Житлова пільга з ПДВ: нові варіанти тлумачення
Іван Чалий, консультант
Податковий кодекс дозволив поглянути на тлумачення пільги з ПДВ щодо новозбудованого житла з нової точки зору. Деяким забудовникам може бути корисно отримати нові аргументи на користь своєї позиції у дискусіях з податківцями щодо правомірності застосування пільги.
ДОКУМЕНТИ СТАТТІ
Закон про ПДВ
— Закон України «Про податок на додану вартість» від 03.04.1997 р. № 168/97-ВР.ПКУ
— Податковий кодекс України від 02.12.2010 р. № 2755-VI.Директива
— Директива Ради 2006/112/ЄС про спільну систему податку на додану вартість від 28.11.2006 р.
Багато списів було зламано в диспутах про тлумачення
п.п. 5.1.20 Закону про ПДВ. Бухгалтери та юристи, аудитори та податківці впродовж кількох останніх років змагалися у вмінні обґрунтовувати зручні трактування.Нагадаємо редакцію цієї норми за
Законом про ПДВ, що був чинним до початку 2011 року:«
5.1.20. поставки житла (об’єктів житлового фонду), крім їх першої поставки.Для цілей цього підпункту під
першою поставкою житла (об’єкта житлового фонду) розуміється:а)
перше передання готового новозбудованого житла (об’єкта житлового фонду) у власність покупця або поставка послуг (включаючи вартість придбаних за рахунок виконавця матеріалів) із спорудження такого житла за рахунок замовника;б) перший продаж реконструйованого або капітально відремонтованого житла (об’єкта житлового фонду) покупцю, який є особою, іншою, ніж власник такого об’єкта на момент виведення його з експлуатації (використання) у зв’язку з такою реконструкцією або капітальним ремонтом, або поставка послуг (включаючи вартість придбаних за рахунок виконавця матеріалів) з такої реконструкції чи капітального ремонту за рахунок замовника.
Норми цього підпункту поширюються також на першу поставку дачних або садових будинків, а також будь-яких інших об’єктів власності, зареєстрованих згідно із законодавством як житло (житловий фонд), індивідуальних гаражів чи індивідуальних місць на гаражних стоянках
<...>.»Головною проблемою в тлумаченні цього положення було з’ясування питання про те,
чи може бути в принципі кілька «перших поставок»?Проілюструємо простим прикладом.
Забудовник виступає замовником у договорі підряду, предметом якого є виконання будівельно-монтажних робіт зі зведення житлового будинку.
Підрядник виконує БМР на користь забудовника, який сплачує їхню вартість власними коштами. Ця операція за визначенням
п.п. 5.1.20 поза сумнівом є «першою поставкою», як «поставка послуг (включаючи вартість придбаних за рахунок виконавця матеріалів) із спорудження такого житла за рахунок замовника»1.1 Зауважимо, що з точки зору Закону про ПДВ власне
роботи розглядаються як «послуги». Така вже термінологічна особливість вітчизняного податкового законодавства.Якщо забудовник реалізує споживачам квартири в новозбудованому будинку, то чи є ця операція також «першою поставкою»?
Така операція є «
першим переданням готового новозбудованого житла (об’єкта житлового фонду) у власність покупця», а відтак також підпадає під визначення «першої поставки».З іншого боку, звичайна людська логіка підказує, що за першою поставкою йде друга, а не друга «перша».
ДПАУ з цього приводу видала кілька різних листів, що подекуди суперечили один одному.
Цікаво, що до останніх роз’яснень було долучено фактор реєстрації прав власності, про який власне в
Законі про ПДВ не йшлося взагалі.На практиці ті забудовники, які ставили на меті скористатися пільгою, знаходили в неоднозначних роз’ясненнях ДПАУ аргументи на користь своєї позиції.
Утім практика інколи складалася вкрай анекдотично: деякі забудовники, що зводили житло власним коштом і не претендували на використання пільгової норми, зіткнулися з вимогами податківців про обов’язкове (
!) застосування пільги. Робилося це звичайно не зі щирої любові до платників податків, а з метою знищити податковий кредит забудовника, який був породжений прийняттям будівельно-монтажних робіт від підрядника.Отже, деяким забудовникам довелося стикатися з парадоксальним феноменом: вони були змушені доводити податківцям те, що вони
не мають права на пільгу, і що при передачі житла споживачам у них буде «перша поставка», і саме тому при такій передачі забудовник нараховуватиме ПДВ.З 2011 року сферу ПДВ-оподаткування регулює
ПКУ.У ньому є
підпункт 197.1.14, який звільняє від оподаткування наступні операції: «постачання житла (об’єктів житлового фонду), крім їх першого постачання.У цьому підпункті
перше постачання житла (об’єкта житлового фонду) означає:а)
першу передачу готового новозбудованого житла (об’єкта житлового фонду) у власність покупця або постачання послуг (включаючи вартість придбаних за рахунок виконавця матеріалів) із спорудження такого житла за рахунок замовника;б) перший продаж реконструйованого або капітально відремонтованого житла (об’єкта житлового фонду) покупцю, який є особою, іншою, ніж власник такого об’єкта на момент виведення його з експлуатації (використання) у зв’язку з такою реконструкцією або капітальним ремонтом, або постачання послуг (включаючи вартість придбаних за рахунок виконавця матеріалів) на таку реконструкцію чи капітальний ремонт за рахунок замовника.
