Нікчемний правочин:
чи є право на ПК з ПДВ?
Оксана Петренко, адвокат,
Сергій Кобзан, канд. техн. наук, директор агентства нерухомості «ХІАН»
Останнім часом практика перевірок ПДВ податківцями стала базуватися на визнанні нікчемними правочинів, які укладені з контрагентами, що занесені у список ДПІ як «ненадійні». Через це перевіряючі «знімають» у суб’єктів господарювання податковий кредит та донараховують податкове зобов’язання з ПДВ.
Що робити суб’єктам господарювання? Тільки йти до суду.
У статті розглянуто повноваження податківців, підстави для визнання правочину нікчемним, судову практику з цього питання.
ДОКУМЕНТИ СТАТТІ
Конституція — Конституція України від 28.06.96 р. № 254к/96-ВР.
ЦК — Цивільний кодекс України від 16.01.2003 р. № 435-IV.
ГК — Господарський кодекс України від 16.01.2003 р. № 436-IV.
ПК — Податковий кодекс України від 02.12.2010 р. № 2755-VI.
Закон № 509 — Закон України «Про Державну податкову службу в Україні» від 04.12.90 р. № 509-XII.
Закон № 755 — Закон України «Про державну реєстрацію юридичних осіб та фізичних осіб — підприємців» від 15.05.2003 р. № 755-IV.
Закон про ПДВ — Закон України «Про податок на додану вартість» від 03.04.97 р. № 168/97-ВР.
Довідка суду — Довідка Вищого адміністративного суду України про результати вивчення та узагальнення практики застосування адміністративними судами окремих норм Закону України «Про податок на додану вартість» (ІІ частина) від 15.04.2010 р.
У ході перевірки...
ДПІ уповноважена законодавством на проведення перевірок діяльності підприємств з питань дотримання вимог податкового законодавства щодо правомірності формування податкових зобов'язань та податкового кредиту чи дотримання податкового, валютного та іншого законодавства з податку на додану вартість.
Останнім часом за результатами цих перевірок ДПІ робить висновки про:
— неможливість реального здійснення фінансово-господарських операцій підприємством та про неможливість ведення господарської діяльності у порядку, передбаченому приписами чинного законодавства України у перевіреному періоді;
— порушення вимог ч. 1 ст. 203, ст. 215, п. 1 ст. 216, ст. 228 ЦК у частині недодержання вимог зазначених статей в момент вчинення правочинів, які не спрямовані на реальне настання правових наслідків, що обумовлені ними, по правочинах, здійснених підприємством з постачальниками та покупцями;
— встановлення відсутності об'єктів, які підпадають під визначення ст. 3, ст. 4, ст. 7 Закону про ПДВ1, ст. ст. 185, 187, 188, 198 ПК;
— недійсність податкових зобов'язань на певну суму;
— недійсність податкового кредиту на певну суму;
— відсутніть фактичного виконання підприємством господарських операцій за спірним правочином;
— відсутність витрат підприємства у спірних правовідносинах;
— наявність взаємопов’язаності підприємства та контрагента підприємства;
— несумісність предмету спірного правочину з напрямом господарської діяльності підприємства;
— відсутність використання підприємством отриманих товарно-матеріальних цінностей.
1 Хоча Закон про ПДВ утратив чинність, але у перевірках ПДВ, які зараз проводять податківці, можуть розглядатися періоди, коли діяв цей Закон.
У перевірочному акті податківці зазначають, що підприємство не мало права на формування податкового кредиту, і визначають податкове зобов’язання з податку на додану вартість з нарахуванням штрафних санкцій.При цьому у своїх доказах вони ссилаються на 3 аргументи:
1) база даних «Система автоматизованого співставлення податкових зобов’язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів, декларацій по податку на додану вартість»;
2) інформація ДПІ, що підприємство має стан платника «10» — запит на встановлення місцезнаходження;
3) невідповідність данних у двох контрагентів при перевірці податкової декларації з ПДВ та додатку 5 «Розшифровки ПЗ та ПК в розрізі контрагентів» до декларації з ПДВ (адже саме їх ДПІ не визнає як податкову звітність).
