Український аспект реєстрації та анулювання реєстрації платників ПДВ
Володимир Лежнін, юрист
(м. Харків, e-mail: firm_law@ukr.net)
Податок на додану вартість (далі — ПДВ) — один із найбільших за розміром податків — в українському законодавстві. Це непрямий податок, який повинен лягати тягарем на кінцевого споживача. Однак, якщо особа не зареєструвалася платником ПДВ (у випадку необхідності обов’язкової реєстрації), то незважаючи на подальшу реалізацію продукції, ця особа буде нести додаткові витрати у вигляді 20 % від суми продукції. Щоб уникнути такої ситуації та отримати право на бюджетне відшкодування або зарахування суми ПДВ у податковий кредит, особа повинна бути зареєстрована як платник ПДВ. Однак для цього необхідно відповідати певним умовам та пройти певну процедуру реєстрації платником ПДВ. Деякі нюанси процедури обов’язкової та добровільної реєстрації та анулювання реєстрації платником ПДВ будуть викладені у цій статті.
ДОКУМЕНТИ СТАТТІ
Конституція — Конституція України від 28.06.96 р. № 254к/96-ВР.
ПКУ — Податковий кодекс України від 02.12.2010 р. № 2755-VI.
Закон № 755 — Закон України «Про державну реєстрацію юридичних осіб та фізичних осіб — підприємців» від 15.04.2003 р. № 755-IV.
Положення № 1394 — Положення про реєстрацію платників податку на додану вартість, затверджене наказом Міністерства фінансів України від 07.11.2011 р. № 1394 (у редакції наказу Міністерства фінансів України від 10.02.2012 р. № 144).
Наказ № 1492 — наказ Міністерства фінансів України «Про затвердження форм та Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість» від 25.11.2011 р. № 1492.
Порядок № 121 — Порядок взаємодії суб'єктів інформаційного обміну щодо надання та використання відомостей з Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб — підприємців, затверджений наказом Державного комітету України з питань регуляторної політики та підприємництва, Державної податкової адміністрації України, Державного комітету статистики України від 07.12.2005 р. № 121/560/406.
Лист ВАСУ № 1776/100/13-08 — Оглядовий лист Вищого адміністративного суду України «Про деякі питання практики вирішення спорів у справах за участю органів державної податкової служби» від 24.10.2008 р. № 1776/100/13-08.
Лист Мін'юсту № 758-0-2-08-19 — лист Міністерства юстиції України «Щодо практики застосування норм права у випадку колізії» від 26.12.2008 р. № 758-0-2-08-19.
Лист Мін'юсту № Н-35267-18 — лист Міністерства юстиції України «Щодо порядку застосування нормативно-правових актів» від 30.01.2009 р. № Н-35267-18.
Лист Мін'юсту № 3915-0-4-11/101 — лист Міністерства юстиції України «Щодо проведення правової експертизи листів ДПАУ та Держмитслужби» від 28.04.2011 р. № 3915-0-4-11/101.
Лист ДПС № 4021/7/16-1417 — лист Державної податкової адміністрації України «Щодо проведення процедури реєстрації особи як платника ПДВ та анулювання такої реєстрації» від 14.02.2011 р. № 4021/7/16-1417.
Лист ДПА № 17212/7/16-1417 — лист Державної податкової адміністрації України «Щодо термінів подання реєстраційної заяви платника ПДВ при обов'язковій реєстрації особи як платника ПДВ» від 21.06.2011 р. № 17212/7/16-1417.
Лист ДПА № 13607/6/10-1015/2981 — лист Державної податкової адміністрації України «Про надання відповіді» від 28.07.2011 р. № 13607/6/10-1015/2981.
Лист ДПС № 1918/7/15-3317 — лист Державної податкової служби України «Про методичні рекомендації щодо проведення процедури анулювання реєстрації особи як платника ПДВ» від 30.09.2011 р. № 1918/7/15-3317.
Лист ДПС № 4800/7/15-3317 — лист Державної податкової служби України «Щодо окремих питань, пов'язаних із реєстрацією особи як платника ПДВ» від 01.11.2011 р. № 4800/7/15-3317.
Лист ДПС № 1420/7/15-3117 — лист Державної податкової служби України «Про затвердження форм та Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість» від 17.01.2012 р. № 1420/7/15-3117.
Яка особа може бути зареєстрована як платник ПДВ?
Платниками ПДВ можуть бути зареєстровані такі категорії осіб:
— суб'єкт господарської діяльності — юридична особа, у тому числі підприємство з іноземними інвестиціями (незалежно від форми та часу внесення таких інвестицій);
— інша юридична особа, яка не є суб'єктом господарської діяльності (наприклад, споживчі кооперативи, суспільні або релігійні організації, установи, благодійні фонди тощо);
— фізичні особи — підприємці на загальній системі оподаткування;
— фізичні особи — підприємці — платники єдиного податку III та IV груп;
— представництво нерезидента, що не має статусу юридичної особи;
— інвестор-резидент або інвестор-нерезидент (його постійне представництво), що виконує угоду про розподіл продукції (ст. 180 ПКУ).
Які є види реєстрації платником ПДВ?
Які вимоги до платників ПДВ?
Виділяються два види реєстрації платника ПДВ: обов’язкова та добровільна.
Вимоги до обов’язкової реєстрації особи як платника ПДВ :
загальна сума від здійснення операцій з постачання товарів/послуг, що підлягають оподаткуванню, у тому числі з використанням локальної або глобальної комп'ютерної мережі, нарахована (сплачена) такій особі протягом останніх 12 календарних місяців, сукупно перевищує 300000 гривень (без урахування податку на додану вартість), крім особи, яка є платником єдиного податку (п. 181.1 ст. 181 ПКУ).
