Заповнення Податкової декларації з податку на прибуток у роз'ясненнях податкових органів
Влада Карпова, консультант
Ось і наблизився час здавання Податкової декларації з податку на прибуток за 2011 рік. За минулий рік будівельні підприємства вже пристосувалися до заповнення цієї вкрай незручної форми. Залишається радіти тому, що вона подається востаннє — нова форма декларації хоча й не бездоганна, але набагато простіша. Сьогодні ж потрібно відзвітувати «по-старому» — і для полегшення вашої роботи ми підготували добірку найцікавіших роз'яснень податкових органів стосовно особливостей заповнення декларації.
Документи статті
ПКУ — Податковий кодекс України від 02.12.2010 р. № 2755-VI.
Закон № 3609 — Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких інших законодавчих актів щодо вдосконалення окремих норм Податкового кодексу України» від 07.07.2011 р. № 3609-VI.
Закон про податок на прибуток — Закон України «Про оподаткування прибутку підприємств» у редакції від 22.05.97 р. № 283/97-ВР.
П(С)БО 16 — Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», затверджене наказом Міністерства фінансів України від 31.12.99 р. № 318.
I. Загальні питання заповнення декларації
Після скасування наказу ДПАУ від 28.02.2011 р. № 114 деякі бухгалтери зробили висновок, що за 2011 рік доведеться звітувати вже за новою формою, затвердженою наказом Мінфіну від 28.09.2011 р. № 1213 . Між тим це не так, що підтвердили й податківці.
Декларація за 2011 рік подається за старою формою
Запитання: «Яка форма Податкової декларації з податку на прибуток підприємства повинна використовуватись платниками податку на прибуток за другий — четвертий квартали 2011 року, а також при самостійному виправленні помилок у зв’язку зі втратою чинності наказом ДПА України від 28.02.2011 р. № 114?»
Відповідь із р. 110.30.03 ЄБПЗ: «Податкова декларація з податку на прибуток підприємства (далі — декларація), затверджена наказом Міністерства фінансів України від 28.09.2011 р. № 1213 (далі — наказ № 1213), набуває чинності з податкового періоду, що настає за податковим періодом, у якому відбулося її оприлюднення. Відповідно декларація за другий — четвертий квартали 2011 року в строк до 09.02.2012 р. подається за формою, встановленою наказом ДПА України від 28.02.2011 р. № 114, зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 25.03.2011 р. за № 397/19135 (далі — наказ № 114); декларація за податкові періоди починаючи з податкового періоду I квартал 2012 року подається за формою декларації, визначеною наказом № 1213. Уперше подання податкової звітності за такою формою здійснюватиметься до податкових органів з 01.04.2012 р. Виправлення самостійно виявлених помилок, що містяться у раніше поданій платником декларації, у складі звітної (нової звітної) декларації або в уточнюючій декларації здійснюється до 01.04.2012 р. за формою, передбаченою наказом № 114; виправлення самостійно виявлених помилок, що містяться у раніше поданій платником декларації, у складі звітної (нової звітної) декларації або в уточнюючій декларації здійснюється після 01.04.2012 р. за формою, передбаченою наказом № 1213».
Коментар : Повністю згодні з позицією податківців. Дійсно, п. 46.6 ПКУ прямо передбачає, що нові форми декларацій набирають чинності для складання звітності з податкового періоду, наступного за податковим періодом, в якому відбулося їх оприлюднення. А до цього діють «старі» форми декларацій (розрахунків). Оскільки нову форму декларації було оприлюднено 18.11.2011 р. у газеті «Офіційний вісник України», то вона подається починаючи зі звітності за I квартал 2012 року.
Одиниця виміру в декларації — гривні без копійок
Запитання: «У яких одиницях виміру заповнюються: податкова декларація з податку на прибуток підприємства <...>?»
Відповідь із р. 110.30.03 ЄБПЗ: «Відповідно до встановлених форм для зазначеної податкової звітності встановлено одиницю виміру «грн.». При заповненні податкової звітності платники податку зазначають відповідні показники в гривні без копійок, з відповідним округленням за загальновстановленими правилами».
Коментар: Унаслідок того, що порядок заповнення декларації так і не з'явився, у деяких практиків виникло запитання щодо одиниці виміру, яка вказується в декларації. Із її форми випливало, що вона заповнюється у гривнях без копійок, що підтвердили й податківці. Особливо цікавим є уточнення стосовно того, що округлення показників провадиться за загальновстановленими правилами, оскільки в деяких видах звітності застосовуються спеціальні правила округлення.
Заповнення декларації за відсутності деяких показників
Запитання: «Чи подаються додатки до декларації в разі відсутності в них показників та якщо відповідні рядки заповнені з прокресленнями?»
Відповідь із р. 110.30.03 ЄБПЗ: «При заповненні Податкової декларації з податку на прибуток підприємства (далі — декларація) платник податку повинен зазначити усі передбачені в ній показники. Якщо будь-який рядок декларації або додатка до декларації не заповнюється через відсутність операції (суми), то такий рядок прокреслюється. Якщо окремі рядки декларації не заповнюються через відсутність відповідних операцій, то передбачені таким рядком декларації додатки не заповнюються та не подаються до податкового органу. Про наявність додатків, які подаються разом з декларацією, платник податку зазначає в основній частині декларації».
Коментар: Знову-таки внаслідок відсутності порядку заповнення декларації виникали запитання щодо подання додатків до декларації за відсутності показників, що в них зазначалися. Причому це запитання зовсім не теоретичне, оскільки додатки до декларації є її невід'ємною частиною (п. 46.1 ПКУ) і неподання будь-якого з них може інтерпретуватися як неподання декларації з відповідними штрафними санкціями. Радує, що податківці підійшли логічно до вирішення цієї проблеми і приписали діяти так:
— до декларації подаються лише ті додатки, в яких є заповнені показники; при цьому склад додатків, що долучаються, наводиться у спеціальному полі «Наявність додатків» декларації;
— незаповнені внаслідок відсутності показників поля декларації прокреслюються.
Особливості подання розшифровок до декларації
Запитання: «Як у Податковій декларації з податку на прибуток підприємства відображається наявність детальних розшифровок у довільній формі до такої декларації?»
Відповідь із р. 110.30.03 ЄБПЗ: «У випадку подання разом з Податковою декларацією з податку на прибуток підприємства, окрім додатків до декларації встановленої форми, детальних розшифровок у довільній формі у рядку «Доповнення до Податкової декларації (заповнюється і подається відповідно до пункту 46.4 статті 46 розділу II Податкового кодексу України) на» декларації зазначається кількість аркушів, на яких надаються такі розшифровки».
Запитання: «Чи необхідно засвідчувати підписами посадових осіб платника податку та печаткою пояснення з детальними розшифровками деяких видів доходів (витрат), що надаються платниками податку разом з Податковою декларацією з податку на прибуток підприємства?»
Відповідь із р. 110.30.03 ЄБПЗ: «Пояснення з детальними розшифровками деяких видів доходів (витрат), що надаються платниками податку разом з Податковою декларацією з податку на прибуток підприємства, мають бути посвідчені підписами посадових осіб платника податку та засвідчені печаткою платника податку».
Коментар: Необхідність надання розшифровок до декларації виникає практично в усіх суб'єктів господарювання. Найпоширеніший приклад: загальновиробничі витрати, які з 01.08.2011 р., на думку податківців, повинні обліковуватися в ряд. 05.1.16 «Інші прямі витрати» додатка СВ до декларації, до якої надаються розшифровки.
Запитання: «У складі яких витрат враховуються витрати на поліпшення (ремонт) основних засобів (у тому числі орендованих) та як такі витрати відображаються у Податковій декларації з податку на прибуток підприємства?»
Відповідь із р. 110.09.01 ЄБПЗ: «<...> в податковому обліку загальновиробничі витрати, які згідно з вимогами положень (стандартів) бухгалтерського обліку відносяться на собівартість виготовлених та реалізованих товарів (робіт, послуг), визнаються витратами того звітного періоду, в якому визнано доходи від реалізації таких товарів, виконаних робіт, наданих послуг. Витрати, які неможливо прямо пов'язати з доходом певного періоду, відображаються у складі витрат того звітного періоду, в якому вони були здійснені. При заповненні Податкової декларації з податку на прибуток підприємства (далі — Декларація), форма якої затверджена наказом ДПА України від 28.02.2011 р. № 114, витрати, пов’язані з поліпшенням (ремонтом) основних засобів загальновиробничого призначення, що формують собівартість виготовлених та реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг, зазначаються у рядку 05.1.16 Додатка СВ до Декларації. До зазначеного рядка платником податку надається у довільній формі детальна розшифровка сум та назв витрат, що формують показник зазначеного рядка. Підсумковий показник Додатка СВ до Декларації переноситься до рядка 05.1 Декларації. Слід зауважити, що до 01.08.2011 р. загальновиробничі витрати відносились до інших витрат (п. 138.1, пп. 138.10.1 п. 138.10 ст. 138 ПКУ в редакції, чинній до 01.08.2011 р.) та відображалися у загальній сумі витрат на ремонт основних засобів, яка зазначалася у рядку 06.1.5 Додатка ЗВ до Декларації та а рядку 06.1.5.2 цього Додатка. Підсумковий показник Додатка ЗВ до Декларації переноситься до рядка 06.1 Декларації».
Аналогічно ремонтним витратам у ряд. 05.1.16 «Інші прямі витрати» повинні наводитися й інші загальновиробничі витрати, що включаються до податкових витрат з 01.08.2011 р.