Таким чином, податківці встановлюють порушення ч. 1 ст. 203, ст. 215, ст. 216, ст. 228 ЦК в частині недодержання вимог зазначених норм в момент вчинення правочинів, які не спрямовані на реальне настання правових наслідків. Усі указані норми ЦК стосуються недійсності та нікчемності правочинів.
І далі вони стверджують безпідставність заниження податкових зобов’язань та про неправомірність формування податкового кредиту з ПДВ.
Чим керуються податківці?
Наведені висновки податківців ґрунтуються на розділі «Нарахування податкових зобов’язань і застосування штрафних санкцій з податку на додану вартість посиланнями на нікчемність правочинів, за наслідками яких сформовано податковий кредит» Довідки суду.
У цій Довідці зазначено, що про відсутність реального характеру відповідних операцій можуть свідчити підтверджені доказами доводи податкового органу, зокрема, про наявність таких обставин:
— неможливість здійснення платником податку зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності;
— відсутність у платника податку необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності в силу відсутності управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів;
— облік для цілей оподаткування тільки тих господарських операцій, які безпосередньо пов’язані з виникненням права на податковий кредит або бюджетне відшкодування, якщо для даного виду діяльності також потрібне здійснення і облік інших господарських операцій;
— здійснення операцій з товарно-матеріальними цінностями, які не вироблялися або не могли бути вироблені в обсязі, зазначеному платником податку в документах обліку.
Чи це входить до повноважень податківців?
Законом № 509 на органи державної податкової служби покладено контроль за дотриманням податкового, валютного, іншого законодавства. Але! Норми ст. 203 та інших статей гл. 16 ЦК не відносяться ані до податкового, ані до валютного, ані до іншого законодавства.
Отже, вищезазначене дає підстави прийти до висновку, що відповідач виходить за межі своїх повноважень, встановлюючи порушення підприємствами вимог ст. 203, 215, 216, 228 ЦК.
Звернемося до ПК, де прописано спосіб дій органу державної податкової служби в разі виявлення факту неправильного обрахування платником податків податкового зобов'язання:
| ПК <...> 54.3. Контролюючий орган зобов'язаний самостійно визначити суму грошових зобов'язань, зменшення (збільшення) суми бюджетного відшкодування та/або зменшення (збільшення) від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток або від'ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, передбачених цим Кодексом або іншим законодавством, якщо: <...> 54.3.2. дані перевірок результатів діяльності платника податків свідчать про заниження або завищення суми його податкових зобов'язань, суми бюджетного відшкодування та/або від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток або від'ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, заявлених у податкових (митних) деклараціях, уточнюючих розрахунках; <...> 58.1. У разі коли сума грошового зобов'язання платника податків, передбаченого податковим або іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, розраховується контролюючим органом відповідно до статті 54 цього Кодексу (крім декларування товарів, передбаченого для громадян), або у разі коли за результатами перевірки контролюючий орган встановлює факт невідповідності суми бюджетного відшкодування сумі, заявленій у податковій декларації, або зменшує розмір задекларованого від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток або від'ємного значення суми податку на додану вартість, розрахованого платником податків відповідно до розділу V цього Кодексу, такий контролюючий орган надсилає (вручає) платнику податків податкове повідомлення-рішення. <...> |
Проаналізуємо наведені норми ПК. У випадку виявлення факту заниження платником податків податкового зобов'язання, так само як і у випадку виявлення факту завищення платником податків податкового зобов'язання, в тому числі і внаслідок декларування неіснуючого об'єкта оподаткування, податковий орган зобов’язаний прийняти відповідне податкове повідомлення-рішення.
Іншого порядку дій податкового органу як суб'єкта владних повноважень у таких правовідносинах законодавство не передбачає.