При цьому положення ПКУ не обмежують право особи подати реєстраційну заяву одразу після досягнення обсягу сукупно, перевищує 300000 гривень. ДПС наголошує на можливості прийняття від такої особи реєстраційної заяви одразу після перевищення такого обсягу та при підтвердженні його відповідними документами (лист ДПА № 17212/7/16-1417).
Тому не потрібно чекати 12 місяців, а одразу після досягнення обсягу постачання більше ніж на 300000 грн. необхідно подавати заяву про реєстрацію платником ПДВ.
Обмеження для добровільної реєстрації платниками ПДВ є новелами ПКУ. Законодавець планував використовувати ці обмеження для боротьби з ухиленнями від сплати податків, однак на практиці невеликі або новостворені підприємства практично позбавлені можливості законним шляхом отримати свідоцтво платника ПДВ.
Підстави добровільної реєстрації платником ПДВ :
— особа, обсяги постачання товарів/послуг якої іншим платникам ПДВ за останні 12 календарних місяців становлять не менше 50 відсотків від загального обсягу постачання (але обсяг оподатковуваних операцій якої за цей самий період не перевищує 300000 гривень без урахування податку на додану вартість);
— особа, статутний капітал або балансова вартість активів (основних засобів, нематеріальних активів, запасів) якої перевищує 300000 гривень, незалежно від наявності здійснених нею оподатковуваних операцій та обсягу постачання товарів/послуг іншим платникам ПДВ (п. 182.1 ст. 182 ПКУ).
Роз’яснюючи першу підставу у листі ДПС № 4021/7/16-1417 зазначається, що починаючи з 1 січня 2011 року особа, обсяг постачання товарів/послуг якої не перевищує 300 тис. грн., може зареєструватись як платник податку на додану вартість за добровільним рішенням у разі, якщо одночасно:
— зареєстрована суб'єктом господарювання не менше 12 календарних місяців;
— за останні 12 календарних місяців обсяг постачання товарів/послуг іншим платникам податку на додану вартість сукупно становить 50 і більше відсотків загального обсягу постачання.
З такою позицією погодитися не можна, таке твердження ДПС звужує підстави добровільної реєстрації — а тому не може бути застосовано. Так, за результатами правової експертизи листів ДПС (у тому числі і листа ДПС № № 4021/7/16-1417) Мін'юстом встановлено, що вони містять нові правові норми, які регулюють питання застосування норм ПКУ, зачіпають права, свободи й законні інтереси юридичних і фізичних осіб та мають міжвідомчий характер. Листи — це службова кореспонденція, вони не є нормативно-правовими актами, можуть носити лише роз'яснювальний, інформаційний та рекомендаційний характер і не повинні містити нових правових норм, які зачіпають права, свободи й законні інтереси громадян або мають міжвідомчий характер. Такі правові норми мають бути викладені виключно у нормативно-правовому акті, затвердженому відповідним розпорядчим документом, погодженому із заінтересованими органами та зареєстрованому в органах юстиції в порядку, встановленому законодавством про державну реєстрацію нормативно-правових актів. У разі встановлення листами нових правових норм вони підлягають відкликанню з місць застосування органом, що їх видав, та скасуванню (лист Мін'юсту № 3915-0-4-11/101).
Який порядок реєстрації особи платником ПДВ?
Схематично порядок реєстрації викладено на рисунку, див. с. 39.
З якого моменту особа вважається зареєстрованою платником ПДВ?
Особа є зареєстрованою платником ПДВ з дати внесення до Реєстру платників ПДВ (абз. 2 п. 3.1 Положення № 1394).
Однак необхідно враховувати наступне:
якщо особа реєструється як платник податку з іншого дня, ніж перший день календарного місяця ,
то першим звітним (податковим) періодом є період, який розпочинається від дня такої реєстрації та закінчується останнім днем першого повного календарного місяця (п.п. а) п. 202.1 ст. 202 ПКУ).
Особи, у разі добровільної реєстрації , можуть навести у реєстраційній заяві бажаний (запланований) день реєстрації як платника ПДВ, що відповідає даті початку податкового періоду (календарний місяць), з якого такі особи вважатимуться платниками податку та матимуть право на виписку податкових накладних (п. 183.5 ст. 183 ПКУ).
Яка відповідальність за неподачу реєстраційної заяви особою,
яка підлягає обов’язковій реєстрації платником ПДВ?
Будь-яка особа, яка підлягає обов'язковій реєстрації як платник податку і не подала до ДПІ реєстраційну заяву, несе відповідальність за ненарахування або несплату цього податку на рівні зареєстрованого платника без права нарахування податкового кредиту та отримання бюджетного відшкодування (п. 183.10 ст. 183 ПКУ).
Обов'язок нарахування та сплати податкових зобов'язань з податку на додану вартість у такої особи виникає з дня, наступного за граничним днем, який встановлений для подання Заяви, тобто з 11 числа календарного місяця, що настає за місяцем, в якому вперше досягнуто обсягу оподатковуваних операцій з постачання товарів/послуг понад 300 тис. гривень (лист ДПС № 4800/7/15-3317).
Таким чином, указана норма передбачає негативні фінансові наслідки — збитки у зв’язку зі сплатою ПДВ та неможливістю нараховувати податковий кредит та отримувати бюджетне відшкодування.
Які шляхи боротьби із можливими зловживаннями з боку ДПІ
при розгляді питання щодо реєстрації
платником ПДВ?
