Цивільно-правові договори:
бухоблік та оподаткування
Юлія Єгорова, консультант
У цій статті спочатку спробуємо розібратися, які відносини взагалі можуть складатися у будівельних підприємств (юридичних осіб) з фізичними особами (громадянами та підприємцями). Ці відносини бувають трудовими та цивільно-правовими.
А потім подивимося, як вони оформляються документально і як здійснюються їх оподаткування та облік.
ДОКУМЕНТИ СТАТТІ
ПКУ — Податковий кодекс України від
02.12.2010 р. № 2755-VI.
ЦКУ — Цивільний кодекс України від 16.01.2003 р. № 435-IV.
КЗпП — Кодекс законів про працю України від 10.12.71 р.
Закон про ЄСВ — Закон України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування» від 08.07.2010 р. № 2464-VI.
Закон про захист ПД — Закон України «Про захист персональних даних» від 01.06.2010 р. № 2297-VI.
Наказ № 1020 — Порядок заповнення та подання податковими агентами Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків, і сум утриманого з них податку, затверджений наказом ДПСУ від 24.12.2010 р. № 1020.
Порядок № 22-2 — постанова Пенсійного фонду України «Про порядок формування та подання страховиками звіту про суми нарахованого єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування» від 08.10.2010 р. № 22-2.
Інструкція № 5 — Інструкція зі статистики заробітної плати, затверджена наказом Державного комітету статистики України від 13.01.2004 р. № 5.
Умовні позначення:
ЦП — цивільно-правові.
ЦПД — цивільно-правовий договір.
ЄСВ — єдиний соціальний внесок.
ПДФО — податок на доходи фізичних осіб.
Трудові та ЦП відносини: відмінності, плюси та мінуси
У будь-якого будівельного підприємства виникає потреба оформити з фізичними особами, у тому числі підприємцями, відносини, що можуть бути двох типів:
— трудові;
— ЦП.
Для правильного ведення бухобліку та оподаткування цих відносин потрібно розуміти їх принципові відмінності (див. табл. 1).
Таблиця 1
Відмінності між трудовими та ЦП відносинами
| Аспекти взаємовідносин | Трудові відносини (трудовий договір) | ЦП відносини (ЦПД) |
| 1 | 2 | 3 |
| Основний нормативний документ, що регулює взаємовідносини | КЗпП | ЦКУ |
| Предмет регулювання | Трудовий договір регулює процес праці, при цьому його конкретного результату може не бути (наприклад, праця секретаря, який відповідає на дзвінки) | ЦПД укладається в тому випадку, коли потрібно отримати конкретний результат праці — виконаний обсяг роботи або надану послугу. Це обов’язкова умова ЦПД |
| Документальне оформлення укладення договору | Трудовий договір оформляється заявою працівника та наказом керівника про його прийняття на роботу; трудовий договір також може укладатися письмово згідно зі ст. 24 КЗпП. | Укладається договір підряду або договір про надання послуг з дотриманням норм глав ЦКУ: 61 «Договір підряду» і Нотаріальне посвідчення ЦПД може укладатися за бажанням сторін на підставі п. 4 ст. 209 ЦКУ. До трудової книжки виконавця ЦПД не вносяться відомості про його роботу на умовах ЦПД |
| Усна форма договору | Трудовий договір вважається укладеним і тоді, коли наказ або розпорядження керівника не видавалися, але працівника було фактично допущено до роботи (ст. 24 КЗпП) | У деяких випадках можлива усна форма ЦПД (ст. 206 ЦКУ), зокрема якщо договір повністю виконується сторонами в момент його укладення*. Однак такі випадки доволі рідкісні для правовідносин, що нами розглядаються |
| Необхідність згоди фізичної особи на обробку її персональних даних | Не потрібна, якщо персональні дані обробляються виключно в рамках, обмежених законодавством (п.п. 2 п. 1 ст. 11 Закону про захист ПД). Для використання персональних даних у більшому обсязі, ніж передбачено законодавством, необхідна згода працівника | Потрібна при кожному укладенні ЦПД (п.п. 1 п. 1 ст. 11 Закону про захист ПД) |
| Передумови укладення договору | Перед початком роботи підприємства складаються штатний розпис, посадові інструкції для фахівців певної кваліфікації, для виконання певного кола завдань, яких потребує підприємство. Штатний розпис складається до початку діяльності підприємства, у ньому завчасно розплановано, які працівники потрібні (будуть потрібні) підприємству | Підприємство може потребувати послуг або виконання таких робіт, які не може бути виконано штатними працівниками або для їх виконання недоцільно розширювати штат найманих працівників. Така потреба часто виникає незаплановано |
