Доступ до недоступної пільги стосовно доступного житла
Іван Чалий, консультант
19 січня цього року набрав чинності Закон № 4220, яким було внесено кардинальні зміни щодо відповідальності за порушення в будівельний галузі. Так, зміни1 зачепили КУпАП, Закон про регулювання містобудівної діяльності, Закон про відповідальність за правопорушення у сфері містобудівної діяльності... Не обійшлося і без поправок до Податкового кодексу України.
Частина цих поправок стосується обкладення ПДВ операцій з постачання, пов'язаних з доступним житлом та житлом, побудованим за держкошти.
Щоб зрозуміти сенс події, необхідно пригадати перипетії ПДВ-обкладення операцій з житлом, яких зазнала будівельна галузь у 2011 році.
ДОКУМЕНТИ СТАТТІ
ПКУ — Податковий кодекс України від 02.12.2010 р. № 2755-VI.
Закон № 4220 — Закон України «Про внесення змін до деяких законодавчих актів України щодо посилення відповідальності та вдосконалення державного регулювання у сфері містобудівної діяльності» від 22.12.2011 р. № 4220-VI.
1 Докладний аналіз змін щодо будівельних штрафів див. у «Будівельній бухгалтерії», 2012, № 2, с. 42, № 3, с. 37, № 4, с. 37.
1. «Доступна» пільга
З 1 січня минулого року в податковому полі країни з'явилася нова пільга. Вона міститься в п. 197.15 ПКУ і звучить на перший погляд досить просто:
«Звільняються від оподаткування операції з постачання будівельно-монтажних робіт з будівництва доступного житла та житла, що будується за державні кошти».
Простота цієї норми виявилася дуже оманливою.
Справа в тому, що багато забудовників, беручи участь у програмах спорудження доступного житла, часто виступають як замовники стосовно підприємств, які виконують будівельно-монтажні роботи зі спорудження відповідних об'єктів. У таких умовах постачання будівельно-монтажних робіт здійснює підрядник, але реалізацією доступного житла він не займається. Цим займається забудовник.
Забудовник, реалізовуючи «доступну» нерухомість як товар, не може, керуючись п. 197.15 ПКУ, зменшити її вартість на суму ПДВ, оскільки ця пільга стосується постачання робіт, а не постачання товару.
Але в такому разі пільга втрачає будь-який сенс, оскільки пропільговані обсяги робіт, входячи до загальної ціни нерухомості, знову обкладатимуться ПДВ «зверху».
Виникло запитання: як же пільгувати доступне житло?
Головне податкове відомство, намагаючись прояснити ситуацію, відгукнулося досить просторовим листом від 18.02.2011 р. № 4686/7/16-1517 .
У цьому листі було перелічено всі можливі обмеження, притаманні операціям з доступним житлом, а також було зроблено такий висновок:
« ...застосовувати податкову пільгу щодо звільнення від оподаткування податком на додану вартість операцій з постачання будівельно-монтажних робіт з будівництва доступного житла, встановлену підпунктом 197.15 статті 197 розділу V Кодексу, мають право лише ті суб’єкти господарювання — платники податку на додану вартість, які є забудовниками та визначені виконавцями регіональної цільової програми будівництва (придбання) доступного житла у відповідному регіоні (вказані у паспорті такої програми) і безпосередньо здійснюють будівельно-монтажні роботи. При цьому земельні ділянки, на яких здійснюється таке будівництво, мають бути включені до відповідного переліку, а саме будівництво має відповідати всім переліченим вище вимогам щодо фінансування, технічних та інших умов, визначених як Законом № 800, так і відповідними нормативно-правовими актами, розробленими на виконання цього Закону.
Інші суб’єкти господарювання — платники податку на додану вартість, які виконують роботи для забезпечення будівництва доступного житла за договорами субпідряду з виконавцями регіональної цільової програми будівництва (придбання) доступного житла, права на використання пільги з оподаткування не мають та надають послуги виконавцям з нарахуванням податку на додану вартість за повною ставкою за загальновстановленими правилами».
Цим листом фактично було позбавлено права на застосування п. 197.15 ПКУ тих підрядників, які, власне, і виконували БМР на «доступних» об'єктах.
Але чи отримали пільгу забудовники?