Перелік підстав для відмови вичерпний. Так, ДПІ відмовляє в реєстрації особи як платника податку, якщо за результатами розгляду реєстраційної заяви та/або поданих документів встановлено:
— особа не здійснює постачання товарів/послуг;
— особа не відповідає вимогам, визначеним ст. 180 ПКУ — тобто не може бути платником ПДВ;
— особа, не відповідає вимогам п. 181.1 ст. 181 ПКУ — загальна сума від здійснення операцій з постачання товарів/послуг не перевищує 300000 гривень;
— особа, не відповідає вимогам п. 182.1 ст. 182 ПКУ — обсяги постачання товарів/послуг іншим платникам ПДВ за останні 12 календарних місяців становлять менше 50 % від загального обсягу постачання, статутний капітал або балансова вартість активів (основних засобів, нематеріальних активів, запасів) якої не перевищує 300000 гривень;
— особа, не відповідає вимогам п. 183.7 ст. 183 ПКУ — заява про реєстрацію особи як платника ПДВ подана не уповноваженою особою або до ДПІ не за місцезнаходженням (місцем проживання) особи або без зазначення підстав для реєстрації особи як платника податку;
— або якщо існують обставини, які є підставою для анулювання реєстрації згідно із ст. 184 ПКУ — такі підстави будуть описані нижче (п. 183.8 ст. 183 ПКУ).
Слід зазначити про певну невідповідність між нормами Положення № 1394 та ПКУ щодо підстав відмови у реєстрації платником ПДВ у бік погіршення становища платника.
Відповідно до п. 183.9 ст. 183 ПКУ у разі відсутності підстав для відмови у реєстрації особи як платника ПДВ орган державної податкової служби зобов'язаний видати свідоцтво платника ПДВ.
Пункт 3.9 Положення № 1394 містить додаткові підстави для неприйняття, а фактично відмови у реєстрації особи платником ПДВ та видачі свідоцтва порівняно із ПКУ,
а саме: якщо в заяві про реєстрацію не зазначені обов'язкові реквізити, надані недостовірні або неповні дані (крім розділу 16 такої заяви), її не скріплено печаткою заявника, не підписано заявником (для фізичних осіб), відповідальною особою заявника (для юридичних осіб) чи особою, яка має документально підтверджене повноваження щодо підпису реєстраційної заяви від особи, яка реєструється платником ПДВ, відомості про заявника не включені до ЄДРПОУ.
У цьому випадку, як указано у п. 3.9 Положення № 1394, податковий орган протягом 10 робочих днів від дня отримання заяви повинен звернутися до особи з письмовою пропозицією надати нову заяву про реєстрацію (із зазначенням підстав неприйняття попередньої).
Увага! Слід пам’ятати, що:
— у випадку суперечності норм підзаконного акта нормам закону слід застосовувати норми закону, оскільки він має вищу юридичну силу (лист Мін'юсту № Н-35267-18);
— у разі існування суперечності між актами, прийнятими різними за місцем в ієрархічній структурі органами — вищестоящим та нижчестоящим, застосовується акт, прийнятий вищестоящим органом, як такий, що має більшу юридичну силу (п. 2 листа Мін'юсту № 758-0-2-08-19);
— у разі якщо поняття, терміни, правила та положення інших актів суперечать поняттям, термінам, правилам та положенням ПКУ, для регулювання відносин оподаткування застосовуються поняття, терміни, правила та положення ПКУ (п. 5.2 ПКУ).
У ПКУ жодним чином не вказано про неприйняття реєстраційної заяви (фактично відмови у реєстрації платником ПДВ) та не наведено додаткових підстав, а тому має застосовуватися норма п. 183.9 ПКУ, відповідно до якої у разі відсутності підстав для відмови у реєстрації особи як платника ПДВ орган державної податкової служби зобов'язаний видати свідоцтво платника ПДВ.
Тому в разі відмови у видачі свідоцтва платника ПДВ з підстав, зазначених у п. 3.9 Положення № 1394, або необґрунтованої відмови (без наявності підстав для відмови, зазначених у ПКУ), необхідно оскаржувати таку відмову до вищестоящого податкового органу або до адміністративного суду (визнавати такі дії ДПІ незаконними, зобов’язувати ДПІ зареєструвати платником ПДВ та видати свідоцтво платника ПДВ).
Які підстави та порядок анулювання реєстрації як платника ПДВ?
Анулювання реєстрації платника ПДВ — це виключення з реєстру платників ПДВ.
Анулювання реєстрації може здійснюватися за заявою платника ПДВ або за самостійним рішенням відповідного органу державної податкової служби. Свідоцтво про реєстрацію платника податку вважається анульованим з дати анулювання реєстрації платника податку (п. 184.2 ст. 184 ПКУ).
Правові підстави для анулювання реєстрації платника ПДВ наведені в ст. 184 ПКУ і їх перелік є вичерпним. Перехідні положення ПКУ не містять застережень щодо виникнення у платника обов’язку по заміні раніше отриманих свідоцтв платника податку на додану вартість та щодо встановлення додаткових обмежень по строку дії раніше виданих свідоцтв (Ухвала ВАСУ від 26.10.2011 р. у справі № К/9991/34619/11, http://reyestr.court.gov.ua/Review/19405204).
Підставами анулювання реєстрації як платника ПДВ (п. 184.1 ст. 184 ПКУ) є наступні обставини:
а) будь-яка особа, зареєстрована як платник ПДВ протягом попередніх 12 місяців, подала заяву про анулювання реєстрації, якщо загальна вартість оподатковуваних товарів/послуг, що надаються такою особою, за останні 12 календарних місяців була меншою 300000 грн., за умови сплати суми податкових зобов'язань.
У цьому випадку анулювання здійснюється виключно за ініціативи платника ПДВ за заявою № 3-ПДВ.