| Організація та охорона праці | Підприємство самостійно організовує робоче місце, створює найманому працівнику відповідні умови роботи і надає матеріали для виконання роботи | Виконавець ЦПД самостійно вирішує питання про своє робоче місце та його умови, може за свій рахунок придбавати матеріали та засоби праці для виконання робіт за ЦПД тощо |
| Хто ставить завдання та визначає порядок виконання роботи | Підприємство будує свою організаційну структуру з таким розрахунком, щоб створити ієрархію найманих працівників усередині трудового колективу, за якої складні завдання вирішуються більш ніж одним працівником, при цьому працівники вищого рівня ставлять завдання працівникам нижчого рівня, а також контролюють процес їх виконання, віддають накази та розпорядження, обов’язкові до виконання | Виконавець ЦПД самостійно планує свій трудовий процес, керуючись при цьому лише умовами та вимогами договору щодо результату його роботи. Посадові особи підприємства не можуть віддавати накази та розпорядження фізичній особі, яка працює на умовах ЦПД. Інакше кажучи, для підприємства неважливо, як буде виконано роботу, важливий тільки кінцевий результат |
| Хто несе ризики, пов’язані з виконанням роботи | Підприємство несе всі ризики, пов’язані з трудовою діяльністю та охороною праці найманих працівників. Працівники несуть лише ту відповідальність, яку передбачено КЗпП (глава IX, а також ст. 147 КЗпП). При цьому роботу може бути виконано пізніше встановлених строків без додаткових санкцій з боку роботодавця | Виконавець ЦПД несе абсолютно всі ризики виконання ЦПД, наприклад, пов’язані з псуванням або втратою матеріалів чи вже виготовленого продукту, результатів робіт. Якщо з його вини було зіпсовано матеріали для виконання роботи, то виконавець ЦПД за свій рахунок має придбати нові. При цьому роботу має бути виконано до призначеного строку, якщо не було змін умов ЦПД |
| Підпорядкування фізичної особи внутрішньому трудовому розпорядку підприємства | Наймані працівники підпорядковуються внутрішньому трудовому розпорядку, вони повинні починати і закінчувати роботу в установлений час, бути присутніми на робочому місці незалежно від завантаженості поточною роботою тощо | Виконавець ЦПД на власний розсуд розпоряджається своїм робочим часом. Присутність виконавця на території підприємства (на місці виконання робіт) зумовлюється тільки робочою необхідністю та можливостями підприємства. Наприклад, якщо вся територія підприємства після 19:00 закривається та передається під охорону, то й виконавець ЦПД має враховувати цю обставину. Тут має місце не підпорядкування виконавця внутрішньому трудовому розпорядку, а фізична неможливість перебувати на місці виконання робіт |
| Документальне оформлення процесу та результатів праці | Для обліку часу та результатів роботи найманих працівників ведеться табель обліку робочого часу, оформляються наряди на виконані роботи, преміальні відомості тощо. Ці документи оформляються, як правило, раз на місяць | За фактом виконання ЦПД складається акт виконаних робіт (наданих послуг), що оформляється один раз — при передачі результатів робіт (послуг) замовнику. Можливе й поетапне здавання окремих виконаних етапів. При цьому оформляється акт на кожне таке здавання |
| Право фізичної особи на результати своєї праці | Найманий працівник не має будь-яких прав на результати своєї праці, у тому числі й інтелектуальні | Право виконавця робіт за ЦПД на подальше використання результатів виконаних робіт (у тому числі інтелектуальних) обмежується тільки умовами ЦПД |
