Темы
Выбрать темы статей
Сортировать по темам

Оценка выбытия запасов: какой метод применять

Крот Юлия, экономист-аналитик Издательского дома «Фактор»
Бюджетная бухгалтерия Апрель, 2015/№ 13
В избранном В избранное
Печать
Обычную деятельность любого бюджетного учреждения сопровождает ежедневное выбытие запасов. Для оценки запасов, отпускаемых в использование, производство, продажу и т. п., действующим законодательством предусмотрены три метода. И хотя эти методы в подавляющем большинстве не новы для бухгалтеров бюджетных учреждений, однако порядок их использования на практике вызывает ряд вопросов. Какие преимущества имеет каждый из методов оценки выбытия запасов? Когда следует применять тот или иной метод и каков порядок их использования? Можно ли в одном учреждении для оценки выбытия запасов применять сразу несколько методов? На эти и другие вопросы с удовольствием ответим в данной консультации.

С основными нововведениями в учете запасов мы познакомили вас в статье «Взгляд на запасы под новым углом» (см. «Бюджетная бухгалтерия», 2015, № 3). Сегодня же подробнее поговорим о нюансах оценки запасов при их выбытии. При этом неизменно основными путеводителями в вопросах учета запасов для нас будут НП(С)БУ 123 и  Методические рекомендации.

Основными путями выбытия запасов в бюджетных учреждениях являются:

— расходование для нужд основной деятельности учреждения;

— отпуск на переработку или для нужд производства и выполнения научно-исследовательских работ;

— недостачи (в том числе в пределах установленных норм) и потери от порчи, разворовывания и уничтожения;

— бесплатная передача в рамках операций по внутриведомственной передаче;

— продажа сторонним организациям.

Однако независимо от направления выбытия запасов их списание с баланса предусматривает увеличение расходов и уменьшение объема запасов отчетного периода ( п. 27 разд. ІІ Методических рекомендаций). Исключением является только продажа запасов, приобретенных (созданных) в прошлых годах. В этом случае на балансовую стоимость таких запасов уменьшают накопленный финансовый результат. Такое требование предусмотрено п. 1 разд. IV НП(С)БУ 123 и  п. 25 разд. ІІ Методических рекомендаций.

Стоимость запасов при их выбытии определяют по следующим методам ( п. 4 разд. IV НП(С)БУ 123):

1) идентифицированной себестоимости соответствующей единицы запасов;

2) средневзвешенной себестоимости;

3) себестоимости первых по времени поступления запасов (ФИФО).

Заметим, что метод средневзвешенной себестоимости и метод ФИФО вам хорошо известны. Ведь раньше отпуск запасов необходимо было осуществлять по методу средневзвешенной себестоимости или по их балансовой стоимости. На это указывал п. 6 разд. V Положения № 947. Поэтому новым фактически является только первый метод — метод идентифицированной себестоимости.

Внимание! Для всех единиц учета запасов одинакового назначения и с аналогичными условиями использования следует применять только один из приведенных методов ( абз. 5 п. 4 разд. IV НП(С)БУ 123 и  п. 33 разд. ІІ Методических рекомендаций).

Вместе с тем действующим законодательством не запрещено одновременно применять в одном и том же учреждении несколько методов для оценки выбытия разных по назначению запасов. Конечно, чтобы использовать в учреждении больше одного метода, одного желания бухгалтера маловато. Для этого требуются серьезные основания (например, большое разнообразие номенклатуры запасов и значительное количество запасов принципиально разного назначения). В таком случае применение нескольких методов в одном учреждении является допустимым. И помните, что этот факт обязательно следует зафиксировать и надлежащим образом обосновать в приказе об учетной политике учреждения.

Важно! Метод оценки выбытия запасов является одним из элементов учетной политики учреждения и не может изменяться без весомых на то причин. Указание на это содержат пп. 1, 2 разд. ІІІ Методических рекомендаций по учетной политике.

Далее рассмотрим, когда следует применять каждый конкретный метод оценки выбытия запасов, и выясним, в чем их преимущества и недостатки.

 

Метод идентифицированной себестоимости

Отпускаемые запасы и услуги, выполняемые для специальных заказов и проектов, а также запасы, не заменяющие друг друга, следует оценивать по идентифицированной себестоимости. Именно такие основания для применения этого метода определены в  п. 5 разд. IV НП(С)БУ 123. Но из этой нормы не понятно, каков порядок использования упомянутого метода. Поэтому давайте разбираться.