Таке прохання може бути ініційоване платником ПДВ після спливу 12 календарних місяців реєстрації особи платником ПДВ, починаючи з наступного дня після дня, що відповідає числу та місяцю реєстрації особи платником ПДВ (п.п. 5.1.1 Положення № 1394);
б) будь-яка особа прийняла рішення про припинення та затвердила ліквідаційний баланс, передавальний акт або розподільчий баланс щодо своєї діяльності за умови сплати суми податкових зобов'язань із ПДВ.
Таке анулювання може бути ініційоване платником ПДВ — юридичною особою після складання комісією з припинення (комісією з реорганізації, ліквідаційною комісією) або ліквідатором ліквідаційного балансу, передавального акта або розподільчого балансу у разі реорганізації платника податку відповідно до законодавства шляхом приєднання, злиття, поділу та перетворення (якщо датою державної реєстрації юридичної особи, утвореної в результаті перетворення, є дата завершення перетворення) (п.п. 5.2.1 Положення № 1394).
Рішення про анулювання реєстрації за ініціативи податкового органу приймаються за наявності відповідних підтверджуючих документів (відомостей), які описані вище (п.п. 5.5.2 Положення № 1394).
Підтверджуючими документами у такому випадку є:
— заява про припинення платника ПДВ за формою № 8-ОПП;
— будь-яке інше повідомлення платника ПДВ, уповноваженого ним органу чи особи щодо прийняття рішення про припинення платника ПДВ за власним бажанням;
— відомості з ЄДРПОУ про внесення запису про рішення засновників (учасників) або уповноваженого ними органу щодо припинення юридичної особи, прийняття фізичною особою рішення щодо припинення підприємницької діяльності, перебування юридичної особи в процесі припинення чи фізичної особи — підприємця в процесі припинення підприємницької діяльності;
— для юридичних осіб — затверджений ліквідаційний баланс, передавальний акт або розподільчий баланс (п.п. 5.5.2.1 Положення № 1394);
в) будь-яка особа, зареєстрована як платник ПДВ, реєструється як платник єдиного податку, умова сплати якого не передбачає сплати ПДВ (юридична особа, або фізична особа-підприємець 1 та 2 категорій, або 3 та 4 без сплати ПДВ).
При розгляді питання анулювання реєстрації згідно з цим підпунктом 12 місяців визначаються з урахуванням того, що:
— не враховується місяць, в якому проведено реєстрацію особи платником ПДВ, якщо особа зареєстрована платником ПДВ з дня іншого, ніж перший день календарного місяця;
— включаються останні 12 послідовних податкових місяців, за які подані податкові декларації (у разі подання декларацій) або сплив строк подання податкових декларацій (у разі неподання декларацій) до отримання чи складання податковим органом документа, який є підставою для анулювання реєстрації (п.п. 5.1.3 Положення № 1394).
Підтверджуючими документами у такому випадку є Свідоцтво або корінець Свідоцтва про право сплати єдиного податку суб'єктом малого підприємництва — фізичною особою та юридичною особою, яка обрала ставку єдиного податку 10 відсотків (п.п. 5.5.2.2 Положення № 1394);
г) особа, зареєстрована як платник ПДВ, протягом 12 послідовних податкових місяців не подає органу державної податкової служби декларації з ПДВ та/або подає таку декларацію (податковий розрахунок), яка (який) свідчить про відсутність постачання/придбання товарів, здійснених з метою формування податкового зобов'язання чи податкового кредиту.
Будьте уважні, з 1 лютого 2012 року податкова звітність з ПДВ повинна подаватись до ДПІ за формами, затвердженими наказом № 1492, у зв’язку з чим форми податкової звітності з ПДВ зазнали змін (лист ДПС № 1420/7/15-3117).
Підтверджуючими документами у такому випадку є довідка підрозділу оподаткування юридичних або фізичних осіб про подання/неподання платником ПДВ податковому органу декларації з ПДВ протягом 12 послідовних податкових місяців та/або реєстр (перелік) податкових декларацій (податкових розрахунків) особи за 12 послідовних податкових місяців, які свідчать про відсутність постачання/придбання товарів, здійснених з метою формування податкового зобов'язання чи податкового кредиту у таких деклараціях (податкових розрахунках) протягом 12 послідовних податкових місяців (п.п. 5.5.2.3 Положення № 1394);
ґ) установчі документи будь-якої особи, зареєстрованої як платник ПДВ, визнані рішенням суду недійсними .
Підтверджуючими документами у такому випадку є судове рішення (що набрало законної сили), повідомлення державного реєстратора, відомості з ЄДРПОУ щодо визнання недійсними установчих документів (п.п. 5.5.2.4 Положення № 1394).
д) господарським судом винесено ухвалу про ліквідацію юридичної особи — банкрута .
Підтверджуючими документами у такому випадку є ухвала господарського суду (що набрала законної сили) про ліквідацію юридичної особи — банкрута, повідомлення державного реєстратора, відомості з ЄДРПОУ про внесення запису про припинення банкрута (п.п. 5.5.2.5 Положення № 1394);
е) платник ПДВ ліквідується за рішенням суду (фізична особа позбувається статусу суб'єкта господарювання) або особу звільнено від сплати ПДВ чи її податкову реєстрацію анульовано (скасовано, визнано недійсною) за рішенням суду.
Підтверджуючими документами у такому випадку є:
— судове рішення (що набрало законної сили) щодо припинення юридичної особи чи підприємницької діяльності фізичної особи — підприємця, що не пов'язане з банкрутством, повідомлення державного реєстратора, відомості з ЄДРПОУ про внесення запису щодо такого рішення (п.п. 5.5.2.6 Положення № 1394);
— судове рішення (що набрало законної сили) про анулювання (скасування, визнання недійсною) податкової реєстрації чи Свідоцтва, про звільнення від сплати податку на додану вартість (п.п. 5.5.2.7 Положення № 1394);
— судове рішення (що набрало законної сили), повідомлення державного реєстратора, відомості з ЄДРПОУ щодо скасування державної реєстрації платника ПДВ (п.п. 5.5.2.8 Положення № 1394).