| Можливість службових відряджень | За необхідності виконання завдань в інших населених пунктах наймані працівники можуть направлятися роботодавцем у відрядження. При цьому видається наказ, складається завдання, витрати на відрядження оплачуються роботодавцем (у тому числі добові). З метою оподаткування розмір добових обмежено певною сумою (п.п. 140.1.7 ПКУ). Працівник не має права відмовитися від відрядження, за винятком випадків, передбачених ст. 176, 177 КЗпП | Якщо виконання ЦПД передбачає поїздки до інших населених пунктів, то виконавець ЦПД організовує їх самостійно та за свій рахунок, самостійно визначає цілі та завдання поїздок, їх тривалість тощо. Якщо виконавець не має бажання чи можливості здійснювати такі поїздки, він не повинен укладати відповідний ЦПД. Витрати на такі поїздки можуть компенсуватися підприємством за умовами ЦПД, при цьому можна навіть окремо застерегти суму коштів на особисті потреби. Така сума не обмежується в податковому обліку, оскільки не є добовими за своєю юридичною формою**. Однак ми не рекомендуємо вносити такі пункти до ЦПД, оскільки це може стати зайвим приводом для запитань з боку податкового інспектора щодо включення таких сум до складу витрат. Найкраще застерігати винагороду виконавця ЦПД в єдиній сумі за кінцевий результат виконання ЦПД, але вже з урахуванням витрат на поїздки |
| Соціальні гарантії та пільги | Наймані працівники, які працюють на умовах трудового договору, мають право на оплачувану відпустку, на допомогу по тимчасовій непрацездатності, на вихідну допомогу, отримання заробітної плати в день розірвання трудового договору (тобто в день звільнення) та інші соціальні пільги згідно з КЗпП | Виконавець ЦПД не має права на жодні соціальні гарантії та пільги, якими користуються наймані працівники. Він отримує лише винагороду за виконані зобов’язання за ЦПД і нічого більше. Строки розрахунків за ЦПД регулюються ЦКУ, а також можуть застерігатися в самому ЦПД. Виконавець не може в односторонньому порядку вимагати здійснити розрахунок у день завершення робіт за ЦПД, це можна встановлювати лише за домовленістю сторін ЦПД |
| Позовна давність за спорами про оплату роботи за договором | Немає позовної давності згідно з абзацом другим ст. 233 КЗпП | Є позовна давність згідно зі ст. 257 ЦКУ — загальна позовна (три роки) |
| * Наприклад, приватний підприємець надає підприємству деяку послугу й відразу отримує за неї оплату. ** Але за фактичною природою — це, звичайно, добові. | ||
Як бачимо, трудові та ЦП відносини підприємств із фізичними особами кардинально відрізняються. Наше завдання — спочатку правильно класифікувати відносини, що плануються, і лише потім укласти відповідний договір (трудовий або ЦП).
На практиці учасники тих та інших правовідносин часто здійснюють помилки у визначенні типу договору, який вони хочуть укласти або вже уклали. Найчастіше укладається ЦПД за фактичної наявності ознак трудових відносин. Тут особливо слід сказати про так звані трудові угоди. Укладаючи трудову угоду (тобто оформляючи документ з такою назвою), сторони такої угоди часто помилково вважають, що вони уклали ЦПД. Насправді слово «угода» є синонімом слова «договір», і фактично така назва договору, як «трудова угода», означає саме трудовий договір, а не ЦПД. Для уникнення цієї помилки слід називати ЦПД договором підряду або договором про надання послуг (за аналогією з формулюваннями ст. 837 і 901 ЦКУ).
У свою чергу, КЗпП оперує поняттям трудового договору, а не угоди. Тому, чітко кажучи, у нашому законодавстві немає такого терміна, як «трудова угода».
Вимоги ЦКУ щодо ЦПД значно менш жорсткі, ніж вимоги КЗпП щодо трудових договорів. При укладенні ЦПД не потрібно:
— створювати штатну одиницю та робоче місце;
— забезпечувати виконавця засобами праці;
— оплачувати виконавцю відпустку і дні тимчасової непрацездатності;
— виплачувати йому вихідну допомогу, оплачувати час простою, відрядження тощо.
Можна в будь-який момент розірвати ЦПД без жодних санкцій.
Оподаткування ЦПД дещо простіше, ніж оподаткування заробітної плати, а також для ЦПД передбачено нижчу ставку ЄСВ. Позовна давність щодо невиплати винагороди за ЦПД становить лише три роки, тоді як право найманого працівника на витребування невиплачених сум заробітної плати зберігається за ним навіки. Це теж є додатковим аргументом на користь укладення ЦПД замість трудових договорів, при яких потрібно дотримуватись усіх норм КЗпП.
Усе це стало причиною того, що багато які роботодавці намагаються укладати ЦПД, навіть якщо фактичний характер взаємовідносин із фізичними особами явно свідчить про те, що це трудові відносини.