У зв'язку з цим виникає запитання щодо порядку оформлення зазначених розшифровок. На думку податкових органів, при їх заповненні потрібно дотримуватися такого порядку:
— кількість аркушів, на яких надаються розшифровки, наводиться в ряд. «Доповнення до Податкової декларації (заповнюється і подається відповідно до пункту 46.4 статті 46 розділу II Податкового кодексу Україні) на»;
— розшифровки обов'язково засвідчуються підписом посадових осіб та печаткою платника податків.
Водночас запропонований податківцями порядок не зовсім узгоджується з нормами ПКУ. Так, у п. 46.4 ПКУ передбачено таке: «Якщо платник податків вважає, що форма податкової декларації, визначена центральним контролюючим органом, збільшує або зменшує його податкові зобов'язання всупереч нормам цього Кодексу з такого податку чи збору, він має право зазначити цей факт у спеціально відведеному місці в податковій декларації.
У разі необхідності платник податків може подати разом з такою податковою декларацією доповнення до такої декларації, які складені за довільною формою, що вважатиметься невід'ємною частиною податкової декларації. Таке доповнення подається з поясненням мотивів його подання».
Отже, відповідно до п. 46.4 ПКУ розшифровки подаються в тому випадку, коли платник самостійно приймає рішення про невідповідність форми декларації чинному законодавству. Скажемо відверто, такі випадки на практиці трапляються вкрай рідко, а ось доволі поширені є випадки надання розшифровок до підсумкових рядків додатків, подання яких обумовлене самою формою декларації, до норм п. 46.4 ПКУ не потрапляють. Тому за логікою рядок «Доповнення до Податкової декларації (заповнюється і подається відповідно до пункту 46.4 статті 46 розділу II Податкового кодексу України) на» у цих випадках заповнюватися не повинен. Однак з урахуванням наведеної консультації податківців простіше все-таки заповнити цей рядок.
Особливі проблеми виникають з наданням розшифровок у ситуації подання декларації в електронній формі . Податківці на це запитання в ЄБПЗ відповісти не спромоглися. У зв'язку з цим таким платникам залишається подавати розшифровки до органу ДПС у паперовій формі.
У декларації за II квартал показники I кварталу не відображаються
Запитання: «Чи враховуються у рядках 15, 18, 21 Податкової декларації з податку на прибуток підприємства за II квартал 2011 року значення показників відповідної звітності за I квартал 2011 року?»
Відповідь із р. 110.30.03 ЄБПЗ: «Значення показників відповідної звітності за I квартал 2011 року в рядках 15, 18, 21 Податкової декларації з податку на прибуток підприємства за II квартал 2011 року не враховуються».
Коментар: Декларація за II квартал 2011 року вперше заповнювалася за правилами, установленими ПКУ, тому принцип «наростаючого підсумку» в ній не дотримувався. Інакше кажучи, декларація за I квартал мала статус торішньої декларації. Однак через відсутність чітких правил деякі практики все-таки сумнівалися, чи слід у декларації за II квартал наводити показники за попередній період, а саме показники ряд. 15, 18, 21 за I квартал 2011 року.
Податківці справедливо зауважили, що в декларації за II квартал, так само як і в деклараціях за II — III квартали, за II — IV квартали, зазначені рядки не заповнюються.
Відображення в декларації за II квартал 2011 року торішніх збитків
Витяг із листа ДПАУ від 08.09.2011 р. № 828/3/15-1212
«Позиція ДПС полягає в тому, що до складу витрат II кварталу платникам слід переносити суму збитків, отриманих лише у I кварталі 2011 року, без урахування від'ємного значення попередніх років, оскільки пунктом 3 підрозділу 4 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу встановлено:
«якщо результатом розрахунку об'єкта оподаткування платника податку з числа резидентів за підсумками першого кварталу 2011 року є від'ємне значення, то сума такого від'ємного значення підлягає включенню до витрат другого календарного кварталу 2011 року.
Розрахунок об'єкта оподаткування за наслідками другого, другого і третього кварталів, другого — четвертого кварталів 2011 року здійснюється з урахуванням від'ємного значення, отриманого платником податку за перший квартал 2011 року, у складі витрат таких податкових періодів наростаючим підсумком до повного погашення такого від'ємного значення».
Таким чином, у разі перенесення збитків, що виникли у платників податків та не погашені станом на 01.01.2011 р., до повного їх погашення у наступних податкових періодах втрати бюджету з податку на прибуток лише за 2011 рік перевищать 7,0 млрд гривень».
Витяг із листа ДПСУ від 21.10.2011 р. № 4000/6/15-1216
«Пунктом 3 підрозділу 4 розділу XX Кодексу визначено, що пункт 150.1 статті 150 Кодексу застосовується в 2011 році з урахуванням такого:
якщо результатом розрахунку об'єкта оподаткування платника податку з числа резидентів за підсумками першого кварталу 2011 року є від'ємне значення, то сума такого від'ємного значення підлягає включенню до витрат другого календарного кварталу 2011 року.
Розрахунок об'єкта оподаткування за наслідками другого, другого і третього кварталів, другого — четвертого кварталів 2011 року здійснюється з урахуванням від'ємного значення, отриманого платником податку за перший квартал 2011 року, у складі витрат таких податкових періодів наростаючим підсумком до повного погашення такого від'ємного значення.
Таким чином, в умовах дії Кодексу при розрахунку об'єкта оподаткування за другий квартал 2011 року до складу витрат включається від'ємне значення об'єкта оподаткування, отримане суб'єктом господарювання за наслідками I кварталу 2011 року».
Коментар: У 2011 році облік торішніх збитків перетворився на справжню дилему для платників податків. Спочатку ДПАУ в деяких листах (див., зокрема, листи ДПАУ від 08.09.2011 р. № 828/3/15-1212, від 08.09.2011 р. № 24240/1/15-12171) висловила вкрай фіскальну позицію щодо можливості відображення в декларації за II квартал 2011 року тільки збитків, отриманих саме у I кварталі 2011 року, без урахування збитків, що утворилися станом на 01.01.2011 р. Деякі громадські органи висловили справедливу критику щодо такої незаконної позиції. Зокрема, аргументи на користь підходу про відображення торішніх збитків у декларації за II квартал 2011 року було наведено в листах Європейської Бізнес-Асоціації від 27.09.2011 р. № 926/2011/21 (адресовано Голові КВРУ з питань фінансів, банківської діяльності, податкової та митної політики В. Ю. Хомутиннику), Спілки податкових консультантів України від 26.09.2011 р. № 725 (адресовано прем'єр-міністру М. Я. Азарову), Комітету Верховної Ради України з питань фінансів, банківської діяльності, податкової та митної політики від 10.11.2011 р. № 04-39/10-1160.
Після цього ДПСУ оприлюднила лист від 21.10.2011 р. № 4000/6/15-1216, в якому податківці вже обмежилися цитуванням законодавчих норм та не навели жодних обмежувальних висновків щодо неможливості відображення в декларації за II квартал 2011 року торішніх збитків. Незважаючи на те, що чітких висновків у листі не зроблено, загальний його «тон» наштовхнув на думку про зміну колишньої фіскальньої позиції податківців.
По-перше , податківці процитували в листі норми п. 3 підрозд. 4 розд. XX ПКУ, в якому відсутні будь-які обмеження щодо перенесення торішніх збитків. Навпаки, у складі витрат декларації за I квартал 2011 року торішні збитки в загальному порядку враховуються в декларації за II квартал і наступні періоди 2011 року.
По-друге , наведений у зазначеному листі висновок щодо включення до складу витрат від’ємного об'єкта оподаткування, отриманого за результатами I кварталу, уже не супроводжувався будь-якими обмежувальними умовами стосовно неможливості відображення у витратах торішніх збитків. А за загальним правилом збитки попередніх років були однією зі складових витрат I кварталу і вказувалися саме серед витрат за цей період ( ряд. 04.9 «від’ємне значення об’єкта оподаткування попереднього податкового року» декларації за I квартал). Таким чином, об'єкт оподаткування за I квартал (ряд. 08 декларації) визначався з урахуванням торішніх збитків. Інших об'єктів оподаткування за звітний період у звітності з податку на прибуток не передбачено. Тому виходячи із зазначених у листі формулювань торішні збитки мали брати повноцінну участь у формуванні від’ємного об'єкта оподаткування за I квартал.
По-третє , на завершення листа податківці зауважили, що правильна законна позиція призведе до перекосу в оподаткуванні. Цим вони фактично підтвердили, що саме підхід про облік торішніх збитків відповідає вимогам ПКУ, але призводить до невигідних результатів для бюджету.
Тому, на нашу думку, підприємства мають право врахувати торішні збитки в декларації за II квартал, хоча, повторимося, це питання неоднозначне, і навіть судові інстанції вирішують його як на користь платників податку (див. постанови Окружного адміністративного суду АРК від 13.10.2011 р. у справі № 2а-11546/11/0170/13; від 13.10.2011 р. у справі № 2а-11566/11/0170/13; від 27.10.2011 р. у справі № 2а-11747/11/0170/13), так і на користь податкових органів (див. постанову Львівського окружного адміністративного суду від 08.10.2011 р. у справі № 2а-10956/11/1370, постанову Черкаського окружного адміністративного суду від 21.10.2011 р. у справі № 2а/2370/7668/2011).
На цю тему також див. статтю «Збитки 2010 року: чи можна враховувати у 2011 році?!» // «Будівельна бухгалтерія», 2011, № 23, с. 22 — 27.