Зверніть увагу, що до анулювання реєстрації статусу платника податку на додану вартість особа, що перебуває у процесі ліквідації, має право та зобов’язана, у випадках, встановлених законодавством, видавати податкові накладні на загальних підставах (п. 4 листа ВАСУ № 1776/100/13-08).
є) фізична особа, зареєстрована як платник ПДВ, померла, її оголошено померлою, визнано недієздатною або безвісно відсутньою, обмежено її цивільну дієздатність .
Підтверджуючими документами у такому випадку є:
— інформація органів реєстрації актів цивільного стану, повідомлення державного реєстратора, відомості з ЄДРПОУ щодо смерті фізичної особи — підприємця (п.п. 5.5.2.9 Положення № 1394);
— судове рішення (що набрало законної сили) про оголошення фізичної особи — підприємця померлою, про визнання фізичної особи — підприємця безвісно відсутньою, про визнання фізичної особи — підприємця недієздатною або обмеження її цивільної дієздатності, інформація органів реєстрації актів цивільного стану, повідомлення державного реєстратора, відомості з ЄДРПОУ щодо такого рішення (п.п. 5.5.2.10 Положення № 1394);
ж) в ЄДРПОУ наявний запис про відсутність юридичної особи або фізичної особи за її місцезнаходженням (місцем проживання) або запис про відсутність підтвердження відомостей про юридичну особу.
Законом не визначений механізм внесення до ЄДРПОУ запису про відсутність фізичної особи — підприємця за місцем проживання (лист ДПС № 1918/7/15-3317), тому така підстава застосовується лише до юридичних осіб.
Запис про відсутність підтвердження відомостей про юридичну особу вноситься за ініціативою державного реєстратора або за ініціативою органу державної податкової служби. У разі неподання юридичною особою реєстраційної картки про підтвердження відомостей про юридичну особу (подається щороку) або повідомлення ДПІ про відсутність юридичної особи за її місцезнаходженням державний реєстратор зобов'язаний надіслати рекомендованим листом протягом 5 робочих днів повідомлення щодо необхідності подання державному реєстратору реєстраційної картки. У разі неподання юридичною особою протягом місяця з дати надходження їй відповідного повідомлення реєстраційної картки про підтвердження відомостей про юридичну особу державний реєстратор повинен внести до ЄДРПОУ запис про відсутність підтвердження зазначених відомостей. Якщо державному реєстратору повернуто рекомендованого листа, державний реєстратор повинен внести до ЄДР запис про відсутність юридичної особи за її місцезнаходженням (ч. 11, 12, 14 ст. 19 Закону № 755).
Державний реєстратор протягом дня, але не пізніше 10 год. 00 хв. наступного робочого дня, передає з бази даних ЄДРПОУ ДПІ повідомлення про внесення до ЄДРПОУ запису про відсутність юридичної особи за її місцезнаходженням або запису про відсутність підтвердження відомостей про юридичну особу (пп. 2.2, 2.3 розділу 2 Порядку № 121).
Після отримання від державного реєстратора відомостей щодо внесення до ЄДРПОУ запису про відсутність юридичної особи за її місцезнаходженням або запису про відсутність підтвердження відомостей про юридичну особу стосовно кожного такого платника податку підрозділом реєстрації та обліку платників податків ДПІ протягом одного дня від дня отримання відомостей готується проект рішення про анулювання реєстрації платника ПДВ за формою № 6-ПДВ. Рішення разом із документами, що підтверджують наявність підстав для анулювання реєстрації особи як платника ПДВ, передається до комісії з проведення анулювання реєстрації платників ПДВ.
Окрім того, після отримання від державного реєстратора відомостей про внесення до ЄДР запису про відсутність юридичної особи за її місцезнаходженням або запису про відсутність підтвердження відомостей про юридичну особу підрозділ реєстрації та обліку платників податків повідомляє про це всі зацікавлені структурні підрозділи органу державної податкової служби (лист ДПС № 1918/7/15-3317).
Однак якщо був порушений порядок до ЄДРПОУ такого запису, то реєстрація не може бути анульована . Так, колегія суддів Вищого адміністративного суду України вважає правильними висновки судів попередніх інстанцій, які визнали, що порушення державним реєстратором порядку та строків направлення повідомлень призвели до незаконного прийняття спірного запису, внесеного до ЄДРПОУ, про відсутність підтвердження відомостей про юридичну особу ТОВ «Український міжрегіональний центр «Гідротон ЛТД», а також суди обґрунтовано зазначили, що вказані обставини не могли бути підставою для прийняття податковим органом рішення про анулювання реєстрації платника податку на додану вартість (Ухвала ВАСУ від 25.01.2012 р. у справі № К/9991/68251/11, http://reyestr.court.gov.ua/Review/21538774);
з) закінчився строк дії Свідоцтва про реєстрацію особи як платника ПДВ
Підтверджуючими документами у такому випадку є:
— Свідоцтво або корінець Свідоцтва, яким підтверджується закінчення терміну дії Свідоцтва (п.п. 5.5.2.12 Положення № 1394);
— документ, який підтверджує закінчення строку, на який було створено платника ПДВ, укладено договір про спільну діяльність, договір управління майном, угоду про розподіл продукції (п.п. 5.5.2.13 Положення № 1394).