Норми ГК також говорять про те, що до компетенції ДПІ не входить визнання договорів недійсними:
| ГК <...> Стаття 207. Недійсність господарського зобов'язання 1. Господарське зобов'язання, що не відповідає вимогам закону, або вчинено з метою, яка завідомо суперечить інтересам держави і суспільства, або укладено учасниками господарських відносин з порушенням хоча б одним з них господарської компетенції (спеціальної правосуб'єктності), може бути на вимогу однієї із сторін, або відповідного органу державної влади визнано судом недійсним повністю або в частині. <...> 3. Виконання господарського зобов'язання, визнаного судом недійсним повністю або в частині, припиняється повністю або в частині з дня набрання рішенням суду законної сили як таке, що вважається недійсним з моменту його виникнення. У разі якщо за змістом зобов'язання воно може бути припинено лише на майбутнє, таке зобов'язання визнається недійсним і припиняється на майбутнє. <...> |
Тільки суд!
Таким чином, ми зясували, що ДПІ стверджують: фактично сторони правочину не мали на меті створення взаємних прав та обов’язків щодо поставки товарів, натомість, на порушення вимог чинного законодавства, шляхом укладення фіктивного правочину мали на меті отримання відшкодування ПДВ.
Але! Підприємство, вступаючи у договірні відносини, здійснюючи свою підприємницьку діяльність та підбираючи контрагентів, має право діяти на власний розсуд.
Крім того, суб’єкт підприємницької діяльності не наділений жодними управлінськими функціями відносно свого контрагента щодо перевірки його фінансово-господарської діяльності, отже, не може достовірно перевірити фінансово-господарський стан контрагента, встановити порушення в його фінансово-господарській діяльності, якщо такі мали місце. За таких обставин необхідно притримуватися презумпції правомірності правочину та наміру контрагента на настання реальних наслідків за угодою.
Важливим є питання , чи оспорювався в судовому порядку спірний договір сторонами чи ДПІ, чи є рішення суду, що набули законної сили, з приводу визнання цього договору недійсним.
У суді необхідно встановити наявність претензій до правоздатності і дієздатності юридичних осіб, які є сторонами спірного правочину, до правового статусу сторін правочину як платників ПДВ, відповідності правочину вимогам закону, належності складання первинних документів, відсутності у сторін перелічених правочинів наміру безпідставно одержати податкову вигоду ДПІ.
У випадку невстановлення таких фактів немає підстав для визнання правочину нікчемним.
З правового аналізу положень ст. 20 ПК, які регламентують права органів державної податкової служби, вбачається, що податковим органам, відповідно до покладених на них функцій та повноважень, не надано прав щодо встановлення висновків в актах перевірки про нікчемність, або недійсність правочинів, укладених суб’єктами господарювання.
У залі суду...
Якщо суб’єкт господарювання не погодився з рішенням ДПІ про визнання нікчемності правочину, він має право звернутися до суду.
Суб’єкт господарювання може надати докази можливості укладання та виконання суб’єктом господарювання договору купівлі-продажу товару лише за наявності у такого суб’єкта основних фондів та значних трудових ресурсів. При цьому суд відзначає, що з огляду на положення ЦК та ГК в частині вимог до суттєвих умов договору купівлі-продажу та договору поставки, згаданий вище довід ДПІ є неспроможним.
Податкові накладні є підставою для формування податкового кредиту з податку на додану вартість. Податкові накладні, видані в зв’язку з придбанням товару, повинні бути оформлені належним чином.
Доказами укладення та виконання договору між підприємствами є накладні, товарно-транспортні накладні, виписки з банківського рахунку про сплату товару, акти приймання-передання (надання послуг), складські квитанції, договір на зберігання продукції.
ДПІ повинна надати до суду докази відсутності контрагентів підприємства за місцезнаходженням на момент укладання та виконання спірного правочину або доказів обізнаності підприємства з фактом відсутності контрагента за місцезнаходженням.
У суді ДПІ повинні надати докази наявності між підприємцем та його контрагентом при здійсненні купівлі-продажу товарів взаємоузгоджених зловмисних дій, спрямованих на порушення існуючого в державі суспільного ладу або моральних засад.