Які форми звітності подаються разом з декларацією
Запитання: «Які форми фінансової звітності повинні надаватись платниками податку на прибуток до органів ДПС разом з податковою декларацією?»
Відповідь із р. 110.30.03 ЄБПЗ: «Платники податку на прибуток <...> до податкової декларації за рік (у 2011 році — за другий — четвертий квартали) <...> подають річну фінансову звітність, яка включає: Баланс, Звіт про фінансові результати, Звіт про рух грошових коштів, Звіт про власний капітал та примітки до звітів. Платники податку на прибуток — малі підприємства подають разом з річною податковою декларацією скорочену за показниками фінансову звітність у складі Балансу і Звіту про фінансові результати».
Коментар: Це роз'яснення погоджується з нормами п. 46.2 ПКУ, де передбачається таке: «платник податку на прибуток подає разом з відповідною податковою декларацією квартальну або річну фінансову звітність (крім малих підприємств) у порядку, передбаченому для подання податкової декларації.
Платники податку на прибуток, малі підприємства, віднесені до таких відповідно до Господарського кодексу України, подають разом з річною податковою декларацією річну фінансову звітність у порядку, передбаченому для подання податкової декларації».
Водночас стосовно подання фінансової звітності до органу ДПС слід звернути увагу на такі моменти.
По-перше , до Порядку подання фінансової звітності, затвердженого постановою КМУ від 28.02.2000 р. № 419, недавно було внесено зміни (див. постанову КМУ від 30.11.2011 р. № 1223), відповідно до яких платники податку на прибуток подають до органу ДПС фінансову звітність у порядку, передбаченому в ПКУ для подання декларації. Не зовсім зрозуміло, які саме цілі малися на меті при внесенні зазначених змін, оскільки в п. 5 Порядку № 419 й раніше застерігалося, що квартальна або річна фінансова звітність подається підприємствами до органу ДПС у строки, передбачені для подання декларації з податку на прибуток підприємств. У зв'язку з цим можна припустити, що внесені уточнення стосуються не лише строків подання фінансової звітності до органу ДПС, а й загальної процедури подання декларації зі ст. 49 ПКУ, зокрема способу подання фінансової звітності. Якщо офіційні органи ці зміни інтерпретуватимуть саме так, то платники податків, які належать до великих та середніх підприємств, подаватимуть фінансову звітність до органу ДПС виключно в електронній формі (п. 49.4 ПКУ).
По-друге , стосовно фінансової звітності за МСФЗ потрібно згадати спільний лист НБУ, Мінфіну і Держстату України від 07.12.2011 р. № 12-208/1757-14830, № 31-08410-06-5/30523, № 04/4-07/702, в якому офіційні органи зауважили, що за 2011 рік усі підприємства (за винятком банків) подають фінансову звітність, складену за правилами П(С)БО. Отже, до органу ДПСУ за 2011 рік подається фінансова звітність у національному форматі.
II. Особливості відображення в декларації окремих видів витрат
Чимало проблем викликало у практиків заповнення окремих рядків декларації, оскільки чіткого алгоритму немає, а із назв рядків декларацій однозначні висновки про склад показників, що в них наводяться, часто буває зробити важко.
У якому рядку відображаються матеріали та реалізовані товари
Запитання: «В якому рядку додатка СВ до рядка 05.1 податкової декларації з податку на прибуток підприємства відображаються витрати з придбання сировини, яка використовується для виготовлення товарів, а також собівартість придбаних і реалізованих товарів?»
Відповідь із р. 110.30.03 ЄБПЗ: «Вартість сировини та основних матеріалів, що утворюють основу виготовленого товару, виконаної роботи, наданої послуги, а також собівартість придбаних та реалізованих товарів, зазначаються у рядку 05.1.1 додатка».
Коментар: Судячи з назв рядків додатка СВ до декларації, у його ряд. 05.1.1 місця для реалізованих товарів явно не передбачили. Однак оскільки іншого рядка для відображення таких витрат немає, варто погодитися з позицією податківців, що їх місце саме там. Радує, що в новій формі декларації цього «одіозного» додатка немає.
Як відображається амортизація основних засобів у декларації
Запитання: «В яких випадках показники графи 11 додатка АМ до Податкової декларації з податку на прибуток підприємства переносяться до графи 5 цього додатка?»
Відповідь із р. 110.30.03 ЄБПЗ: «До графи 5 додатка АМ до Податкової декларації з податку на прибуток підприємства переносяться лише показники із графи 11 додатка АМ до Податкової декларації з податку на прибуток підприємства за попередній звітний податковий рік».
Коментар: Додаток АМ до декларації за правом вважається одним із найзаплутаніших, оскільки при складанні його табл. 1 розробники декларації не врахували принцип наростаючого підсумку.
Зокрема, із форми табл. 1 додатка АМ випливає, що вона заповнюється не за розрахунковий квартал, а за весь звітний (податковий) період, тобто наростаючим підсумком з початку року (у 2011 році — за II, II — III і II — IV квартали). При цьому для розрахунку гр. 11 необхідно, як того вимагає наведена в ній формула, підсумовувати дані гр. 4 і 5. Але якщо дотримуватись принципу наростаючого підсумку, то гр. 5 буде складовою частиною гр. 4 і застосування зазначеної формули призведе до некоректних результатів. Тому можна привітати наведене вище роз'яснення податківців, які «вникнули» у суть проблеми і приписали гр. 5 табл. 1 додатка АМ протягом року не заповнювати (хоча з назви цієї графи «Нарахована амортизація за попередні звітні (податкові) періоди, що не включена до складу витрат у попередніх звітних (податкових) періодах» можна було зробити інші висновки). Ми повністю згодні з цією логічною позицією податківців.
Де відображаються витрати на оплату праці адмінперсоналу
Запитання: «Чи враховуються в рядку 06.2.2 додатка АВ Податкової декларації з податку на прибуток витрати на виплату заробітної плати адміністративного апарату?»
Відповідь із р. 110.30.03 ЄБПЗ: «У рядку 06.2.2 додатка АВ до Податкової декларації з податку на прибуток відображаються витрати на утримання апарату без врахування витрат на оплату праці адміністративного апарату, які зазначаються у рядку 06.2.10 цього додатка».
Коментар: Проблема з відображенням витрат на оплату праці адмінперсоналу в додатку АВ виникла завдяки нечіткості формулювань назв рядків. Так, із назви ряд. 06.2.2 додатка АМ «Витраті на службові відрядження й утримання апарату» можна було дійти висновку, що в ньому мають показуватися і витрати на оплату адмінперсоналу.
Однак саме в цьому додатку для цих витрат відведено спеціальний ряд. 06.2.10 «Витрати на оплату праці». Зрозуміло, що для уникнення подвійного відображення витрат слід було зробити вибір між зазначеними рядками. Викладена позиція податківців є цілком логічною: витратам на оплату адмінперсоналу місце у спеціальному ряд. 06.2.10.
Як відображаються в декларації витрати
на оплату перших п'яти днів непрацездатності
Запитання: «У складі яких витрат платника податку на прибуток та в яких рядках Податкової декларації з податку на прибуток підприємства відображаються витрати на оплату тимчасової непрацездатності працівника, а також суми єдиного соціального внеску, нараховані на такі виплати?»
Відповідь із р. 110.07.18 ЄБПЗ: «Відповідно до п.п. 138.12.2 п. 138.12 ст. 138 ПКУ при обчисленні об’єкта оподаткування враховуються інші витрати господарської діяльності, для яких розділом III ПКУ прямо не встановлено обмежень щодо віднесення до складу витрат. Інші витрати визнаються витратами того звітного періоду, в якому вони були здійснені (п. 138.5 ст. 138 ПКУ). Враховуючи викладене, оскільки оплата перших п’яти днів непрацездатності, яка проводиться за рахунок коштів роботодавця, не включається до складу витрат на оплату праці, що формують собівартість виготовлених та реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг, такі виплати платника податку враховуються на підставі п.п. 138.12.2 п. 138.12 та п. 138.5 ст. 138 ПКУ у складі інших витрат у звітному податковому періоді, в якому вони були нараховані, та відображаються у рядку 06.5.37 додатка IВ до Податкової декларації з податку на прибуток підприємства (далі — Декларація), форма якої затверджена наказом ДПА України від 28.02.2011 р. № 114, з відповідним перенесенням до рядка 06.5 Декларації. Починаючи із шостого дня непрацездатності допомога по тимчасовій непрацездатності виплачується платникам податків за рахунок Фонду соціального страхування з тимчасової втрати працездатності, тому не враховується платником податку при обчисленні об’єкта оподаткування у складі доходу та витрат. Стосовно сум єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування, нарахованих на допомогу по тимчасовій непрацездатності, слід зазначити, що відповідно до частини 1 п. 1 ст. 7 Закону України від 8 липня 2010 року № 2464-VI «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування» роботодавці є платниками єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування, який нараховується, зокрема, на суму оплати перших п’яти днів тимчасової непрацездатності, що здійснюється за рахунок коштів роботодавця, та допомоги по тимчасовій непрацездатності, допомоги або компенсації відповідно до законодавства. Пунктом 143.1 ст. 143 ПКУ встановлено, що суми єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування відносяться до складу витрат платника податку у розмірах і порядку, встановлених законом. Таким чином, сума єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування, який нараховується як на суму оплати перших п’яти днів тимчасової непрацездатності, так і на суму допомоги по тимчасовій непрацездатності, що сплачується платником податку починаючи з шостого дня непрацездатності, враховується у складі інших витрат та відображаються у рядку 06.5.37 додатка IВ до Декларації».