Тому контролюючі органи і суди за останні роки виробили практику розмежування цих двох видів договорів за змістовним критерієм і, відповідно, застосування санкцій у тому випадку, якщо за фактичної наявності трудових відносин було помилково укладено ЦПД.
Для фізичних осіб ЦПД теж має привабливі моменти:
— більша свобода при виконанні роботи, ніж у найманого працівника (не потрібно підпорядковуватися правилам внутрішнього трудового розпорядку, посадовим особам підприємства, є можливість самостійно планувати процес своєї роботи);
— можна використовувати результати своєї роботи за ЦПД у майбутньому для інших своїх проектів.
Але! На цьому всі переваги ЦПД для фізичної особи — виконавця закінчуються. У всіх інших аспектах він перебуває в гіршому становищі та гірше захищений законом, ніж найманий працівник.
Якщо в будівельного підприємства виникла необхідність залучити фізичну особу для виконання будівельно-монтажних та інших робіт, надання послуг (юридичних, інформаційних тощо), йому слід проаналізувати всі умови майбутньої співпраці та вирішити, до якого типу належатимуть ці відносини. Залежно від цього й оформляється відповідний договір — трудовий або ЦПД.
Поговоримо про бухоблік та оподаткування ЦПД.
ЦПД із фізичною особою (громадянином): облік
Бухоблік . У бухобліку суми винагород за ЦПД залежно від призначення робіт і послуг, виконаних або наданих фізичною осбою за ЦПД, уключаються до:
— собівартості будівельно-монтажних робіт;
— вартості виправлення браку;
— складу загальновиробничих, адміністративних витрат, витрат на збут, інших операційних або надзвичайних витрат.
Розрахунки з виконавцями ведуться на субрахунку 685 «Розрахунки з іншими кредиторами».
Утримання ПДФО, а також нарахування та утримання ЄСВ відображаються проводками:
Дт 685 — Кт 6411 — на суму ПДФО;
Дт 685 — Кт 651 — на суму ЄСВ, утриманого з винагороди за рахунок виконавця;
Дт 23, 24, 91, 92, 93, 94, 99 — Кт 651 — на суму ЄСВ, нарахованого на винагороду за рахунок підприємства.
Як бачимо, утримання ПДФО та ЄСВ відображається по дебету субрахунку 685. Зазвичай такі операції субрахунку 685 не властиві, тому рекомендуємо вам звернути особливу увагу на правильність автоматизації цієї облікової операції у вашому програмному забезпеченні.
Виплата винагороди грошовими коштами відображається так: Дт 685 — Кт 30, 31.
Сплата ПДФО та ЄСВ до бюджету показується так: Дт 6411, 651 — Кт 30, 31.
При цьому ПДФО сплачується на той самий бюджетний рахунок, на який підприємство сплачує його із заробітної плати найманих працівників, а ЄСВ сплачується на той самий бюджетний рахунок, що відповідає ставкам 2,6 % та 34,7 %.
Якщо винагороду за ЦПД не було виплачено у строки, зазначені в договорі, то через три роки її суму можна визнати безнадійною кредиторською заборгованістю. У цьому випадку її потрібно списати. При її списанні визнається дохід від списання кредиторської заборгованості та здійснюється проводка Дт 685 — Кт 717. Якщо після списання заборгованості винагороду все-таки було виплачено, то виплачена сума відноситься до складу інших витрат звичайної діяльності: Дт 977 — Кт 685 одночасно з Дт 685 — Кт 30, 31. Раніше нараховані доходи не сторнуються, оскільки в момент визнання доходу кредиторська заборгованість вважалася безнадійною і підприємство не мало наміру її повертати.
ЄСВ. Платниками ЄСВ із сум винагород за ЦПД є як підприємства, так і фізичні особи — виконавці. Підприємства є платниками ЄСВ згідно з п.п. 1 п. 1 ст. 4 Закону про ЄСВ, а фізичні особи — відповідно до п.п. 3 п. 1 ст. 4 цього Закону.
Згідно з п.п. 1 п. 1 ст. 7 Закону про ЄСВ базою нарахування та утримання ЄСВ є сума винагороди за ЦПД без її зменшення на суми утриманих податків та інших обов’язкових платежів. При цьому відповідно до п. 3 ст. 7 Закону про ЄСВ для розрахунку суми ЄСВ береться сума винагороди, що не перевищує максимальну величину, визначену в п. 4 ст. 1 Закону про ЄСВ. З 01.10.2011 р. максимальна величина бази нарахування ЄСВ дорівнює 17 розмірам прожиткового мінімуму для працездатних осіб.