Суть метода идентифицированной себестоимости заключается в ведении учета по каждой отдельной единице запасов. То есть каждую единицу запасов при выбытии оценивают по той же стоимости, по которой она была оприходована при поступлении. Этот метод целесообразно применять, если объемы выбытия запасов незначительны и можно с легкостью отследить, по какой стоимости они были зачислены на баланс. При этом в учреждении должен быть хорошо налажен индивидуальный учет каждого вида запасов. В частности, уместно использовать специальную маркировку на однотипных запасах, предназначенных для выполнения разных заказов или проектов.

Основным преимуществом этого метода является его высокая точность, а конкретно, метод идентифицированной себестоимости позволяет наиболее достоверно оценить запасы при их выбытии. К недостаткам указанного метода можно отнести трудоемкость и неудобство его применения. Так, в результате его использования на практике случается, что одинаковые по назначению запасы учитываются в пределах одного учреждения (подраздела) по разной стоимости. Согласитесь, это не всегда удобно.

Порядок оценки запасов при их выбытии по идентифицированной себестоимости предлагаем рассмотреть на условном примере.

 

Пример 1. Высшее учебное заведение имеет в своем составе редакционно-издательский отдел. Это подразделение осуществляет художественное оформление и полиграфическое исполнение изданий не только с целью обеспечения учебного процесса в университете, но и предоставляет полиграфические услуги за плату сторонним лицам. При этом расходные материалы (бумага, клей, переплеты и т. п.), приобретенные учебным заведением для издательства собственной учебно-методической литературы и приобретенные (предоставленные заказчиком) для выполнения заказов, учитывают отдельно.

Согласно данным бухгалтерского учета остаток бумаги офсетной (формат А4) на начало месяца составляет 16 пачек (по 500 листов) общей стоимостью 515,20 грн. (32,20 грн. х 16 пачек).

В течение месяца поступили еще 24 пачки бумаги, из них:

— 04.03.2015 г. — 10 пачек на сумму 564,20 грн. (цена за 1 пачку — 56,42 грн.) для выполнения заказа стороннего лица;

— 19.03.2015 г. — 14 пачек на сумму 615,16  грн. (цена за 1 пачку — 43,94 грн.) для печатания учебно-методической литературы (для нужд университета).

В течение месяца были использованы издательским отделом и списаны 30 пачек бумаги:

— 02.03.2015 г. — 10 пачек по цене 32,20 грн. за 1 пачку;

— 05.03.2015 г. — 10 пачек по цене 56,42 грн. за 1 пачку;

— 12.03.2015 г. — 6 пачек по цене 32,20 грн. за 1 пачку;

— 19.03.2015 г. — 4 пачки по цене 43,94 грн. за 1 пачку.

 

Оценка выбытия запасов по методу идентифицированной себестоимости

Название запасов

Дата

Остаток на начало месяца

Поступило

Выбыло

Остаток на конец месяца

к-во

цена, грн.

сумма, грн.

к-во

цена, грн.

сумма, грн.

к-во

цена, грн.

сумма, грн.

к-во

цена, грн.

сумма, грн.

1

2

3

4

5

6

7

8

9

10

11

12

13

14

Бумага офсет 60 г/А4 — 500 У*

01.03.

16

32,20

515,20

16

32,20

515,20

Бумага офсет 60 г/А4 — 500 У*

02.03.

10

32,20

322,00

6

32,20

193,20

Бумага офсет 60 г/А4 — 500 З**

04.03.

10

56,42

564,20

10

56,42

564,20

Бумага офсет 60 г/А4 — 500 З**

05.03.

10

56,42

564,20

Бумага офсет 60 г/А4 — 500 У*

12.03.

6

32,20

193,20

Бумага офсет 60 г/А4 — 500 У*

19.03.

14

43,94

615,16

4

43,94

175,76

10

43,94

439,40

Итого

Х

16

32,20

515,20

24

Х

1179,36

30

Х

1255,16

10

43,94

439,40

* — бумага, приобретенная для нужд университета; ** — бумага для заказчика.