Коментар: Ще одна «наболіла» проблема, пов'язана з відображенням у декларації витрат на оплату перших п'яти днів непрацездатності працівників. У принципі, до її вирішення існували два підходи. У першому підході такі витрати «розкидалися» по рядках «Внески на соціальні заходи» відповідних додатків до декларації (залежно від категорії хворого персоналу). Цей підхід було викладено в консультації з р. 110.30.03 ЄБПЗ, однак її розміщено з позначкою «Діє до 01.08.2011». При другому підході незалежно від категорії персоналу такі виплати наводяться у складі інших витрат (додаток IВ до декларації). На нашу думку, перший підхід більше відповідав формі декларації.
Однак несподівано ситуацію змінив Мінфін, який у листі від 26.10.2011 р. № 31-08410-07-16/26368 зауважив, що оплата працівникам перших п'яти днів непрацездатності, яка здійснюється за рахунок коштів підприємства, відображається по дебету рахунка 94 «Інші витрати операційної діяльності» та кредиту рахунка 66 «Розрахунки за виплатами працівникам». Виходячи з цього, а також із наведеної консультації податківців, витрати на оплату перших п'яти днів непрацездатності незалежно від категорії персоналу тепер слід відображати в додатку IВ. Однак окремого рядка з назвою «Внески на соціальні заходи» в цьому додатку не передбачено, тому залишається погодитися з позицією податківців та показати їх у ряд. 06.5.37 «Інші витрати господарської діяльності, до яких розділом III Податкового кодексу України прямо не встановлено обмежень щодо віднесення до складу витрат» додатка IВ.
Де в декларації вказується єдиний внесок
на загальнодержавне обов'язкове страхування (ЄСВ)
Запитання: «Як в декларації відображається виплата єдиного соціального внеску, нарахованого на заробітну плату працівників, зайнятих у виробництві товарів (виконанні робіт, наданні послуг)?»
Відповідь із р. 110.30.03 ЄБПЗ: «Суми єдиного соціального внеску, нарахованого на заробітну плату працівників, зайнятих у виробництві товарів (виконанні робіт, наданні послуг), зазначаються у рядку 05.1.12 додатка СВ до рядка 05.1 податкової декларації з податку на прибуток підприємства, а також у складі витрат, що відносяться до собівартості виготовлених та реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг, — у рядках 05, 05.1 декларації».
Коментар: Можна погодитися з податківцями в тому, що суми ЄСВ, нараховані на зарплату працівників, відображаються в ряд. 05.1.12 «Сума внесків на соціальні заходи» додатка СВ. Однак потрібно враховувати, що в цьому рядку показуються лише ті суми ЄСВ, що включаються до собівартості реалізованої продукції, тобто за фактом реалізації продукції, робіт, послуг. Тому в тих будівельних підприємств, на які не поширюються правила оподаткування довготривалих договорів із п. 137.3 ПКУ, суми ЄСВ потраплять до вказаного рядка лише за умови «закриття» виконаних робіт, послуг актом: Дт 901 — Кт 23. Слід зауважити, що з 01.08.2011 р. в ряд. 05.1.12 додатка СВ уключається також ЄСВ, нарахований на зарплату загальновиробничого персоналу.
Окрема проблема з обліком ЄСВ, що нараховується на оплату перших п'яти днів непрацездатності працівників. Виходячи з позиції Мінфіну та податківців (див. консультацію вище) цю суму, очевидно, слід показувати в ряд. 06.5.37 «Інші витрати господарської діяльності, до яких розділом III Податкового кодексу України прямо не встановлено обмежень щодо віднесення до складу витрат» додатка IВ.
Як відображаються в декларації податкові платежі
Запитання: «В якому розмірі платник податку має право включити суми податків, зборів до складу витрат звітного періоду, якщо нарахування здійснюється на майбутні періоди?»
Відповідь із р. 110.30.03 ЄБПЗ: «Якщо нарахування податку здійснюється на майбутні періоди, наприклад поточний рік, то до складу витрат звітного періоду може бути включена лише сума податку, нарахована з першого по останній день такого звітного періоду (календарного кварталу, півріччя, трьох кварталів, рік). Інформація щодо сум нарахованих податків та зборів відображається у рядку 06.5.13 додатка IВ до Декларації з податку на прибуток підприємства».
Коментар: Незважаючи на те що наведена консультація має позначку «Діє до 01.08.2011», з моменту внесення змін до ПКУ Законом № 3609 у цьому питанні нічого не змінилося. Дійсно, положення п.п. 138.5.1 ПКУ передбачають, що «датою здійснення витрат, нарахованих платником податку у вигляді сум податків та зборів, вважається останній день звітного податкового періоду, за який проводиться нарахування податкового зобов'язання з податку та збору». Отже, у ситуації, коли нарахування податку здійснюється за декілька періодів, для цілей відображення податкових витрат ці податкові платежі розподіляються між періодами (як у бухгалтерському обліку). Приклад — податок на землю, про особливості відображення якого див. консультацію нижче. І, зрозуміло, не включаються до складу податкових витрат переплати за податковими платежами (факт сплати податків на момент відображення податкових витрат не впливає).
Зверніть увагу: відмінність класифікації витрат у ПКУ та в бухгалтерському обліку полягає в тому, що в першому податкові витрати належать до інших операційних витрат (абз. «в» п.п. 138.10.4 ПКУ), а у другому — більшість платежів вважаються адміністративними витратами (п. 18 П(С)БО 16).
Як відображається в декларації податок на землю
Запитання: «Як у Податковій декларації з податку на прибуток підприємства відображається орендна плата за землю (податок за землю)?»
Відповідь із р. 110.30.03 ЄБПЗ: «В Податковій декларації з податку на прибуток підприємства суми земельного податку та орендної плати за земельні ділянки державної і комунальної власності відображаються у рядку 06.5.13 «Суми нарахованих податків та зборів, установлених Податковим кодексом України, а також інших обов'язкових платежів, встановлених законодавчими актами» додатка IВ до Декларації з відповідним перенесенням до рядка 06.5 Декларації».
Коментар: Ця консультація податківців відповідає чинному законодавству, однак слід ураховувати, що в ряд. 06.5.13 «Суми нарахованих податків та зборів, установлених Податковим кодексом України, а також інших обов'язкових платежів, встановлених законодавчими актами» додатка IВ указується лише та сума податку на землю (орендної плати за землю), що припадає на звітний період. Наприклад, у декларації за II — IV квартали сума податку, що припадає на цей період (за умови, що її не було відображено в декларації за I квартал за фактом сплати).
Особливості відображення в декларації процентів банку
Запитання: «Як у Податковій декларації з податку на прибуток підприємства відображаються проценти (відсотки), отримані від банку за користування коштами на рахунку (депозитному, поточному)?»
Відповідь із р. 110.30.03 ЄБПЗ: «Проценти, отримані від банку за користування коштами на рахунку (як депозитному, так і поточному), включаються до інших доходів платника податку та відображаються у рядку 03.2 додатка IД до рядка 03 Податкової декларації з податку на прибуток підприємства та у складі підсумкової суми доходів за цим додатком переносяться до рядка 03 такої декларації».
Коментар: Проблема з відображенням у декларації процентів банку виникла у зв'язку з тим, що було незрозуміло, до яких доходів їх слід відносити: до фінансових доходів чи до інших операційних доходів. Позиція податківців видається зваженою: виходячи із сутності таких платежів вони дійсно більше вписуються до складу інших операційних доходів. А підстави для цього дають норми п.п. 135.5.1 ПКУ, де у складі інших доходів згадано і проценти.
Як у декларації відображаються операції з іноземною валютою
Запитання: «Як у Податковій декларації з податку на прибуток підприємства відображаються результати перерахунку операцій, виражених в іноземній валюті, заборгованості та іноземної валюти, якщо виникає як позитивне значення, так і від’ємне значення курсових різниць?»
Відповідь із р. 110.30.03 ЄБПЗ: «Якщо за підсумками перерахунку операцій, виражених в іноземній валюті, заборгованості та іноземної валюти у платника податку виникають як позитивне значення, так і від’ємне значення курсових різниць, то такі показники не згортаються. У Податковій декларації з податку на прибуток підприємства, форма якої затверджена наказом ДПА України від 28.02.2011 р. № 114, позитивне значення курсових різниць відображається у рядку 03.19 додатка IД до рядка 03 декларації та переноситься у складі підсумкової суми цього додатка до рядка 03 декларації, від’ємне значення курсових різниць — у рядку 06.05.12 додатка IВ до рядка 06.5 декларації та переноситься у складі підсумкової суми цього додатка до рядка 06.5 декларації».
Коментар: Відповідно до п.п. 153.1.3 ПКУ: «Визначення курсових різниць від перерахунку операцій, виражених в іноземній валюті, заборгованості та іноземної валюти здійснюється відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку.
При цьому прибуток (позитивне значення курсових різниць) ураховується у складі доходів платника податку, а збиток (від'ємне значення курсових різниць) ураховується у складі витрат платника податку». І хоча прямо із зазначеної норми не випливає, що згортання позитивних і від’ємних курсових різниць не допускається, у цьому питанні простіше дослухатися до позиції податківців.
Як відображаються в декларації перерахування неприбутковим організаціям
Запитання: «Чи враховуються при визначенні об’єкта оподаткування у II кварталі 2011 року перераховані до неприбуткових установ, Державного та місцевих бюджетів суми коштів або вартість майна, які були включені до складу ВВ у I кварталі на підставі п.п. 5.2.2 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств»?»