Статтею 8 Закону про ЄСВ визначено ставки ЄСВ із сум винагород за ЦПД:
— підприємства сплачують 34,7 % із сум винагороди;
— виконавці — 2,6 %.
Суми винагород за ЦПД відображаються у звітності з ЄСВ за формою Додатка 4 до Порядку № 22-2 (далі — Додаток 4) за тим самим принципом, що й суми заробітної плати, але з урахуванням таких особливостей:
— у графі 9 «Код категорії застрахованої особи» вказується код «26»;
— суми нарахованих винагород за ЦПД відображаються в таблиці 6 Додатка 4 у графі 15 «Загальна сума нарахованої заробітної плати (доходу) (усього з початку звітного місяця)»;
— у графі 16 відображається та частина винагороди, що є базою для утримання та нарахування ЄСВ.
Якщо фізична особа одночасно отримувала на цьому підприємстві зарплату і винагороду за ЦПД, то ці виплати відображаються в таблиці 6 Додатка 4 окремими рядками. Причому спочатку відображаються суми заробітної плати (п. 4.9 Порядку № 22-2).
У графах 18 і 19 (про наявність трудової книжки та спецстажу) у разі нарахування винагороди за ЦПД проставляється значення «0» — «немає».
Приклад . ТОВ «Спецбуд» виконує реставрацію історичної будівлі в центрі міста. Замовлення на реставрацію будівель не є його основною діяльністю, тому у штаті цього підприємства немає окремих фахівців, необхідних для завершення реставраційних робіт. У травні 2012 року підприємство уклало ЦПД з дизайнером на виконання робіт зі створення дизайну інтер’єру для цієї будівлі. Дизайнер не є приватним підприємцем, має постійне місце роботи, а робота на умовах ЦПД не є його основною діяльністю. Підприємство нарахувало винагороду за ЦПД у сумі 20000 грн. ЄСВ нараховується та утримується лише з частини цієї винагороди, що дорівнює 17 розмірам прожиткового мінімуму для працездатних осіб і в цьому місяці становить 18598 грн. Отже, із суми винагороди слід утримати 18598,00 грн. х 2,6 % = 483,55 грн. Підприємство сплачує ЄСВ у розмірі 34,7 % у сумі 18598,00 грн. х 34,7 % = 6453,51 грн.
Таблицю 6 Додатка 4 для цього ЦПД показано у зразку 1.
Зразок 1
Фрагмент Таблиці 6 Додатка 4 за травень 2012 року
| 1 | Ч | 1 | 1 | 1 | 1 | 1 | 1 | 1 | 1 | 1 | 1 | 2 | 6 |
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
| 2 | 0 | 0 | 0 | 0 | 0 | 0 |
|
|
| 4 | 8 | 3 | 5 | 5 | 0 |
| Іванов Іван Іванович |
|
|
|
|
|
| 1 | 8 | 5 | 9 | 8 | 0 | 0 | 0 | ||||||||||||||||||||||||||||
ПДФО. Фізична особа — виконавець ЦПД є платником ПДФО на підставі п.п. 162.1.1 ПКУ. ПДФО із суми винагороди за ЦПД утримується на підставі п.п. 164.2.2 ПКУ, згідно з яким винагорода включається до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу.
Ставка ПДФО для винагород за ЦПД, визначена у п. 167.1 ПКУ становить 15 % для суми винагороди, що не перевищує десятикратного розміру мінімальної заробітної плати, установленої законом на 1 січня звітного податкового року. Частина суми винагороди, що перевищує зазначену величину, оподатковується за ставкою 17 %.
До винагороди за ЦПД не застосовується податкова соціальна пільга, оскільки вона може застосовуватися лише до доходу у вигляді заробітної плати відповідно до п.п. 169.4.1 ПКУ.
Згідно з п. 164.6 ПКУ база оподаткування винагороди за ЦПД визначається як нарахована сума такої винагороди, зменшена на суму утриманого з неї ЄСВ. Ураховуючи це, спочатку потрібно визначити величину ЄСВ із суми винагороди, а потім обчислити ПДФО з різниці між винагородою та утриманою з неї сумою ЄСВ. Якщо ПДФО утримується за прогресивною ставкою, то для кожної ставки ПДФО необхідно окремо визначити різницю між сумою винагороди та ЄСВ, що припадає на неї.