 

Метод средневзвешенной себестоимости

Это, безусловно, самый популярный в отечественной бухгалтерской практике метод. И свое признание он снискал благодаря простоте и удобству в применении даже при оценке выбытия большого количества запасов разной номенклатуры (например, медикаменты, продукты питания и т. п.). Кроме того, метод средневзвешенной себестоимости дает объективную картину движения запасов в учреждении. Еще одним преимуществом этого метода является уравновешивание ценовых колебаний в течение отчетного периода, поскольку для каждой единицы запасов рассчитывается средняя (средневзвешенная) стоимость. Однако в период оживления инфляционных процессов в экономике это преимущество может обернуться недостатком. Так, упомянутый метод не уделяет внимания последним по времени ценам на запасы. Результатом является недостоверность оценки остатков неиспользованных материальных ценностей на отчетную дату.

Что касается порядка применения метода средневзвешенной себестоимости, то этот метод предусматривает оценку выбытия запасов двумя способами ( п. 35 разд. ІІ Методических рекомендаций):

1) оценка по ежемесячной средневзвешенной себестоимости проводится относительно каждой единицы запасов делением суммарной стоимости остатка таких запасов на начало отчетного месяца и стоимости полученных в отчетном месяце запасов на суммарное количество запасов на начало отчетного месяца и полученных в отчетном месяце запасов. То есть средневзвешенную себестоимость единицы выбывших запасов можно определить по следующей формуле:

img 1

где Сс — средневзвешенная себестоимость единицы выбывших запасов;

СОнач — стоимость остатка запасов на начало месяца;

СЗмес — стоимость запасов, полученных в течение отчетного месяца;

КЗнач — количество запасов на начало месяца;

КЗмес — количество запасов, полученных в течение отчетного месяца;

2) оценка по периодической средневзвешенной себестоимости запасов проводится по каждой операции по выбытию запасов делением суммарной стоимости таких запасов на дату операции на суммарное количество запасов на дату операции. При этом формула средневзвешенной себестоимости единицы запасов имеет следующий вид:

img 2

де Сс — средневзвешенная себестоимость единицы выбывших запасов;

СОнач — стоимость остатка запасов на начало месяца;

СЗоперац — стоимость запасов, поступивших в результате конкретной операции;

КЗнач — количество запасов на начало месяца;

КЗоперац — количество запасов, поступивших в результате конкретной операции.

Рассмотрим использование каждого из способов этого метода на условном примере.

 

Пример 2. Согласно данным Отчета о поступлении и отпуске (использовании) лекарственных средств и медицинских изделий остаток препарата «Магния сульфат» р-р д/ин 25 % в отделении экстренной медицинской помощи на начало отчетного месяца составляет 5 амп. на сумму 5,25 грн. (цена за 1 амп. — 1,05 грн.). В течение месяца в отделение поступило 20 амп. препарата «Магния сульфат», в том числе:

02.03.2015 г. — 10 амп. на сумму 12,00 грн. (цена за 1 амп. — 1,20 грн.);

20.03.2015 г. — 10 амп. на сумму 15,40 грн. (цена за 1 амп. — 1,54 грн.).

Журнал учета отделениями полученных и использованных лекарственных средств и медицинских изделий свидетельствует, что в течение марта в отделении экстренной медицинской помощи было использовано 16 амп. препарата «Магния сульфат». Из них:

— 03.03.2015 г. — 4 амп.;

— 06.03.2015 г. — 6 амп.;

— 09.03.2015 г. — 2 амп.;

— 21.03.2015 г. — 4 амп.

Вариант А. Оценка выбытия медикаментов в больнице проводится по ежемесячной средневзвешенной себестоимости, т. е. с расчетом средневзвешенной себестоимости в конце отчетного месяца.

 

Оценка выбытия запасов по ежемесячной средневзвешенной себестоимости

Дата

Остаток на начало месяца

Поступило

Выбыло

Остаток на конец месяца

к-во

цена, грн.

сумма, грн.

к-во

цена, грн.

сумма, грн.

к-во

цена, грн.

сумма, грн.

к-во

цена, грн.

сумма, грн.

01.03.

5

1,05

5,25

02.03.

10

1,20

12,00

03.03.

4

1,31

5,24

06.03.

6

1,31

7,86

09.03.

2

1,31

2,62

20.03.

10

1,54

15,40

21.03.

4

1,31

5,24

Итого

5

1,05

5,25

20

Х

27,40

16

1,31

20,96

9

1,31

11,79

 

Ежемесячная средневзвешенная себестоимость определяется следующим образом:

img 3

Вариант Б. Заведение здравоохранения применяет для оценки выбытия медикаментов метод средневзвешенной себестоимости с определением последней по каждой операции по выбытию.