Відповідь із р. 110.30.03 ЄБПЗ: «<...> у 2011 році починаючи зі звітного податкового періоду II кварталу платники податку мають право врахувати у складі витрат суми коштів або вартість товарів, виконаних робіт, наданих послуг, добровільно перераховані (передані) протягом 2011 року до Державного бюджету України або бюджетів місцевого самоврядування, до неприбуткових організацій, визначених у ст. 157 ПКУ, у розмірі, що не перевищує чотирьох відсотків оподатковуваного прибутку звітного 2010 року. Суми коштів або вартість товарів, виконаних робіт, наданих послуг, добровільно перераховані (передані) протягом звітного року до Державного бюджету України або бюджетів місцевого самоврядування, до неприбуткових організацій у розмірі, що не перевищує 4 % оподатковуваного прибутку попереднього звітного року, відображаються в рядку 06.5.1 додатка IВ до Податкової декларації з податку на прибуток підприємства (далі — декларація), форма якої затверджена наказом ДПА України від 28.02.2011 р. № 114, з відповідним перенесенням до рядка 06.5 декларації».
Коментар: Проблема з відображенням у декларації добровільних пожертвувань до бюджетів та неприбуткових організацій (чим часто доводиться займатися будівельним підприємствам) полягає в такому. Деякі особи понесли такі витрати у I кварталі 2011 року, у зв'язку з чим виникло запитання, а чи потрібно на цю суму зменшувати податковий ліміт перерахувань у II — IV кварталах?
Податківці прямо на поставлене запитання не відповіли, але загальний висновок консультації підводить до думки, що не потрібно. В інших консультаціях на цю тему податківці також не приписували зменшувати ліміт II — IV кварталів на суми пожертвувань у I кварталі 2011 року (див. роз'яснення в р. 110.07.04, 110.07.07 ЄБПЗ).
На нашу думку, саме такий висновок випливає з чинного законодавства. Адже, по-перше, Законом про податок на прибуток та ПКУ передбачено два різні показники ліміту зазначених витрат: у Законі про податок на прибуток (п.п. 5.2.2) ліміт визначався в сумі, що перевищує 2 %, але не більше 5 % оподатковуваного прибутку попереднього звітного року, а в абз. «а» п.п. 138.10.6 ПКУ цей ліміт становить уже 4 % від аналогічного показника. По-друге, жодних умов щодо зменшення показника податкових витрат за II — IV квартали на суми, перераховані у I кварталі, у ПКУ немає.
Як відображаються в декларації коригування,
пов'язані зі зміною правил оподаткування
Запитання: «У якому звітному періоді платникам податку на прибуток необхідно здійснити перерахунок доходів та витрат відповідно до вимог Закону України № 4014?»
Відповідь із р. 110.30.03 ЄБПЗ: «Зміни до розділу III «Податок на прибуток підприємств» Податкового кодексу України, що внесені Законом України № 3609, застосовуються з 1 квітня 2011 року. При заповненні звітності з податку на прибуток за звітний (податковий) період другий — четвертий квартал 2011 року платники податку на прибуток підприємств мають врахувати зміни, внесені Законом № 3609. Фінансові санкції за порушення податкового законодавства за наслідками діяльності у другому — четвертому календарних кварталах 2011 року до платників податку на прибуток підприємств та платників податків, що перейшли на загальну систему оподаткування, не застосовуються».
Коментар: Як відомо, Законом № 3609 було внесено низку принципових змін до правил обчислення оподатковуваного прибутку. Причому дати внесення змін визначалися по-різному: зокрема, були й такі корективи, що діяли «заднім числом» з 01.04.2011 р. Зрозуміло, що на момент набрання чинності Законом № 3609 відкоригувати дані декларації за II квартал було неможливо. Наскільки можна зрозуміти з консультації податківців, вони дотримуються позиції, що подавати уточнені декларації за попередній період (у цій ситуації — за II квартал 2011 року) немає потреби. Просто при заповненні декларації за подальші періоди, зокрема за II — IV квартали, показники слід обчислювати за правилами, передбаченими Законом № 3609.
Ще один момент, на який слід звернути увагу. Податківці абсолютно справедливо відзначають, що: «фінансові санкції за порушення податкового законодавства за наслідками діяльності у другому — четвертому календарних кварталах 2011 року до платників податку на прибуток підприємств та платників податків, що перейшли на загальну систему оподаткування, не застосовуються». Це прямо передбачено положеннями п. 6 підрозд. 10 розд. XX ПКУ. Однак, на нашу думку, некоректно говорити про те, що платник допустив помилку в ситуації, коли правила оподаткування змінилися «заднім числом». Має йтися не про помилку, а про зміну обставин. Тому в цій ситуації до платника не повинні застосовуватися не лише фінансові санкції, а й інша відповідальність, передбачена в ПКУ, зокрема, адміністративна відповідальність і пеня.
Як у декларації відображаються коригування,
пов'язані з поверненням авансів
Запитання: «Чи здійснюється коригування доходів та витрат у податковому обліку платника податку — продавця та платника податку — покупця у випадку повернення авансів (попередньої оплати) за товари (роботи, послуги), що відображались у податковому обліку до 01.04.2011 р., та як таке коригування відображається у Податковій декларації з податку на прибуток підприємства?
Відповідь із р. 110.30.03 ЄБПЗ: «Якщо платник податку — продавець здійснює коригування доходу у зв’язку з поверненням покупцю попередньої оплати (авансів) за товари (роботи, послуги), що відображались у складі валових доходів до 01.04.2011 р., то при заповненні Декларації за звітний (податковий) період, в якому відбулось повернення суми попередньої оплати (авансу) покупцю, таке коригування відображається у рядку 03.25 «Перерахунок доходів у разі зміни суми компенсації вартості товарів (робіт, послуг) (+ , -)» додатка IД до Декларації і у складі підсумкової суми за таким додатком переноситься до рядка 03 «Інші доходи» Декларації. Якщо платник податку — покупець здійснює коригування витрат у зв’язку з поверненням продавцем попередньої оплати (авансів) за товари (роботи, послуги), що відображались у складі валових витрат до 01.04.2011 р., то при заповненні Декларації за звітний (податковий) період, в якому отримано від продавця суми попередньої оплати (авансу) таке коригування відображається у рядку 06.05.25 «Перерахунок витрат у разі зміни суми компенсації вартості товарів (робіт, послуг) (+ , -)» додатка IВ до Декларації і у складі підсумкової суми за таким додатком переноситься до рядка 06.5 «Інші витрати звичайної діяльності та інші операційні витрати» Декларації».
Коментар: Проблема з коригуванням податкових доходів (витрат) у частині повернення передоплат, перерахованих до 01.04.2011 р., існувала до внесення змін до ПКУ Законом № 3609. За відсутності прямих норм деякі підприємства побоювалися відображати в декларації коригування доходів. Але оскільки оновлена редакція п. 1 підрозд. 4 розд. XX ПКУ тепер передбачає можливість проведення коригування доходів (витрат) у зазначених випадках, причому з 01.04.2011 р., то їх можна показати в декларації за II — IV квартали.
III. Особливості застосування довготривалих правил оподаткування
Порядок обчислення оподатковуваного прибутку за «довготривалими» правилами, передбаченими в п. 137.3 ПКУ, викликає багато запитань у практиків. На сьогодні податківці фактично підтвердили, що застосування цих правил має обов'язковий характер і при дотриманні зазначених у них умов відмовитися від «довготривалого» порядку неможливо. Виняток становлять окремі ситуації, які буде розглянуто нижче.
Генпідрядник зобов'язаний застосовувати «довготривалі» правила,
навіть якщо субпідрядники поетапно здають роботи
Запитання: «Як визначаються доходи платником податку — виконавцем договору (генпідрядником) з довготривалим (більше одного року) технологічним циклом виробництва, що не передбачає поетапного здавання замовнику, якщо укладеними договорами зі співвиконавцями (субпідрядниками) передбачено поетапне здавання ними робіт?»
Відповідь із р. 110.06.01 ЄБПЗ: «Якщо платник податку є виконавцем договору (генпідрядником) з довготривалим (більше одного року) технологічним циклом виробництва, що не передбачає поетапного здавання замовнику, то незалежно від того, чи передбачено укладеними договорами зі співвиконавцями (субпідрядниками) поетапне здавання ними робіт чи ні, такий платник податку повинен нараховувати доходи відповідно до ступеня завершеності виробництва (операції з надання послуг), який визначається за питомою вагою витрат, здійснених у звітному податковому періоді, у загальній очікуваній сумі таких витрат та/або за питомою вагою обсягу послуг, наданих у звітному податковому періоді, у загальному обсязі послуг, які мають бути надані».
Коментар: Формально податківці мають рацію — дійсно, у п. 137.3 ПКУ ідеться про безальтернативне використання «довготривалих» правил, при цьому для їх застосування аналізуються тільки взаємовідносини між підрядником (у цій ситуації — генпідрядником) та замовником (покупцем).
Якщо стосовно об'єктів до 01.04.2011 р.
«довготривалі» правила не застосовувалися,
вони не використовуються і в період дії ПКУ
Запитання: «Як визначаються доходи та витрати платника податку, який виробляє товари (роботи, послуги) з довготривалим (більше одного року) технологічним циклом виробництва (без поетапного здавання), якщо таке виробництво розпочато до 01.04.2011 р., але за рішенням платника податку норми п. 7.10 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» щодо податкового обліку результатів такого виробництва, що здійснюється за довготривалим договором, не використовувались?»