Навіть якщо припустити, що забудовник «безпосередньо» виконував БМР власними силами (як того вимагали податківці), узагалі не залучаючи підрядників, він навряд чи міг упевнено користуватися пільгою, не нараховуючи ПДВ на вартість житла, що продається. Адже в тексті п. 197.15 ПКУ чітко зазначено, що об'єктом пільгування є постачання робіт, а не постачання нерухомості.
Далі — більше.
Коментуючи норму п. 197.15 ПКУ в Єдиній базі податкових знань (ЄБПЗ) на сайті ДПС, податківці змішали пільгування робіт з будівництва доступного житла і робіт з будівництва житла за держкошти.
В одній із консультацій ЄБПЗ з кодом 2755 було зазначено таке:
« ...від оподаткування ПДВ звільняються операції з постачання будівельно-монтажних робіт з будівництва доступного житла, що будується за рахунок коштів державного та/або місцевих бюджетів з урахуванням інших вищевказаних вимог».
Ця консультація ще більше підвищила податкові ризики забудовників. Справа в тому, що будівництво доступного житла фінансується за рахунок держави лише на 30 %.
Усе це остаточно заплутало забудовників.
Щоб вони не зробили, вони ризикували встряти в халепу.
Не нарахуєш ПДВ на вартість доступного житла — опинишся «під ковпаком» у податківців. Нарахуєш ПДВ — будеш звинувачений КРУшниками чи іншими контролерами (типа Рахункової палати, Держкомцін etc.2) у завищенні цін.
2 Et cetera (абревіатура — etc.) — латинський вираз, що означає «та інші», «тощо», «і так далі» (Прим. ред.).
Така ситуація нікого не влаштовувала.
Тому зацікавлені забудовники вже з початку минулого року почали лобіювати внесення поправок до ПКУ.
Спочатку вони намагалися змінити недоладний текст п. 197.15 ПКУ. Але нічого путнього з цього не вийшло.
Після цього будівельні лобісти вирішили діяти інакше.
Вони, давши спокій злощасному п. 197.15 ПКУ, визнали за краще внести коригування до іншої норми ПКУ — до п.п. 197.1.14, що пільгує всі постачання будь-якого житла, крім так званої першої поставки.
2. Пільга щодо житла
Перш ніж обговорювати ці правки, варто згадати про нелегку долю п.п. 197.1.14 ПКУ.
Ця норма теж має репутацію неоднозначної та багатої на підвищені податкові ризики.
Основною проблемою застосування п.п. 197.1.14 ПКУ є неоднозначне визначення «першої поставки». За ситуації, коли забудовник купує у підрядчика СМР, а потім продає побудовану нерухомість, неясно, чи потрібно вважати продаж нерухомості першою поставкою.
Те, що постачання робіт від підрядника забудовнику є першим постачанням, сумнівів ні в кого не викликає.
А ось наступний крок — постачання нерухомості від забудовника інвестору — набагато проблематичніший. Чи вважати його теж першим постачанням?
Із цього приводу висловлено багато версій. У різних ситуаціях податківці інколи доходять діаметрально протилежних висновків. При цьому вони використовують різні роз'яснення ДПАУ, надані як за часів дії Закону України «Про податок на додану вартість» від 03.04.97 р. № 168/97-ВР 3, так і за часів дії ПКУ. Єдиної позиції в цих роз'ясненнях немає.
3 У цьому Законі аналогічну пільгу щодо постачання житла (крім першого постачання) було зафіксовано в п.п. 5.1.20.
Одне з останніх роз'яснень було надано ДПС у листі від 04.11.2011 р. № 5243/7/15-3477-26. Головний висновок цього листа був таким:
«...операцією з першого постачання житла буде вважатися операція з передачі права власності (оформлення правовстановлюючих документів) на готове новозбудоване житло (об'єкт житлового фонду) до першого власника такого житла незалежно від джерел фінансування будівництва: чи за рахунок власних коштів підприємства забудовника, чи за рахунок учасників фонду фінансування будівництва, чи за кошти держателів облігацій.
Така операція з першого постачання житла підлягає оподаткуванню податком на додану вартість на загальних підставах. При цьому вартість такого житла визначається виходячи із звичайних цін».