 

Оценка выбытия запасов по периодической средневзвешенной себестоимости (на дату операции по выбытию)

Дата

Остаток на начало месяца

Поступило

Выбыло

Остаток на конец месяца

к-во

цена, грн.

сумма, грн.

к-во

цена, грн.

сумма, грн.

к-во

цена, грн.

сумма, грн.

к-во

цена, грн.

сумма, грн.

01.03.

5

1,05

5,25

02.03.

10

1,20

12,00

03.03.

4

1,15

4,60

06.03.

6

1,15

6,90

09.03.

2

1,15

2,30

20.03.

10

1,54

15,40

21.03.

4

1,41

5,64

Итого

5

1,05

5,25

20

Х

27,40

16

Х

19,44

9

1,41

12,69

 

Средневзвешенная себестоимость:

— на 03.03.2015 г.:

img 4

— на 06.03.2015 г.:

img 5

— на 09.03.2015 г.:

img 6

— на 21.03.2015 г.:

img 7

 

Как видим из приведенного примера, второй способ (оценка по периодической средневзвешенной себестоимости) является более точным, нежели первый способ (оценки по ежемесячной средневзвешенной себестоимости). Кстати, определение средневзвешенной себестоимости на дату каждой операции по выбытию запасов практически нивелирует недостаток этого метода — недостоверность оценки остатков неиспользованных запасов. Однако исчисление средневзвешенной себестоимости по каждой операции по выбытию является достаточно трудоемким процессом, особенно при высокой интенсивности оборота запасов.

 

Метод себестоимости первых по времени поступления запасов (ФИФО)

Оценка по методу ФИФО (от англ. first in — first out — «первым поступил — первым выбыл») базируется на предположении, что запасы используются в той последовательности, в которой они поступали в учреждение (отражены в бухгалтерском учете). То есть запасы, которые первыми отпускаются в производство (продажа и другое выбытие), оценивают по себестоимости первых по времени поступления запасов. Такой порядок применения этого метода предусмотрен п. 8 разд. IV НП(С)БУ 123 и  п. 36 разд. ІІ Методических рекомендаций.

Следует отметить, что метод ФИФО по своему принципу напоминает метод списания запасов по балансовой стоимости. Так, запасы в бухгалтерском учете и отчетности на дату баланса отражаются по наименьшей из двух оценок: первоначальной стоимости или чистой стоимости реализации ( п. 1 разд. ІІІ НП(С)БУ 123). На практике балансовая стоимость материальных ценностей — это, как правило, стоимость их приобретения или изготовления. Вот и выходит, что мы оцениваем запасы при их выбытии по стоимости их приобретения (изготовления). Однако метод ФИФО предусматривает отпуск (расходование) материалов, а значит, и списание, в четкой последовательности в соответствии с очередностью их поступления. Заметим также, что такой принцип используется исключительно бухгалтером при учете запасов. И это вовсе не означает, что кладовщик или другое материально ответственное лицо будет отпускать именно те материальные ценности, которые поступили в учреждение первыми. Иногда определить очередность поступления запасов, уже находящихся в местах хранения, достаточно сложно.

Основным преимуществом этого метода оценки выбытия запасов является его простота в использовании. Также он обеспечивает отражение остатков неиспользованных запасов на дату баланса по стоимости, максимально приближенной к реальной рыночной. В то же время в условиях постоянного роста цен на запасы метод ФИФО приводит к занижению расходов. Как следствие, искусственно увеличивается финансовый результат. Но для бюджетных учреждений, не являющихся плательщиками налога на прибыль предприятий ( п.п. 133.1.1 НКУ), это не на столь существенно.

Порядок использования метода ФИФО проиллюстрируем на примере.

 

Пример 3. Согласно данным бухгалтерского учета и показаниям датчика ГБО остаток газа пропана в баке легкового служебного автомобиля на 1 марта 2015 года составляет 20 л на сумму 200,00 грн. (цена за 1 л — 10,00 грн.). Чеки РРО ГАЗС свидетельствуют, что водитель в течение отчетного месяца заправил 60 л газа, в частности:

05.03.2015 г. заправка 1 — 20 л на сумму 260,00 грн. (цена за 1 л — 13,00 грн.);

16.03.2015 г. заправка 2 — 40 л на сумму 460,00 грн. (цена за 1 л — 11,50 грн.).