Так, на 1 січня 2012 року мінімальна зарплата складала 1073 грн. Отже, винагорода за ЦПД у сумі до 10730 грн. включно оподатковується за ставкою 15 %, а все понад цю суму — за ставкою 17 %. При цьому ЄСВ утримується із суми, обмеженої 17 розмірами прожиткового мінімуму для працездатних осіб на момент розрахунку (див. вище розділ про ЄСВ), що не збігається з названими межами для ставок ПДФО.
За даними нашого прикладу у травні 2012 року підприємство нарахувало винагороду за ЦПД у сумі 20000 грн. ЄСВ утримується лише з частини цієї винагороди, що дорівнює в цьому місяці 18598 грн. Для наочності наведемо всі розрахунки в табл. 2.
Таблиця 2
Утримання ПДФО за прогресивною ставкою
з урахуванням утримання ЄСВ з оподатковуваного доходу
| Показники розрахунку | Для ставки ПДФО 15 % | Для ставки ПДФО 17 % |
| Сума винагороди, що підлягає обкладенню ПДФО | 10730,00 | 9270,00 |
| Сума винагороди, з якої утримується ЄСВ | 10730,00 | 7868,00 |
| Утримання ЄСВ за ставкою 2,6 % | 278,98 | 204,57 |
| База оподаткування для ПДФО | 10451,02 | 9065,43 |
| Сума ПДФО за кожною ставкою | 1567,65 | 1541,12 |
| ПДФО до сплати | 3108,77 | |
Згідно з п.п. 168.1.1 ПКУ підприємство — податковий агент зобов’язане утримати ПДФО із суми нарахованої винагороди за ЦПД. Сплатити до бюджету утриману суму податку потрібно одночасно з виплатою винагороди виконавцю ЦПД (п.п. 168.1.2 ПКУ).
Якщо строк виплати винагороди, застережений у договорі, настає пізніше за 30 число місяця, наступного за місяцем, в якому було здійснено нарахування винагороди, то в цьому випадку слід усе одно сплатити ПДФО не пізніше 30 числа місяця, наступного за місяцем, в якому було проведено нарахування винагороди.
Так само потрібно діяти, якщо виплата винагороди відбулася після зазначеної дати на порушення строків виплати винагороди за умовами ЦПД. Такий строк сплати ПДФО встановлено п.п. 168.1.5, пп. 57.1 і 49.18 ПКУ. Якщо оподатковуваний дохід нараховано платнику податків, але не виплачено йому, то ПДФО сплачується у строки, передбачені для місячного податкового періоду. Сплата податків здійснюється протягом 10 календарних днів після граничного строку подання податкової декларації. Для місячного звітного періоду строк подання декларації становить 20 календарних днів після закінчення звітного місяця.
І нарешті, суму нарахованої та виплаченої винагороди за ЦПД, а також утриманого з неї ПДФО необхідно відобразити в Податковому розрахунку за ф. № 1ДФ.
Фізичні особи, яким було нараховано та виплачено винагороду за ЦПД у звітному кварталі, не включаються до числа працюючих у штаті, а показуються окремо серед працюючих за ЦПД (пп.. 3.1.6 і 3.1.7 наказу № 1020).
У графі 2 ф. № 1ДФ указується реєстраційний номер облікової картки платника податків (ІПН) — виконавця ЦПД, якому у звітному кварталі було нараховано та/або виплачено винагороду за ЦПД. Якщо виконавець ЦПД відмовився від отримання ІНН через свої релігійні переконання, про що має відмітку в паспорті, то у графі 2 ф. № 1ДФ наводяться серія та номер паспорта згідно з п.п. 3.1.13 наказу № 1020.
У графах 3а і 4а форми № 1ДФ зазначаються суми нарахованої винагороди та утриманого з неї ПДФО відповідно. При цьому враховуються всі нарахування, здійснені протягом звітного кварталу, незалежно від того, чи було нараховані суми виплачено у звітному кварталі (пп. 3.2 і 3.4 наказу № 1020).
У графах 3 і 4 вказуються суми виплаченої у звітному кварталі винагороди і сплаченого до бюджету ПДФО.
У графі 5 проставляється ознака доходу «102».
Графи 6, 7 і 8 не заповнюються.
У зразку 2 показано заповнення форми № 1ДФ за другий квартал 2012 року для нашого прикладу за умови, що винагороду, нараховану у травні, було виплачено на початку червня 2012 року.