Відповідь із р. 110.07.01 ЄБПЗ: Платник податку, який до 01.04.2011 р. за договором на виготовлення, будівництво, установлення або монтаж матеріальних цінностей визначав валові витрати та валові доходи на загальних підставах, після 01.04.2011 р. має оподатковувати результати роботи за такими договорами на загальних підставах, тобто норми п. 137.3 ст. 137 Податкового кодексу України щодо особливого порядку оподаткування операцій з виробництва товарів (виконання робіт, надання послуг) з довготривалим (більше одного року) технологічним циклом до таких договорів не застосовуються».
Коментар: Незважаючи на те що зазначений висновок податківців прямо не передбачений ПКУ, він є цілком логічним.
Якщо стосовно об'єктів до 01.04.2011 р. застосовувалися «довготривалі» правила,
а новим «довготривалим» умовам такі об'єкти не відповідають,
їх оподаткування здійснюється за загальними правилами
Запитання: «Як з 01.04.2011 р. визначаються доходи та витрати виконавця довготривалих договорів (контрактів), що укладені до 01.04.2011 р. та передбачають поетапне здавання обсягів виробництва?»
Відповідь із р. 110.07.02 ЄБПЗ: «Ураховуючи, що нормами Податкового кодексу України не передбачається окремого порядку визначення доходів у разі виконання робіт за довготривалим договором, який передбачає поетапне здавання виконаних робіт, платник податку — виконавець такого довготривалого договору, який укладено до 01.04.2011 р., починаючи зі звітного періоду II квартал 2011 року має здійснювати облік доходів та витрат за загальними правилами, встановленими нормами Податкового кодексу України».
Коментар: Тут податківці вже зайняли «формальну» позицію, яка, у принципі, відповідає нормам ПКУ. Однак вони не роз'яснили, як саме слід здійснювати перехід щодо незавершеного об'єкта від довготривалих правил до загальних, що викликає проблеми на практиці. Залишається шукати вихід із ситуації на власний розсуд.
IV. Виправлення помилок у декларації
Багато запитань у практиків виникло й у зв'язку з виправленням помилок у деклараціях. Це цілком зрозуміло, оскільки докладної процедури виправлення помилок у нормативних актах немає, а не помилитися в «перехідний» період дуже важко. Останнє розуміють і законодавці, які спеціально передбачили в п. 6 підрозд. 10 розд. XX ПКУ, що не застосовуються фінансові санкції до платників податку на прибуток за порушення податкового законодавства за результатами діяльності у II — IV календарних кварталах 2011 року. З урахуванням викладеного особливо цікавими є консультації податківців стосовно порядку виправлення допущених помилок, оскільки, по суті, більше в цьому питанні нема на що орієнтуватися.
Виправлення помилок, допущених у період після 01.04.2011 р.
Запитання: «Як здійснити самостійне виправлення помилок у складі поточної та/або уточнюючої Податкової декларації з податку на прибуток підприємства (помилки допущено після 01.04.2011 р.)?»
Відповідь із р. 110.30.03 ЄБПЗ: «Відповідно до п. 50.1 ст. 50 Податкового кодексу України від 2 грудня 2010 року № 2755-VI, зі змінами та доповненнями (далі — ПКУ), у разі якщо у майбутніх податкових періодах (з урахуванням строків давності, визначених статтею 102 цього Кодексу) платник податків самостійно виявляє помилки, що містяться у раніше поданій ним податковій декларації (крім обмежень, визначених цією статтею), він зобов'язаний надіслати уточнюючий розрахунок до такої податкової декларації за формою чинного на час подання уточнюючого розрахунку. Платник податків має право не подавати такий розрахунок, якщо відповідні уточнені показники зазначаються ним у складі податкової декларації за будь-який наступний податковий період, протягом якого такі помилки були самостійно виявлені. Платник податків, який самостійно виявляє факт заниження податкового зобов'язання минулих податкових періодів, зобов'язаний, за винятком випадків, установлених пунктом 50.2 цієї статті: а) або надіслати уточнюючий розрахунок і сплатити суму недоплати та штраф у розмірі трьох відсотків від такої суми до подання такого уточнюючого розрахунку; б) або відобразити суму недоплати у складі декларації з цього податку, що подається за податковий період, наступний за періодом, у якому виявлено факт заниження податкового зобов'язання, збільшену на суму штрафу у розмірі п'яти відсотків від такої суми, з відповідним збільшенням загальної суми грошового зобов'язання з цього податку. Якщо після подання декларації за звітний період платник податків подає нову декларацію з виправленими показниками до закінчення граничного строку подання декларації за такий самий звітний період, то штрафи, визначені у цьому пункті, не застосовуються. Платник податків під час проведення документальних планових та позапланових виїзних перевірок не має права подавати уточнюючі розрахунки до поданих ним раніше податкових декларацій за будь-який звітний (податковий) період з відповідного податку і збору, який перевіряється контролюючим органом (п. 50.2 ст. 50 ПКУ). Податкова декларація з податку на прибуток підприємства (далі — декларація), форма якої затверджена наказом ДПА України від 28.02.2011 р. № 114, який зареєстровано в Міністерстві юстиції України 25.03.2011 р. за № 397/19135, може подаватись платником податку як звітна, так і як уточнююча (відповідні відмітки здійснюються у рядку 1 заголовної частини декларації). При цьому якщо декларація подається як уточнююча, то у рядку 2 заголовної частини декларації зазначається звітний (податковий) період, за який проводиться уточнення. Якщо виправлення помилок здійснюється у звітній (звітній новій) декларації за податковий період, наступний за періодом, у якому виявлено помилки, то у додатку ВП до декларації платник податку відображає правильні показники за податковий період, який уточнюється, та, порівнюючи їх з відповідними рядками декларації, яка уточнюється, визначає суму збільшення (зменшення) податкового зобов’язання, пені та штрафу. Сума збільшення (зменшення) податкового зобов’язання, пені та штрафу із додатка ВП переноситься до частини «Самостійне виправлення помилок» (рядки 23 — 26 декларації) декларації. Якщо виправлення проводиться в уточнюючій податковій декларації, то додаток ВП до декларації не заповнюється, а правильні значення доходів, витрат, об’єкта оподаткування, податку на прибуток зазначаються в такій декларації. На підставі порівняння податкового зобов’язання такої декларації та декларації, яка уточнюється, визначається сума збільшення (зменшення) податкового зобов’язання, пені та штрафу, які відображаються у частині «Самостійні виправлення помилок» (рядки 23, 25 — 27 декларації)».
Коментар: Податківці, у принципі, правильно описали процедуру виправлення помилок, допущених у деклараціях після 01.04.2011 р. Із ПКУ випливає, що виправити помилки, допущені в декларації, можна такими способами:
1. Подати уточнюючу декларацію (абз. «а» п. 50.1 ПКУ).
2. Відобразити виправлення в поточній декларації (абз. «б» п. 50.1 ПКУ).
3. Відобразити невраховані витрати в поточній декларації (абз. 2 і 3 п. 138.11 ПКУ).
Податківці описали перші два способи виправлення. Водночас необхідно звернути увагу на деякі моменти, не зазначені в наведеній консультації.
По-перше, за викладеною процедурою виправляються саме помилки, і якщо йдеться про коригуваннях показників за інших обставин (зокрема, зумовлених новими правилами оподаткування відповідно до Закону № 3609), то ця «помилкова» процедура не застосовується. По-друге, при виправленні помилок, допущених у II — IV кварталах 2011 року, фінансові санкції (що згадуються в консультації) не застосовуються, що прямо передбачено нормами п. 6 підрозд. 10 розд. XX ПКУ. Може йтися лише про нарахування пені за допущені порушення, що не належить до фінансових санкцій (п.п. 14.1.175 ПКУ).
Особливості виправлення помилок у поточній декларації
Запитання: «Чи додаються відповідні додатки з уточнюючими показниками до додатка ВП до Податкової декларації з податку на прибуток підприємства та який вид звітності вказується в цих додатках?»
Відповідь із р. 110.30.03 ЄБПЗ: <...> Якщо виправлення помилок здійснюється у звітній (звітній новій) Декларації, то правильні показники за податковий період, який уточнюється, відображаються у Додатку ВП. Якщо виправлення помилок здійснюється за декілька періодів, то Додаток ВП заповнюється для кожного періоду окремо. Відповідно до п. 138.11 ст. 138 ПКУ суми витрат, не враховані в минулих податкових періодах у зв'язку з допущенням помилок та виявлені у звітному податковому періоді в розрахунку податкового зобов'язання, відображаються у складі інших витрат, а ті, які здійснені у звітному податковому році, — у складі витрат відповідної групи (собівартості реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг, загальновиробничих витрат, адміністративних витрат тощо). Враховуючи викладене, оскільки згідно з п. 138.11 ст. 138 ПКУ суми витрат, не враховані в минулих податкових періодах у зв'язку з допущенням помилок та виявлені у звітному податковому періоді, мають бути відображені у складі інших витрат або у складі витрат відповідної групи, то до Додатка ВП необхідно заповнити відповідні додатки, що містять інформацію щодо уточнених показників. При цьому у заголовній частині Додатка ВП та відповідних додатків до нього зазначається звітний період, який уточнюється, та проставляється позначка «звітна» або «звітна нова». У разі якщо окремі рядки графи 2 Додатка ВП у відповідних рядках, до яких повинні додаватися додатки, містять прокреслення, то відповідно додатки до таких рядків Додатка ВП платником податку не додаються».