В течение месяца на работу служебного автомобиля согласно путевым листам водителя было израсходовано 65 л газа:

— 04.03.2015 г. — 15 л;

— 11.03.2015 г. — 20 л;

— 19.03.2015 г. — 10 л;

— 25.03.2015 г. — 20 л.

 

Оценка выбытия запасов по себестоимости первых по времени поступления запасов (ФИФО)

Показатель

Дата

Остаток на начало месяца

Поступило

Выбыло

Остаток на конец месяца

к-во

цена, грн.

сумма, грн.

к-во

цена, грн.

сумма, грн.

к-во

цена, грн.

сумма, грн.

к-во

цена, грн.

сумма, грн.

Остаток (бак)

01.03.

20

10,00

200,00

20

10,00

200,00

Остаток (бак)

04.03.

15

10,00

150,00

5

10,00

50,00

Заправка 1

05.03.

20

13,00

260,00

20

13,00

260,00

Остаток (бак)

11.03.

5

10,00

50,00

Заправка 1

11.03.

15

13,00

195,00

5

13,00

65,00

Заправка 2

16.03.

40

11,50

460,00

40

11,50

460,00

Заправка 1

19.03.

5

13,00

65,00

Заправка 2

19.03.

5

11,50

57,50

35

11,50

402,50

Заправка 2

25.03.

20

11,50

230,00

15

11,50

172,50

Итого

Х

20

10,00

200,00

60

Х

720,00

65

Х

747,50

15

Х

172,50

 

Себестоимость первых по времени поступления запасов:

Сс = (15 х 10,00) + (5 х 10,00 + 15 х 13,00) + (5 х 13,00 + 5 х 11,50) + (20 х 11,50) = 150,00 + 245,00 + 122,50 + 230,00 = 747,50.

Стоимость конечного остатка газа:

СОкон = 15 х 11,50 = 172,50.

 

Ну вот, с особенностями применения каждого из методов оценки выбытия запасов разобрались. А какой из них выбрать для применения в вашем конкретном учреждении, решать вам.

И в завершение подведем итог ­вышеизложенному.

Итак, для небольших учреждений с незначительными объемами поступления и выбытия запасов и разнообразием их видов лучше всего подойдет метод ФИФО. Если же в вашем учреждении большое количество запасов разнообразной номенклатуры (медикаменты, продукты питания) да еще и высокая интенсивность движения таких материальных ценностей, тогда для их оценки целесообразно выбрать метод средневзвешенной себестоимости. А вот выполнение заказов, научных проектов для сторонних лиц, а также наличие в учреждении запасов, не заменяющих друг друга, требует применения метода идентифицированной себестоимости. Однако последний метод в большей части будет носить характер вспомогательного.

Уверены, с учетом наших рекомендаций вы сделаете рациональный выбор.

 

Нормативные документы

НКУ — Налоговый кодекс Украины от 02.12.2010 г. № 2755-VI.

НП(С)БУ 123 — Национальное положение (стандарт) бухгалтерского учета в государственном секторе 123 «Запасы», утвержденное приказом Минфина от 12.10.2012 г. № 1202.

Методические рекомендации — Методические рекомендации по бухгалтерскому учету запасов субъектов государственного сектора, утвержденные приказом Минфина от 23.01.2015 г. № 11.

Положение № 947 — Положение по бухгалтерскому учету запасов бюджетных учреждений, утвержденное приказом Минфина от 14.11.2013 г. № 947.

Методические рекомендации по учетной политике — Методические рекомендации по учетной политике субъекта государственного сектора, утвержденные приказом Минфина от 23.01.2015 г. № 11.

Оформи подписку и читай все Подписаться на журнал
stop

Похоже, что вы используете блокировщик рекламы :(

Чтобы пользоваться всеми функциями сайта, добавьте нас в исключения!

Как отключить
App
Скачайте наше мобильное приложение Factor

© Factor.Media, 1995 -
Все права защищены

Использование материалов без согласования с редакцией запрещено

Ознакомиться с договором-офертой

Присоединяйтесь
Адрес
г. Харьков, 61002, ул. Сумская, 106а
Powered by
Factor Web Solutions
Мы используем cookie-файлы, чтобы сделать сайт максимально удобным для вас и анализировать использование наших продуктов и услуг, чтобы увеличить качество рекламных и маркетинговых активностей. Узнать больше о том, как мы используем эти файлы можно здесь.
Спасибо, что читаете сайт Factor Войдите и читайте дальше бесплатно