Таким чином, виходячи з останніх думок працівників ДПС, першим постачанням потрібно вважати як постачання робіт від підрядника забудовнику, так і продаж готового житла забудовником.
Таке розширене тлумачення суті п.п. 197.1.14 ПКУ, думаємо, сподобається забудовникам, які працюють із доступним житлом.
Подивимося, як у 2012 році змінився текст цього положення ПКУ.
Закон № 4220 установив таке:
«у підпункті 197.1.14 пункту 197.1 статті 197:
абзац перший доповнити словами «якщо інше не передбачено цим підпунктом»;
доповнити абзацом шостим такого змісту:
«Операції з першого постачання доступного житла та житла, що будується із залученням державних коштів, звільняються від оподаткування».
У результаті маємо оновлену редакцію п.п. 197.1.14 ПКУ (напівжирним курсивом ми виділили останні «добавки»):
«Звільняються від оподаткування операції з:
<...>
197.1.14. постачання житла (об’єктів житлового фонду), крім їх першого постачання, якщо інше не передбачено цим підпунктом.
У цьому підпункті перше постачання житла (об’єкта житлового фонду) означає:
а) першу передачу готового новозбудованого житла (об’єкта житлового фонду) у власність покупця або постачання послуг (включаючи вартість придбаних за рахунок виконавця матеріалів) із спорудження такого житла за рахунок замовника;
б) перший продаж реконструйованого або капітально відремонтованого житла (об’єкта житлового фонду) покупцю, який є особою іншою, ніж власник такого об’єкта на момент виведення його з експлуатації (використання) у зв’язку з такою реконструкцією або капітальним ремонтом, або постачання послуг (включаючи вартість придбаних за рахунок виконавця матеріалів) на таку реконструкцію чи капітальний ремонт за рахунок замовника.
Норми цього підпункту поширюються також на перший продаж дачних або садових будинків, а також будь-яких інших об’єктів власності, зареєстрованих згідно із законодавством як житло (житловий фонд).
Операції з першого постачання доступного житла та житла, що будується із залученням державних коштів, звільняються від оподаткування ».
Якщо першим вважати і постачання БМР від підрядника забудовнику, і постачання житла від забудовника інвестору (покупцю)4, то доступне житло, дійсно, звільняється від ПДВ на всіх етапах.
4 Як це пропонується в листі ДПС від 04.11.2011 р. № 5243/7/15-3477-26.
Причина цього — унікальне визначення «першого постачання житла»: відповідна дефініція п.п. 197.1.14 ПКУ включає не лише власне передачу готового житла, а й послуги з його спорудження.
3. Будівництво за держкошти
Звернемо увагу, що разом з проблемою доступного житла автори останніх поправок до п.п. 197.1.14 ПКУ спробували вирішити і проблему пільгування вартості звичайного житла, побудованого за держкошти.
Тут ми б звернули увагу на різні формулювання, що використовуються в пп. 197.15 і 197.1.14 ПКУ.
Якщо в п.п. 197.15 ідеться про «житло, що будується за державні кошти», то в п.п. 197.1.14 зазначається про «житло, що будується із залученням державних коштів».
Можливо, формулювання п.п. 197.1.14 ПКУ може тлумачитися як розширення сфери пільгування.
Якщо, наприклад, доля державних коштів у фінансуванні будівництва будинку становить 5 %, то весь будинок у принципі можна вважати побудованим «із залученням державних коштів».
Однак чи означає це, що забудовник продаватиме всі квартири в цьому будинку без нарахування ПДВ?
Побоюємося, що ні.
Адже предметом продажу є не будинок, а квартира. Тому зазначену пільгу, найімовірніше, можна буде застосувати лише тоді, якщо будівництво конкретної квартири було профінансовано з держбюджету.
Як податківці трактуватимуть цю нову норму, поки що не зрозуміло.
Формулювання «із залученням» через свою неоднозначність може зазнати найрізноманітніших тлумачень. Однак досвід підказує, що податківці, напевно, підуть уторованим шляхом і визначатимуть «залучення» простим критерієм: якщо гроші забудовнику надходять з бюджету із зазначенням відповідного рядка бюджетної класифікації, то така сума обходитиметься без ПДВ.
Поживемо — побачимо.