Норми цього підпункту поширюються також на перший продаж дачних або садових будинків, а також будь-яких інших об’єктів власності, зареєстрованих згідно із законодавством як житло (житловий фонд)
.»Як бачимо, зміст цього
підпункту майже повністю відповідає2 тому, що було написано в п.п. 5.1.20 Закону про ПДВ.2 За виключенням хіба що розповсюдження пільги на гаражі та стоянки.
Отже, підґрунтя для подальших дискусій навколо тлумачення суті «житлової» пільги зберігатиметься і надалі.
Проте наразі, здається, у платників податків з’явилися нові аргументи.
По-перше
, деякі авторитетні юристи вже звернули увагу керівників підприємств на цікаву новелу, що міститься в п. 30.4 ПКУ:«
Платник податків вправі відмовитися від використання податкової пільги чи зупинити її використання на один або декілька податкових періодів, якщо інше не передбачено цим Кодексом. Податкові пільги, не використані платником податків, не можуть бути перенесені на інші податкові періоди, зараховані в рахунок майбутніх платежів з податків та зборів або відшкодовані з бюджету».По-друге
, тим забудовникам, які не бажають «звільнятися» від ПДВ, ми можемо порадити звернутися до офіційного Коментаря до ПКУ3, який, розглядаючи п.п. 197.1.14 ПКУ, вказує на джерело цієї пільги:«Звільнення від оподаткування операцій з постачання житла, крім їх першого постачання, є загальноприйнятою практикою та передбачене
ст. 135 Директиви Ради 2006/112/ЄС»4.3 Науково-практичний коментар до Податкового кодексу України: в 3 т. / кол. авторів [заг. редакція М. Я. Азарова]. — К.: Міністерство фінансів України, Національний університет ДПС України, 2010, с.919.
4
Офіційний вісник Європейського Союзу. 11.12.2006, с. L 347.Підемо за цим посиланням та подивимось на зміст вказаної
Директиви:«Держави-члени звільняють такі операції:
...
(j) поставка будівлі або її частин, а також землі, на якій вона розташована, окрім поставки, зазначеної в
підпункті (а) Статті 12(1)».Тепер переглянемо визначення, на яке вказує
стаття 135 Директиви:«Ст. 12 1.(a) <...> поставка,
до першого заселення, будівлі чи частин будівлі, та землі, на якій знаходиться будівля».Отже, кордоном визначення «першої поставки» в європейському розумінні є перше заселення квартири. Після заселення починається
неперша поставка, а всі операції, що передують першому заселенню, є «першими».Цікаво, що критерій заселення знайомий тим забудовникам, які перебувають на ринку житла вже давно.
Якщо пригадати старі редакції
п.п. 5.1.20 Закону про ПДВ, то в пам’яті спливуть і дискусії навколо того, що слід вважати «новозбудованим» житлом.У
листі Комітету Верховної Ради з питань фінансів і банківської діяльності від 21.02.2002 р. № 06-10/96 викладалася така позиція:«
Комітет з питань фінансів і банківської діяльності розглянув питання щодо застосування підпункту 5.1.20 статті 5 Закону України «Про податок на додану вартість».Зазначена норма Закону передбачає звільнення від оподаткування операцій з продажу або передачі у власність новозбудованого житла фізичним особам для його використання як місця проживання.
Щодо пільгового оподаткування операцій з виконання робіт з реконструкції будівель під житло та продажу цього житла фізичним особам, то зазначена пільга передбачає зменшення вартості житла для фізичних осіб незалежно від форми забудови.
Відповідно до наказу Держбуду України від 27.08.2000 р. № 174 «Про затвердження Правил визначення вартості будівництва» термін «будівництво» уключає і нове будівництво, і реконструкцію, і технічне переоснащення споруд.
Комітет вважає, що для цілей підпункту 5.1.20 словосполучення «новозбудоване житло» означає
житло, на яке не було отримано ордер на житлове приміщення іншими особами між моментом підписання акта Держкомісії про здавання житлового будинку в експлуатацію до моменту отримання ордера на житлове приміщення фізичною особою — покупцем».Отже, колись пільгу
п.п. 5.1.20 Закону про ПДВ законодавці прив’язували саме до моменту заселення, яке в українській практиці супроводжується отриманням так званого «ордера».
Підсумуємо
Поява
ПКУ та офіційних коментарів до нього дає змогу по-новому поглянути на деякі старі проблеми.І якщо забудовник прагне відкараскатися від щедрих ПДВ-пільг, то він може віднайти в нетрях вітчизняного та європейського законодавства додаткові аргументи на користь своєї позиції.