Коментар: У цій консультації податківці приписали при виправленні помилок у поточній декларації подавати не лише додаток ВП, а й відповідні уточнені додатки до нього. Відверто кажучи, такий порядок дещо дивує. По-перше, його не передбачено самою формою декларації, у ній лише зазначається: «За кожний звітний (податковий) період, в якому виявлено помилку(ки), подається окремий додаток ВП». При цьому про подання будь-яких інших уточнюючих додатків разом із додатком ВП не йдеться. Це пояснюється тим, що показники, пов'язані з виправленням помилок через додаток ВП, указуються у спеціальних рядках 23 — 32 декларації, для заповнення яких не потрібна інформація щодо характеру допущених помилок.
Податківці в консультації фактично «змішали» в одне два різні способи виправлення помилок: відображення виправлення в поточній декларації (абз. «б» п. 50.1 ПКУ) та відображення неврахованих витрат у поточній декларації (абз. 2 і 3 п. 138.11 ПКУ). Тому викладена в консультації вимога щодо подання уточнених додатків до додатка ВП до поточної декларації є неправомірною. Утім, у деяких випадках є сенс піти «назустріч» перевіряючим і заповнити додатки, що ними вимагаються.
Виправити помилки без заповнення додатка ВП неможливо
Запитання: «Чи має право платник податку на прибуток відобразити в поточній Податковій декларації з податку на прибуток підприємства доходи та витрати, не враховані в попередніх періодах, без заповнення додатка ВП до такої декларації та сплати штрафних фінансових санкцій на підставі п.п. 135.5.12 та 138.11 ПКУ?»
Відповідь із р. 110.30.03 ЄБПЗ: «Якщо виправлення помилок здійснюється у звітній (звітній новій) декларації за податковий період, наступний за періодом, у якому виявлено помилки, то платник податку відображає правильні показники за податковий період, який уточнюється, у додатку ВП до Податкової декларації з податку на прибуток підприємства, та, порівнюючи їх з відповідними рядками декларації, яка уточнюється, визначає суму збільшення (зменшення) податкового зобов’язання, пені та штрафу».
Коментар: Наведена консультація свідчить про те, що податківці відійшли від своєї ліберальної позиції щодо можливості проведення виправлення помилок в обліку витрат у поточній декларації без заповнення додатка ВП. Нагадаємо, що раніше податківці допускали таку можливість (див. наведену нижче консультацію). Цей спосіб дозволяв платникам податків «приховувати» факт допущення помилки в обчисленні витрат шляхом збільшення на суму витрат відповідних рядків декларації. Але здається, що податківці згодом передумали, і тепер у такий спосіб виправити помилку не вийде.
Виправлення помилок у декларації в частині збільшення витрат
Запитання: «Як відображаються у складі поточних витрат звітного періоду відповідно до п. 138.11 ПКУ невраховані витрати, понесені у I кварталі 2011 року?»
Відповідь із р. 110.30.03 ЄБПЗ: «Витрати, що не враховані у I кварталі 2011 року, платник податку має виправити до 01.07.2011 р .шляхом подання декларації, форма якої затверджена наказом № 143. Після 01.07.2011 р. витрати, не враховані у I кварталі 2011 року, платник податку має виправити шляхом подання декларації, форма якої затверджена наказом № 114. При цьому якщо помилки виправляються у 2011 році, то витрати враховуються у складі витрат відповідної групи (собівартості реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг, загальновиробничих витрат, адміністративних витрат тощо); якщо помилки виправляються в наступних роках, то невраховані витрати відображаються у складі інших витрат».
Коментар: Як бачимо, податківці дозволяли виправляти помилки, допущені в обчисленні витрат, у загальних (некоригувальних) рядках декларації. Водночас з урахуванням наявності наведеної вище консультації на сьогодні застосовувати такий спосіб виправлення небезпечно.
Помилки, виявлені контролюючим органом, у декларації не відображаються
Запитання: «Який порядок відображення у Податковій декларації з податку на прибуток підприємства неврахованих або зайво врахованих сум доходів, витрат та амортизаційних відрахувань, виявлених у результаті документальної перевірки за минулі податкові роки?»
Відповідь із р. 110.30.03 ЄБПЗ: «Форму Податкової декларації з податку на прибуток підприємства, затверджену наказом ДПА України від 28.02.2011 р. № 114, платник податку використовує для самостійного визначення об’єкта оподаткування та відповідно для самостійного виправлення помилок. При цьому формою Декларації не передбачено виправлення помилок, виявлених контролюючим органом під час проведення перевірки платника податку».
Коментар: Дійсно, помилки, виявлені під час перевірок податкових органів, у декларації не відображаються, оскільки такі суми окремо проводяться в картках особових рахунків. Отже, якщо в декларації за II квартал, II — III квартали 2011 року при перевірці буде виявлено недостовірні дані, то в декларації за II — IV у відповідних рядках наростаючим підсумком показуватимуться перекручені, а не правильні показники. Виняток становлять випадки зменшення (збільшення) від’ємного об'єкта оподаткування.
А от при самостійному виправленні помилок коригування в деклараціях за наступні періоди враховуються.
Особливості заповнення декларації після виправлення помилок
Запитання: «Чи враховуються при заповненні звітної Податкової декларації з податку на прибуток підприємства уточнення показників, якщо в попередньому звітному періоді поточного року було проведено виправлення помилок?»
Відповідь із р. 110.30.03 ЄБПЗ: «У Податковій декларації з податку на прибуток підприємства за звітний податковий період, наступний за періодом, в якому були здійснені виправлення, відображаються показники з урахуванням виправлень, проведених в попередньому звітному періоді поточного року».
Запитання : «Чи необхідно при заповненні рядка 15 Податкової декларації з податку на прибуток підприємства враховувати уточнення суми податку на прибуток попереднього звітного (податкового) періоду поточного року, що виникли внаслідок виправлення помилок, допущених у такому періоді?»
Відповідь із р. 110.30.03 ЄБПЗ: «Якщо платник податку здійснив виправлення помилок, допущених у звітному (податковому) періоді поточного року, шляхом подання уточнюючої Податкової декларації з податку на прибуток підприємства (далі — Декларація), то у рядку 15 Декларації за наступний звітний (податковий) період поточного року зазначається показник рядка 14 уточнюючої Декларації. Якщо платник податку здійснює виправлення помилок, допущених у попередньому звітному (податковому) періоді поточного року у звітній Декларації шляхом заповнення додатка ВП до Декларації, то у рядку 15 такої Декларації зазначається показник рядка 14 додатка ВП до Декларації».
Коментар: Слід погодитися з викладеною податківцями процедурою відображення в декларації виправлень, проведених у попередніх деклараціях. Дійсно, ряд. 15 «Податок на прибуток за результатами попереднього звітного (податкового) періоду поточного року з урахуванням уточнень (рядок 14 Податкової декларації за попередній звітний (податковий) період)» декларації за звітний період заповнюється з урахуванням відкоригованої суми податку на прибуток. Це передбачає, що в останніх рядках поточної декларації (ряд. 01 — 14) наростаючим підсумком наводяться нові (виправлені) показники.
Наприклад, умовно припустимо, що підприємство заповнює лише рядок «доходи» в декларації. Тоді якщо було виявлено помилку в обчисленні доходів за II — III квартали на суму 10 тис. грн. і правильний показник склав, скажімо, 110 тис. грн., а за IV квартал доходи склали 30 тис. грн., то в ряд. 01 «Доходи, що враховуються при визначенні об’єкта оподаткування (рядок 02 + рядок 03)» декларації за II — IV квартали буде відображено «правильну» суму доходів: 110000 + 30000 = 140000 (грн.). При цьому в ряд. 14 декларації буде наведено «правильну» суму: 140000 грн. х 0,23 = 32200 (грн.), а в ряд. 15 — відкориговану суму: 110000 х 0,23 = 25300 (грн.). У результаті ми вийдемо на правильну суму податку на прибуток за IV квартал: 32200 - 25300 = 6900 (грн.). Перевіряємо: 30000 х 0,23 = 6900 (грн.).
Особливості виправлення помилок, допущених у період до 01.04.2011 р.
Запитання: «Який порядок виправлення помилок, допущених у періодах, що передують періоду набрання чинності р. III «Податок на прибуток підприємства» ПКУ?»