Строк дії Свідоцтва, зокрема, зазначається, коли особа з певного звітного періоду переходить на спрощену систему оподаткування, обліку та звітності і при цьому не буде платником ПДВ (п. 5.4 Положення № 1394);
и) обсяг постачання товарів/послуг платниками ПДВ, зареєстрованими добровільно, іншим платникам податку за останні 12 календарних місяців сукупно становить менше 150 000 грн.
Підтверджуючими документами у такому випадку є акт (довідка) документальної чи камеральної перевірки або реєстр (перелік) податкових декларацій (податкових розрахунків) особи, зареєстрованої добровільно, за 12 послідовних податкових місяців, який свідчить про те, що обсяг постачання товарів/послуг іншим платникам податку за останні 12 календарних місяців сукупно становить менше 50 % загального обсягу постачання у розмірі 300000 грн. У реєстрі (переліку) зазначаються дані про реєстрацію особи платником ПДВ та за кожною декларацією (податковим розрахунком) — податковий період, дата надходження декларації (податкового розрахунку) до податкового органу, загальні обсяги поставок звітного періоду, вказані у відповідних рядках та колонках податкової декларації (податкового розрахунку), обсяги постачання товарів/послуг та їх відсоток платникам ПДВ (п.п. 5.5.2.14 Положення № 1394).
Зверніть увагу, що ця підстава застосовується для постачання з 01.01.2011 р . Так, закони та інші нормативно-правові акти не мають зворотної дії в часі, крім випадків, коли вони пом'якшують або скасовують відповідальність особи (ч. 1 ст. 58 Конституції).
У ПКУ відсутні будь-які посилання на поширення дії цього підпункту на правовідносини, які мали місце до набрання ним чинності. А тому колегія суддів касаційної інстанції вважає, що оскільки податкове законодавство до 01.01.2011 р. не передбачало для платника податку на додану вартість підставу анулювання його реєстрації, викладену у п.п. «и» п. 184.1 ПКУ, то податковий орган не мав права брати для обрахунку обсяги постачання товарів/послуг позивачем (платником податку) іншим платникам податку за період до набрання чинності ПКУ 01.01.2011 р. у зв’язку з чим, колегія суддів касаційної інстанції вважає правильним висновок суду апеляційної інстанції, який визнав незаконним рішення про анулювання реєстрації платника ПДВ (Ухвала ВАСУ від 14.12.2011 р. у справі № К/9991/68545/11, http://reyestr.court.gov.ua/Review/20669631).
Які є винятки із загальних правил про анулювання реєстрації?
Анулювання реєстрації особи як платника ПДВ не відбувається, якщо під час виконання угоди про розподіл продукції інвестор (його постійне представництво), який є платником ПДВ, подає до податкового органу декларацію (податковий розрахунок) з ПДВ, яка (який) свідчить про відсутність оподатковуваних поставок/придбання протягом 12 послідовних податкових місяців (п. 337.3 ст. 337 ПКУ).
Які є умови анулювання реєстрації як платника ПДВ?
Якщо в останньому звітному (податковому) періоді на обліку у платника податку залишаються товари та необоротні активи, при придбанні яких суми податку були включені до податкового кредиту, то платник податку повинен не пізніше дати анулювання його реєстрації як платника податку визнати умовне постачання таких товарів та необоротних активів. У цьому разі він зобов'язаний нарахувати податкові зобов'язання виходячи із звичайної ціни відповідних товарів чи необоротних активів, крім випадків реорганізації платника податку шляхом приєднання, злиття, перетворення, поділу та виділення відповідно до закону (п. 184.7 ст. 184 ПКУ).
У разі якщо на дату подання заяви про анулювання реєстрації платник податку має податкові зобов'язання за результатами останнього податкового періоду, така сума податку враховується в суму зменшення бюджетного відшкодування, а в разі його відсутності сплачується до державного бюджету. Анулювання реєстрації особи як платника податку відбувається у день, що настає за днем проведення розрахунків із бюджетом за податковими зобов'язаннями, останнього податкового періоду (п. 184.8 ст. 184 ПКУ).
Який порядок анулювання реєстрації особи як платника ПДВ
за добровільним рішенням такої особи?
Для анулювання реєстрації платник ПДВ подає до податкового органу за місцем перебування на обліку заяву про анулювання реєстрації платника ПДВ за формою № 3-ПДВ. Повертає ДПІ Свідоцтво платника ПДВ та всі його засвідчені копії. Якщо порушено порядок заповнення такої заяви або не додані документи, то в 10-денний строк від дня отримання заяви ДПІ звертається до особи з письмовою пропозицією надати нову заяву про анулювання реєстрації (із зазначенням підстав неприйняття попередньої) (п.п. 5.3.1 Положення № 1394).
Податковий орган у 10-денний строк анулює реєстрацію особи як платника ПДВ, що подав заяву про анулювання реєстрації, якщо встановить, що він відповідає вимогам ПКУ, та за умови проведення розрахунків із бюджетом за податковими зобов'язаннями останнього податкового періоду (п.п. 5.3.2.1 Положення № 1394).
У разі відсутності законних підстав для анулювання реєстрації платника ПДВ або якщо особа відповідає критеріям, згідно з якими реєстрація платником ПДВ є обов'язковою, ДПІ протягом 10 календарних днів після надходження заяви платника податку про анулювання реєстрації надається письмове пояснення (відмова в анулюванні реєстрації) та повертається Свідоцтво разом із засвідченими копіями Свідоцтва під підпис платника ПДВ (представника платника) або направляється поштовим відправленням з післяплатою за рахунок такого платника ПДВ (п.п. 5.3.2.3 Положення № 1394).
Який порядок анулювання реєстрації особи
як платника ПДВ за ініціативою ДПІ?
