в акції дочірньої компанії, але ніяк не її гроші чи інші активи. |
|
|
| 30, 31, 351 | 377 | |
| Отримані відсотки | 210 | |
| У цій статті відображаються надходження грошових коштів у вигляді відсотків: | 373 | 732 |
| 30, 31, 351 | 373 | |
| Отримані дивіденди | 220 | |
| У цій статті відображаються дивіденди, отримані підприємством за придбаними ним акціями або частками в капіталі інших підприємств. Суми таких дивідендів показано проводкою Дт 31 — Кт 373. Якщо це дивіденди від підприємства, що не є асоційованим, спільним або дочірнім, то раніше їх було обліковано по дебету рахунка 373 і кредиту субрахунку 731. Якщо дивіденди надійшли від участі в капіталі інших підприємств, то раніше їх було відображено по дебету субрахунку 373 і кредиту субрахунку 141. | 31 | 373 |
| 373 | 731 | |
| Інші надходження | 230 | |
| Згідно з п. 36 П(С)БО 4 у статті «Інші надходження» показуються повернення авансів та позик, наданих іншим сторонам, крім авансів, пов'язаних з операційною діяльністю. | 31 | 371, 377 |
| Придбання фінансових інвестицій | 240 | |
| У цій статті відображаються виплати грошових коштів для придбання акцій чи боргових зобов'язань інших підприємств, а також часток участі у спільних підприємствах. Якщо враховувати загальний контекст П(С)БО 4, то в цій статті слід відображати купівлю корпоративних прав, не втілених в акціях. | 14, 352 | 685 |
| 685 | 31 | |
| Придбання необоротних активів | 250 | |
| Тут відображається витрачання грошових коштів під час придбання основних засобів, нематеріальних активів та інших необоротних активів (крім фінансових інвестицій) | 15 | 685 |
| 685 | 31 | |
| Придбання майнових комплексів | 260 | |
| У цій статті відображаються грошові кошти, сплачені за придбані дочірні підприємства та інші господарські одиниці, за винятком суми грошових коштів, придбаних у складі цього майнового комплексу. Сума обчислюється за аналогією із ситуацією придбання фінансових інвестицій. Жодні вирахування грошових коштів не здійснюються, тому що на баланс підприємства-покупця зараховуються лише фінансові вкладення в акції дочірньої компанії, але ніяк не її гроші чи інші активи. | Рахунки придбаних активів | 685 |
| 685 | 31 | |
| Інші платежі | 270 | |
| Тут відображаються аванси та позики грошових коштів, надані іншим сторонам, крім тих, що пов'язані з операційною діяльністю підприємства. | 371, 377 | 31 |
| 331, 332 | 685 | |
| 685 | 31 | |
| Чистий рух коштів до надзвичайних подій | 280 | |
| Тут наводиться різниця між сумами грошових надходжень та виплат, відображених | Х | Х |
| Рух коштів від надзвичайних подій | 290 | |
| У цьому рядку відображається надходження або виплата коштів, пов'язані з надзвичайними подіями у процесі інвестиційної діяльності. Наприклад, отримання відшкодувань від страховиків за договорами страхування основних засобів підприємства | 37, 68 тощо | 31 |
| 31 | 37, 68 тощо | |
| Чистий рух коштів від інвестиційної діяльності | 300 | |
| Тут відображається результат руху коштів від інвестиційної діяльності з урахуванням руху коштів від надзвичайних подій. Ця стаття завершує другий розділ ЗРГК | Х | Х |
| Розділ 3. Рух коштів у результаті фінансової діяльності | ||
| Надходження власного капіталу | 310 | |
| Наводяться надходження грошових коштів від розміщення акцій та інших операцій, що спричинюють збільшення власного капіталу | 30, 31, 351 | 46, 42 тощо |
| Отримані позики | 320 | |
| У цій статті відображаються надходження грошових коштів у результаті створення боргових зобов'язань — позик, векселів, облігацій, а також інших видів короткострокових і довгострокових зобов'язань, не пов'язаних з операційною діяльністю | 30, 31 | 50, 52, 55, 60, 685 тощо |
| Інші надходження | 330 | |
| Тут відображаються інші надходження грошових коштів, пов'язані з фінансовою діяльністю | 30, 31 | 48 тощо |
| Погашення позик | 340 | |
| У статті відображаються виплати грошових коштів для погашення отриманих позик | 50, 52, 55, 60, 61, 685 тощо | 30, 31 |
| Виплачені дивіденди | 350 | |
| У цьому рядку показуються суми дивідендів, виплачені грошовими коштами | 671 | 30, 31 |
| Інші платежі | 360 | |
| У цій статті показується використання грошових коштів для викупу раніше випущених акцій підприємства, виплати грошових коштів орендодавцю для погашення заборгованості з фінансової оренди та за іншими платежами, пов'язаними з фінансовою діяльністю | 45, 53 | 30, 31 |
| Чистий рух коштів до надзвичайних подій | 370 | |
| Тут показується різниця між сумами грошових надходжень і виплат, відображених у розділі 3 ЗРГК | Х | Х |
| Рух коштів від надзвичайних подій | 380 | |
| У цій статті відображається надходження або виплата коштів, пов'язані з надзвичайними подіями у процесі фінансової діяльності. Наприклад, отримання відшкодувань від страховиків за договорами страхування фінансових кредитів, що отримуються підприємствами | 37, 68 тощо | 31 |
| 31 | 37, 68 тощо | |
| Чистий рух коштів від фінансової діяльності | 390 | |
| Тут відображається результат руху коштів від фінансової діяльності з урахуванням руху | Х | Х |
| Чистий рух коштів за звітний період | 400 | |
| У цьому рядку показується різниця між сумою грошових надходжень та виплат, відображених у статтях «Чистий рух коштів від операційної діяльності», «Чистий рух коштів від інвестиційної діяльності» та «Чистий рух коштів від фінансової діяльності» | Х | Х |
| Залишок коштів на початок року | 410 | |
| У цій статті показується балансовий залишок грошових коштів на початок року | Х | Х |
| Вплив зміни валютних курсів на залишок коштів | 420 | |
| У цій статті відображається збільшення або зменшення (в останньому випадку цифра наводиться в дужках) залишку грошових коштів в іноземній валюті внаслідок коливань валютного курсу протягом звітного періоду. Щоб визначити величину змін, необхідно провести перерахунок вартості іноземної валюти у гривні виходячи з курсу НБУ на дату складання балансу. Якщо на початок та кінець звітного періоду підприємство мало грошові кошти у валюті, то в цій статті відображається різниця у їх гривнєвій оцінці на початок та кінець періоду | Х | Х |
| Залишок коштів на кінець року | 430 | |
| Тут наводиться різниця між сумою грошових надходжень і виплат, відображених у статтях «Залишок коштів на початок року», «Чистий рух коштів за звітний період» та «Вплив зміни валютних курсів на залишок коштів». Розрахований у такий спосіб показник має дорівнювати наведеному в Балансі залишку грошових коштів та грошових еквівалентів на кінець звітного періоду | Х | Х |
Статті, в яких указується витрачання грошових коштів (рядки 090 — 145, 240 — 270, 340 — 360), тобто від’ємні величини, зазначаються в дужках, як це прийнято у практиці складання фінансової звітності.
Сподіваємося, що цей матеріал допоможе вам систематизувати свої уявлення про методику складання ЗРГК, а також легко і правильно скласти цей звіт.