Відповідь із р. 110.30.03 ЄБПЗ: «<...> платник податку, який виправляє помилки, допущені до набрання чинності розділом III «Податок на прибуток підприємства» ПКУ, має подати Податкову декларацію з податку на прибуток підприємства, форма якої затверджена наказом ДПА України від 28.02.2011 р. № 114 (далі — Податкова декларація), з відповідною позначкою у рядку «уточнююча» у полі 1 Податкової декларації. Уточнюючі показники відображаються у рядках 23 — 27. При цьому, враховуючи зміни, внесені ПКУ до порядку нарахування та сплати податку на прибуток підприємств, у рядку 23 Податкової декларації відображається збільшення податкового звітного періоду(ів), що уточнюється(ються), а саме: позитивне значення різниці між сумою виправленого (вірного) податкового зобов’язання та сумою податкового зобов’язання звітного періоду, при розрахунку якого виявлена помилка (рядок 14 декларації з податку на прибуток, форма якої затверджена наказом ДПА України від 29.03.2003 р. № 143 (далі — Декларація)). У рядку 26 Податкової декларації відображається зменшення податкового зобов’язання звітного податкового звітного періоду(ів), що уточнюється(ються), а саме: від’ємне значення різниці між сумою виправленого (вірного) податкового зобов’язання та сумою податкового зобов’язання звітного періоду, при розрахунку якого виявлена помилка. Виправлення помилок з податку на прибуток, який утримується при виплаті доходів (прибутків) нерезидентів, за звітний період до набрання чинності розділом III ПКУ здійснюється у рядку 28 Податкової декларації (позитивне значення між сумою виправленого (вірного) податкового зобов’язання та сумою податкового зобов’язання звітного періоду, при розрахунку якого виявлена помилка (рядок 19.2, 19.3 Декларації)), або у рядку 31 Податкової декларації (від’ємне значення між сумою виправленого (вірного) податкового зобов’язання та сумою податкового зобов’язання звітного періоду, при розрахунку якого виявлена помилка (рядок 19.2, 19.3 Декларації)). Разом із Податковою декларацією платник податку повинен надати до податкового органу пояснення проведених виправлень. Крім цього, слід зазначити, що додаток ВП «Розрахунок податкових зобов’язань за період, у якому виявлено помилку(ки)» до Податкової декларації має надаватись за кожний звітний податковий період, в якому виявлена помилка, починаючи зі звітного періоду II квартал 2011 року. При виправленні помилок, що допущені до набрання чинності розділом III «Податок на прибуток підприємства» ПКУ, додаток ВП до уточнюючої Податкової декларації не заповнюється».
Коментар: На практиці часто виникає необхідність виправлення помилок, допущених у деклараціях за період до 01.04.2011 р. Унаслідок того, що і форма декларації, і порядок обчислення оподатковуваного прибутку в період дії Закону про податок на прибуток та ПКУ істотно відрізняються, виникали проблеми з «підбором» нових рядків декларації, в яких мали відображатися «старі» показники. Оскільки коректно здійснити такий підбір неможливо, податківці запропонували інший варіант вирішення цієї проблеми: заповнити в уточнюючій декларації тільки рядки щодо самостійного виправленню помилок (ряд. 23 — 27). Від себе додамо, що такий логічний «послаблювальний» порядок можна лише привітати.
Особливості виправлення помилок за наявності
від’ємного значення об'єкта оподаткування
Запитання: «Як в уточнюючій Податковій декларації з податку на прибуток підприємства, в якій здійснюється самостійне виправлення помилок за звітні (податкові) періоди до 01.04.2011 р., відображається зменшення від’ємного значення об’єкта оподаткування та нараховуються штрафні санкції при такому виправленні?»
Відповідь із р. 110.30.03 ЄБПЗ: «Якщо платник вирішив виправити помилки, допущені до набрання чинності розділом III «Податок на прибуток підприємств» ПКУ, шляхом подання уточнюючої декларації, то у полі 1 заголовної частини Податкової декларації, форма якої затверджена наказом ДПА України від 28.02.2011 р. № 114, який зареєстровано в Міністерстві юстиції України 25.03.2011 р. № 397/19135, робиться відповідна відмітка. Крім того, у полі 2 Податкової декларації зазначається звітний податковий період, за який здійснюється виправлення. Показники, що уточнюються, відображаються у рядках 23, 25 — 27 Податкової декларації. Так, у рядку 23 Податкової декларації відображається збільшення податкового зобов’язання звітного періоду, що уточнюється, а саме: позитивне значення різниці між сумою виправленого (вірного) податкового зобов'язання та сумою податкового зобов'язання звітного періоду, при розрахунку якого виявлена помилка (рядок 14 декларації з податку на прибуток, форма якої затверджена наказом ДПА України від 29.03.2003 р. № 143). При самостійному виправленні помилок в уточнюючому розрахунку штраф у розмірі 3 % від суми недоплати відображається у рядку 27».
Коментар: Ця консультація податківців справляє двозначне враження. Позитивний момент полягає в тому, що податківці приписали застосовувати знижений 3 % самоштраф і при виправленні старих помилок, допущених у період до 01.04.2011 р., що прямо з ПКУ не випливає. Ми також вважаємо, що в зазначеному випадку має застосовуватися саме 3 %, а не 5 % штраф, що накладався раніше. Тут має діяти той самий принцип, який застосовується у ситуаціях накладення штрафів податковими органами, а саме: згідно з п. 11 підрозд. 10 розд. XX ПКУ «…штрафні (фінансові) санкції (штрафи) за наслідками перевірок, які здійснюються контролюючими органами, застосовуються у розмірах, передбачених законом, чинним на день прийняття рішень щодо застосування таких штрафних (фінансових) санкцій». Аналогічно й самоштрафи повинні накладатися в розмірі, установленому на дату їх самостійного нарахування платником.
Негативний: податківці безальтернативно говорять про нарахування самоштрафу, тоді як самоштраф слід застосовувати не завжди, а тільки за умови, що помилка призвела до заниження податкового зобов'язання (тобто коли з урахуванням виправлення помилки в одному з минулих періодів було виявлено недоплату податку). Штрафи за завищення від’ємного об'єкта обкладення податком на прибуток Законом № 3609 було скасовано (зміни до п. 123.1 ПКУ). Необхідно звернути увагу й на наступну консультацію податківців, в якій чіткіше викладено алгоритм виправлення помилок за наявності збитків.
Як виправляються помилки за наявності від’ємного об'єкта оподаткування (збитків)
Запитання: «Який порядок відображення у Податковій декларації з податку на прибуток виправлення самостійно виявлених помилок (зменшення доходу, збільшення витрат), які призводять до виникнення від’ємного значення об’єкта оподаткування?»
Відповідь із р. 110.05 ЄБПЗ: <...> «Якщо виправлення помилок здійснюється у звітній (звітній новій) декларації за податковий період, наступний за періодом, у якому виявлено помилки, то збільшення (зменшення) доходів або витрат за податковий період, який уточнюється, відображаються у додатку ВП до декларації. При цьому, якщо при виправленні самостійно виявлених помилок виникає (зменшується, збільшується) від’ємне значення об’єкта оподаткування, таке значення відображається у рядку 07 додатка ВП. Якщо виправлення проводиться в уточнюючій декларації, то додаток ВП до декларації не заповнюється, збільшення або зменшення доходів та витрат зазначаються в такій декларації. При цьому, якщо при виправленні самостійно виявлених помилок виникає (збільшується, зменшується) від’ємне значення об’єкта оподаткування, то таке значення відображається у частини «Самостійне виправлення помилок» декларації у рядку 26, в якому зазначається показник рядка 16 декларації, в якій здійснюються уточнення, — показник рядка 16 декларації, яка уточнюється, з урахуванням від'ємного значення різниці показників рядка 22 декларації, в якій здійснюються уточнення, та рядка 22 декларації, яка уточнюється».
Коментар: У зазначеній ситуації, на думку податківців, помилки виправляються так само, як і при виявленні завищення податкового зобов'язання, тобто без нарахування самоштрафів та самопені. При використанні таких рекомендацій податківців слід звернути увагу, що в ряд. 07 декларації відображається об'єкт оподаткування (прибуток чи збиток), а в ряд. 26 — сума, що зменшує податкове зобов'язання (сума податку на прибуток). Тому в ряд. 26 потрібно вказати суму податку, що відповідає об'єкту оподаткування, зазначеному в ряд. 07 додатка ВП, тобто показник ряд. 07 додатка ВП потрібно помножити на ставку податку на прибуток, а результат відобразити в ряд. 26 декларації.
Якщо декларацію за періоди до 01.04.2011 р. не було подано, вона подається за «старою» формою
Запитання: «За якою формою подається декларація з податку на прибуток підприємства, яка не була своєчасно подана до органів ДПС до 01.04.2011 р.?»
Відповідь із р. 110.30.03 ЄБПЗ: «Платник податку, який своєчасно не подав до органів ДПС декларацію за податкові періоди до набрання чинності розділом III «Податок на прибуток підприємства» Податкового кодексу України, має сплатити штраф у розмірі, передбаченому п. 120.1 ст. 120 цього Кодексу. При цьому такий платник має подати декларацію з податку на прибуток підприємства за формою, затвердженою наказом ДПА України від 29.03.2003 р. № 143».
Коментар: Податківці запропонували цілком логічний вихід із ситуації, який хоча прямо й не випливає з норм ПКУ, але через «нестандартність» проблеми, що розглядалася, може застосовуватися.
Помилки в декларації можна виправити й після переходу на спрощену систему оподаткування
Запитання: «Як суб’єкт господарювання, який перейшов на спеціальний режим оподаткування (ФСП або ЄП), може виправити помилки, допущені на загальній системі оподаткування, у Податковій декларації з податку на прибуток підприємства?»
Відповідь із р. 110.30.03 ЄБПЗ: «Суб’єкт господарювання, який перейшов на спеціальний режим оподаткування (фіксований сільськогосподарський податок або єдиний податок), може виправити помилки, допущені на загальній системі оподаткування, шляхом подання уточнюючої Податкової декларації з податку на прибуток підприємства».
Коментар: Як і в попередньому запитанні, варто погодитися із запропонованим податківцями виходом з нестандартної ситуації. Незважаючи на те, що після переходу на спрощену систему оподаткування суб'єкт господарювання вже не є платником податку на прибуток, подати за попередні періоди уточнену декларацію він має право.
На цьому сьогодні ми закінчуємо огляд консультацій за темою заповнення вже «старої» декларації з податку на прибуток, а в майбутніх публікаціях ми поговоримо про нову декларацію. Що ж, нам залишається побажати Вам успішного декларування!