За наявності підтвердних документів (відомостей) ДПІ приймає рішення про анулювання реєстрації особи — платника ПДВ незалежно від здійснення ДПІ документальних та камеральних перевірок такої особи і їх результатів, а також обов'язку такої особи бути зареєстрованою та/або нараховувати чи сплачувати податок на додану вартість відповідно до законодавства (п.п. 5.5.2 Положення № 1394).
Таке рішення складається у двох примірниках комісією, утвореною відповідно до розпорядження податкового органу, та підписується керівником податкового органу. У рішенні за формою № 6-РПДВ про анулювання реєстрації платника ПДВ обов'язково вказується підстава для такого анулювання з посиланням на відповідні норми ПКУ (п.п. 5.5.4 Положення № 1394).
Рішення податкового органу про відміну анулювання реєстрації та скасування рішення про анулювання реєстрації платника ПДВ викладається з описом ситуації, посиланням на ПКУ, зазначенням мотивів та обґрунтувань прийняття такого рішення, оформляється на бланку та підписується керівником такого органу чи особою, яка виконує його обов'язки (лист ДПА № 13607/6/10-1015/2981).
Дата підписання рішення про анулювання реєстрації платника ПДВ вважається днем прийняття такого рішення. Рішення про анулювання реєстрації платників ПДВ у день підписання реєструються у Журналі обліку рішень про анулювання реєстрації платників ПДВ за формою № 6-РЖ. Номер рішення відповідає порядковому номеру запису в цьому Журналі (п.п. 5.5.4.1 Положення № 1394).
Про анулювання реєстрації платника ПДВ ДПІ зобов'язана письмово повідомити особу протягом 3-х робочих днів після дня анулювання такої реєстрації (п. 184.10 ст. 184 ПКУ).
Колишній платник ПДВ зобов'язаний повернути податковому органу Свідоцтво та всі засвідчені копії Свідоцтва разом із супровідним листом протягом 20 календарних днів від дня прийняття рішення про анулювання (п.п. 5.5.5 Положення № 1394).
Як визначаються звітні (податкові) періоди
та податкові зобов'язання з ПДВ
при анулюванні реєстрації особи
як платника ПДВ?
За наявності підстав ДПІ здійснює анулювання реєстрації платника ПДВ на дату:
— подання заяви або підписання рішення про анулювання реєстрації, якщо не визначені граничний термін дії Свідоцтва або дата втрати особою статусу платника ПДВ, або коли є підстави для анулювання до закінчення терміну дії Свідоцтва;
— зазначену у судовому рішенні, закінчення терміну дії Свідоцтва, за день до втрати особою статусу платника ПДВ, прийняття рішення чи події у випадках, передбачених ПКУ (п. 5.7 Положення № 1394).
У разі анулювання реєстрації особи як платника податку останнім звітним (податковим) періодом є період, який розпочинається від дня, що настає за останнім днем попереднього податкового періоду, та закінчується днем анулювання реєстрації (п. 5.8 Положення № 1394).
Наприклад, якщо датою анулювання реєстрації особи як платника ПДВ і виключення її з Реєстру є 20.05.2011 р., то останнім звітним (податковим) періодом буде період:
— у разі застосування місячного звітного (податкового) — з 01.05.2011 р. по 20.05.2011 р.;
— у разі застосування квартального звітного (податкового) періоду — з 01.04.2011 р. по 20.05.2011 р.
Тому останньою податковою декларацією з ПДВ, яку особа зобов'язана буде подати, є декларація за один із зазначених періодів залежно від того, який звітний (податковий) період застосовує така особа.
Який порядок оскарження рішення ДПІ
про анулювання реєстрації платником ПДВ?
Як поновлюється така реєстрація?
Рішення про анулювання реєстрації платника ПДВ за ініціативою ДПІ може бути оскаржене в адміністративному порядку до органу вищого рівня або до окружного адміністративного суду у
30-денний строк з моменту його винесення (п. 5.6 Положення № 1394).
Підставою для внесення до Реєстру запису про відміну анулювання реєстрації, що відбулась за ініціативою податкового органу, є рішення суду, яке набрало законної сили, або рішення ДПІ про відміну анулювання реєстрації та скасування рішення про анулювання реєстрації платника ПДВ. Рішення із копіями відповідних документів направляються до ДПС для розгляду та внесення відповідних змін до Реєстру. Рішення ДПІ про відміну анулювання реєстрації та скасування рішення про анулювання реєстрації платника ПДВ викладається з описом ситуації, посиланням на ПКУ, зазначенням мотивів та обґрунтувань прийняття такого рішення, оформляється на бланку та підписується керівником такого органу чи особою, яка виконує його обов'язки (п.п. 5.6.1 Положення № 1394).
У разі відміни рішення про анулювання реєстрації, якщо інше не визначено судовим рішенням, ДПІ видає платнику ПДВ нове Свідоцтво (за новим номером) замість старого Свідоцтва на підставі реєстраційної заяви з позначкою «Перереєстрація» та рішення про відміну анулювання реєстрації. При цьому дата реєстрації платником ПДВ не змінюється, а датою початку дії нового Свідоцтва та датою анулювання старого Свідоцтва є дата внесення відповідного запису до Реєстру (п.п. 5.6.2 Положення № 1394).
Якщо на дату відміни рішення про анулювання реєстрації особа зареєстрована платником ПДВ повторно, податковий орган видає платнику ПДВ нове Свідоцтво (за новим номером) замість старого Свідоцтва в такому самому порядку, як і при перереєстрації. При цьому дата повторної реєстрації платником ПДВ змінюється на дату попередньої реєстрації платником ПДВ, а дата анулювання останнього Свідоцтва попередньої реєстрації змінюється на дату початку дії першого Свідоцтва повторної реєстрації платником ПДВ (п.п. 5.6.3 Положення № 1394).