Зразок 2
Фрагмент Податкового розрахунку за ф. № 1ДФ
за другий квартал 2012 року
| 1 | 2 | 3а | 3 | 4а | 4 | 5 | 6 | 7 | 8 | 9 |
| 1 | 1111111111 | 20000,00 | 20000,00 | 3081,77 | 3108,77 | 102 | — | — | — | 0 |
ЦПД з фізичною особою (підприємцем),
для якої робота (послуга) за ЦПД
є підприємницькою діяльністю: облік
Якщо фізична особа — виконавець ЦПД є приватним підприємцем або самозайнятою особою, яка здійснює незалежну професійну діяльність та для якої робота за цим ЦПД є підприємницькою або незалежною професійною діяльністю, то в цьому випадку облік та оподаткування стають набагато простішими.
По-перше , підприємець (самозайнята особа) самостійно сплачує ПДФО зі свого доходу, отриманого від підприємницької діяльності. Тому підприємство не утримує ПДФО при нарахуванні винагороди підприємцю.
Щоб пересвідчитися в тому, що виконавець працює за ЦПД як підприємець, підприємство може попросити в нього копії свідоцтва про держреєстрацію та про сплату єдиного податку (за його наявності), а також довідку про взяття на облік самозайнятої особи як платника податків (яку вона отримує відповідно до п. 65.5 ПКУ).
У ф. № 1ДФ слід відображати абсолютно всі виплати фізичним особам, у тому числі й приватним підприємцям. У цьому випадку ПДФО не утримується та не сплачується, тому графи 4а і 4 не заповнюються (прокреслюються). А у графі 5 ставиться ознака доходу «157».
У бухобліку відображаються лише нарахування та виплата винагороди виконавцю ЦПД без будь-яких утримань та нарахувань «понад» суму винагороди:
Дт 23, 24, 91, 92, 93, 94, 99 — Кт 685 — відображається нарахування винагороди за ЦПД згідно з актом виконаних робіт або наданих послуг;
Дт 685 — Кт 30, 31 — відображається виплата винагороди на банківський рахунок виконавця або готівкою через касу.
Якщо предмет ЦПД виходить за межі підприємницької або незалежної професійної діяльності самозайнятої особи, такий ЦПД слід розглядати як ЦПД з фізичною собою (громадянином). Цей випадок ми вже докладно розглянули вище.
Робота над помилками: перекласифікація ЦПД у трудовий договір
За останні роки контролюючі органи (податківці та Пенсійний фонд) навчилися розрізняти такі правовідносини і застосовувати санкції в тих випадках, якщо підприємства укладали ЦПД з фізичними особами при фактичних трудових відносинах.
Крім того, існує й судова практика з цього питання. Наприклад, у своїх постановах від 11.12.2007 р. № К-9665/06 і від 28.09.2010 р. № К-22868/10 ВАСУ стверджує, що для договору підряду важливим є кінцевий результат і його не можна укладати, якщо робота має постійний характер та її виконання можливе на умовах трудового договору.
Що загрожує підприємству, яке помилково оформило трудові відносини з фізичними особами як ЦПД? По-перше, Пенсійний фонд наполягатиме на збільшенні ставки ЄСВ як для утримання, так і для нарахування внесків на суму заробітної плати:
— згідно з п. 5 ст. 8 Закону про ЄСВ ставка для утримання ЄСВ із заробітної плати становить 3,6 % (для ЦПД — 2,6 %);
— ставка для нарахувань на суму заробітної плати перебуває в межах від 36,76 до 49,7 % залежно від класу професійного ризику (для ЦПД така ставка дорівнює 34,7 %).
Збільшення ставки спричинить недоплату ЄСВ і штрафні санкції.
По-друге , уклавши ЦПД замість трудового договору, підприємство не дотримується трудового законодавства щодо виконавця ЦПД, що також спричинить штрафні санкції за порушення трудового законодавства.
Набагато серйозніші наслідки настають, якщо зробити таку помилку щодо ЦПД з приватним підприємцем. Якщо контролюючий орган або суд визнають такий договір трудовим, то підприємству доведеться донарахувати ПДФО та ЄСВ у повному обсязі, уключаючи штрафні санкції.
Ми сподіваємося, що пропонований матеріал допоможе вам розібратися в нюансах трудових та цивільно-правових відносин підприємств та фізичних осіб і ви завжди зможете правильно оформити такі відносини.