У випадку, коли в акті перевірки ДПІ зазначає судження про відсутність реальності господарських операцій за спірним правочином, то воно підлягає відхиленню, бо зазначений довід мотивований виключно посиланням на: недекларування контрагентом підприємства своїх зобов'язань з ПДВ, на відсутність контрагента підприємства за місцезнаходженням, на відсутність у контрагента підприємства власних основних засобів та трудових ресурсів, то необхідно вказувати, що в силу положень ЦК , ГК та Закону № 755 підприємство та контрагенти підприємства є окремими суб'єктами права зі статусом юридичної особи, а відтак за змістом ПК та Закону про ПДВ підприємство та контрагенти підприємства є окремими платниками податку на додану вартість.
Межі юридичної відповідальності кожного платника ПДВ, яка (слід розуміти — відповідальність) відповідно до ст. 61 Конституції має індивідуальний характер, поширюються на діяння, що визнаються законом протиправними та були вчинені саме цим платником. Притягнення суб'єкта права до відповідальності за діяння, що було вчинено іншою особою, є неможливим.
Фактично викладені в акті перевірки судження суб’єкта владних повноважень про порушення підприємством вимог ст. 203, 215, 216, 228 ЦК, без будь-яких належних та допустимих доказів, є перевищенням компетенції органів державної податкової служби України.
Законом № 509 , ПК, Законом про ПДВ не надано право податковим органам визнавати недійсними документи бухгалтерського обліку та податкові накладні. Таке виключне право чинним законодавством України надано лише суду.
Окремо необхідно зазначити, що згідно з вимогами п. 4 ст. 91 ЦК, цивільна правоздатність юридичної особи виникає з моменту її створення і припиняється з дня внесення до Єдиного державного реєстру запису про її припинення. Згідно зі ст. 18 Закону № 755 якщо відомості, які підлягають внесенню до Єдиного державного реєстру, були внесені до нього, то такі відомості вважаються достовірними і можуть бути використані в спорі з третьою особою, доки до них не внесено відповідних змін. Якщо відомості, які підлягають внесенню до Єдиного державного реєстру, є недостовірними і були внесені до нього, то третя особа може посилатися на них у спорі як на достовірні.
У випадку, якщо на момент здійснення господарських операцій продавці товарів, робіт, послуг знаходилися в Єдиному державному реєстрі, мали свідоцтва про реєстрацію платником ПДВ, віднесення позивачем до податкового кредиту сум податку на додану вартість за такими операціями є цілком законним та обґрунтованим.
Подальше ненадання такими підприємствами-контрагентами податкової звітності чи невизнання її податковим органом як такої саме по собі не тягне за собою недійсність всіх угод, укладених з моменту державної реєстрації такої особи і до моменту виключення з державного реєстру, та не позбавляє правового значення виданих за такими господарськими операціями податкових накладних.
ПК та Закон про ПДВ не містять відповідних норм, які б зобов’язували замовника товарів, робіт, послуг слідкувати та контролювати подачу звітності податковим органам з боку виконавця робіт чи постачальника товарів.
З аналізу положення вищезазначених законодавчих та нормативно-правових актів вбачається, що покупець не може нести відповідальність як за несплату податків продавцями, так і за можливу недостовірність відомостей про них, включених до Єдиного державного реєстру, за умови необізнаності покупця щодо такої.
Зазначене дозволяє дійти висновку, що само по собі неподання податкової звітності продавцем при фактичному здійсненні господарської операції не впливає на податковий кредит покупця.
Висновки
Статистика судової практики говорить про те, що суди задовольняють позови підприємців до ДПІ у справах щодо визнання ДПІ договору між підприємствами нікчемним та встановлення факту завищення податкового кредиту з ПДВ, нарахування штрафних санкцій тощо.
Наведене свідчить про неправомірність дій ДПІ щодо визначення договорів нікчемними.