Як перевірити контрагента та дізнатися,
чи зареєстрований він платником ПДВ,
чи не анульоване таке Свідоцтво?
Для інформування платників податку Державна податкова служба України щодекади оприлюднює на своєму веб-сайті (http://sta.gov.ua/control/uk/vat/search):
— дані з реєстру платників податку із зазначенням найменування або прізвища, імені та по батькові платника податку, дати податкової реєстрації, індивідуального податкового номера, номера Свідоцтва про реєстрацію платника податку, дати початку його дії;
— інформацію про осіб, позбавлених реєстрації як платників податку за заявою платника податку, з ініціативи органів державної податкової служби чи за рішенням суду, а саме про анульовані свідоцтва про реєстрацію платника податку із зазначенням індивідуальних податкових номерів, дати анулювання, причин анулювання та підстав для анулювання свідоцтв (п. 183.13 ст. 183 ПКУ).
Як захиститися від необачних дій контрагента,
що можуть призвести до ваших втрат?
Такі жорсткі норми щодо реєстрації платниками ПДВ, наявність підстав для анулюванні реєстрації або інші дії контрагента-постачальника, можуть призвести до того, що суми ПДВ не будуть включені до податкового кредиту або ДПІ у зв’язку з діями контрагента направить вам повідомлення-рішення.
Щоб мінімізувати такі ситуації, а також мати можливість відшкодувати збитки у контрагента, необхідно правильно підійти до укладення договору із контрагентом. Пропонується у текст договору (контракту) на закупівлю товарів, робіт, послуг включити пункти відповідальності контрагента наступного змісту:
«1. У разі порушення Постачальником строків та/або порядок реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних або Постачальник не зареєстрував податкові накладні у Єдиному реєстрі податкових накладних, на імпортний та/або підакцизний товар не вказані або невірно вказані коди УКТ ЗЕД, не надано (несвоєчасно надано) повний комплект документів щодо поставки товару, які мають відповідати вимогам чинного законодавства, що призвело до втрати Покупцем права на податковий кредит відповідно до пункту 198.6 статті 198 Податкового кодексу України, Постачальник зобов'язаний відшкодувати такий збиток Покупця на підставі Претензії про відшкодування збитків, у 10-денний строк з моменту направленої Покупцем на адресу Постачальника.
Збиток Покупця дорівнює сумі Податку на додану вартість поставлених товарів за ставкою, що діяла на дату поставки товару, по якій виявлені порушення. При цьому Покупець має право затримати оплату товару по цій поставці, до відшкодування Постачальником збитків.
2. Якщо органами податкової служби (шляхом складання повідомлення-рішення, акта перевірки, довідки, внесення коригувань до облікової картки Покупця як платника податку, іншим способом та/чи рішенням (постановою) суду) буде зменшено податковий кредит Покупця з ПДВ за податковими накладними Постачальника, зменшене бюджетне відшкодування ПДВ, зменшені податкові витрати, донараховані Покупцю податки, збори, обов'язкові платежі, нараховані штрафні санкції за порушення податкового законодавства чи судом буде прийнято рішення про стягнення на користь держави доходу, отриманого в результаті операції, що визнана недійсною/нікчемною, і це буде пов'язано з:
виключенням Постачальника із реєстру платників податку на додану вартість (в тому числі анулювання Свідоцтва платника ПДВ),
господарськими відносинами Постачальника та/або його контрагентів з підприємствами, які мають ознаки фіктивності, що зафіксовано/в актах перевірки органів державної податкової служби чи рішенні (постанові) суду,
неналежним чином ведення бухгалтерського та/або податкового обліку, несвоєчасним, неналежним чином, не в повному обсязі поданням в податкові органи обов'язкової податкової звітності,
встановленням податковим органом чи судом недійсності (в тому числі нікчемності) угоди, що підписана між Покупцем та Постачальником чи Постачальником та його контрагентом,
будь-яким фактами, в тому числі включаючи, але не обмежуючись, порушенням порядку реєстрації податкових накладних, відсутність обов'язкових реквізитів в податковій накладній, що пов'язані з порушенням Постачальником і/або його контрагентами податкового законодавства,
то Постачальник зобов'язаний протягом 10 (десяти) календарних днів з дати направлення йому Покупцем відповідної Претензії про відшкодування збитків оплатити грошові кошти в розмірі, що дорівнює сумі, на яку Покупцю зменшено податковий кредит з ПДВ, зменшене бюджетне відшкодування ПДВ, зменшені податкові витрати, донараховані податки, збори, обов'язкові платежі, нараховані штрафні санкції, стягнено на користь держави отримане за правочином, що визнаний недійсним (нікчемним).
У випадку, якщо акт (дії) органа податкової служби чи рішення суду (на підставі яких виникли зобов'язання з виплати) в подальшому будуть визнані незаконними і відмінені (повністю або частково), Покупець зобов'язується повернути Постачальнику отримані від нього як відшкодування грошові кошти у відповідній сумі (пропорційно, залежно від того, в якій частині акт/дії/рішення визнані незаконними, відмінені, змінені). При цьому, якщо з Покупця фактично були утримані в бюджет суми донарахованих податків, зборів, штрафних санкцій, і вартість отриманого за угодою, то повернення Постачальнику грошових коштів здійснюється лише після їх фактичного отримання Покупцем із бюджету і тільки в розмірі суми, поверненої із бюджету».
На цьому ми закінчуємо нашу статтю, проте тему щодо сплати ПДВ буде продовжено в наступних номерах газети «Будівельна бухгалтерія».
