Отчет о суммах налоговых льгот: как определить код налоговой льготы

Для того чтобы ответить на вопрос читателя, следует определиться, что такое налоговые льготы и какие льготы по налогу на прибыль имеют бюджетные учреждения.

Вообще под налоговой льготой понимают предусмотренное налоговым и таможенным законодательством освобождение налогоплательщика от обязанности по начислению и уплате налога и сбора, уплату им налога и сбора в меньшем размере при наличии определенных оснований.

Основаниями для предоставления налоговых льгот являются особенности, характеризующие определенную группу налогоплательщиков, вид их деятельности, объект налогообложения или характер и общественное значение осуществляемых ими расходов.

Налоговые льготы, порядок и основания их предоставления устанавливаются с учетом требований законодательства Украины о защите экономической конкуренции исключительно Налоговым кодексом Украины от 02.12.2010 г. № 2755-VI (далее — НКУ), решениями Верховной рада АР Крым и органов местного самоуправления, принятыми в соответствии с этим Кодексом.

При этом сельские, поселковые, городские советы и советы объединенных территориальных громад не имеют права устанавливать индивидуальные льготные ставки местных налогов и сборов для отдельных юридических лиц и физических лиц — предпринимателей и физических лиц или освобождать их от уплаты таких налогов и сборов.

Формы предоставления налоговых льгот перечислены в п. 30.9 НКУ. Так, налоговая льгота предоставляется путем:

а) налогового вычета (скидки), уменьшающего базу налогообложения для начисления налога и сбора;

б) уменьшения налогового обязательства после начисления налога и сбора;

в) установления сниженной ставки налога и сбора;

г) освобождения от уплаты налога и сбора.

В свою очередь, налогоплательщики обязаны подавать в контролирующие органы информацию о суммах средств, не уплаченных в бюджет в связи с получением налоговых льгот (суммах полученных льгот), и направлениях их использования (относительно условных налоговых льгот — льгот, предоставляемых при условии использования средств, высвобожденных у субъекта хозяйствования в результате предоставления льготы, в определенном государством порядке).

Согласно п. 30.6 НКУ субъекты хозяйствования — налогоплательщики, которые не уплачивают в бюджет сумму налогов и сборов в связи с получением налоговых льгот, обязаны вести учет сумм таких льгот. Такой учет налогоплательщики (в том числе и бюджетные учреждения) осуществляют в соответствии с Порядком учета сумм налогов и сборов, не уплаченных субъектом хозяйствования в бюджет в связи с получением налоговых льгот, утвержденным постановлением КМУ от 27.12.2010 г. № 1233 (далее — Порядок № 1233), и составляют Отчет о суммах налоговых льгот по форме, приведенной в приложении к этому Порядку.

Информация о льготах по уплате налогов и сборов, предусмотренных действующим законодательством, содержится в Справочнике налоговых льгот (далее — Справочник льгот), который регулярно обновляется и доводится до сведения налогоплательщиков соответствующими письмами ГФСУ. В частности, перечень налоговых льгот по состоянию на 01.01.2016 г. приведен в Справочнике льгот № 77, с которым можно ознакомиться на сайте ГФСУ (www.sts.gov.ua) в разделе «Справочники».

В соответствии с п.п. 17.1.4 НКУ налогоплательщик имеет право пользоваться налоговыми льготами при наличии оснований в порядке, установленном этим Кодексом.

При этом в НКУ установлен исчерпывающий перечень видов налоговых льгот, а также содержатся иные случаи освобождения от уплаты определенных налогов в определенных случаях, которыми при наличии оснований и в порядке, установленном этим Кодексом, пользуются все налогоплательщики.

Для бюджетных учреждений налоговые льготы предоставляются путем освобождения от уплаты налогов и сборов.

Итак, давайте посмотрим, какое определение неприбыльных организаций (к которым, в частности, относятся и бюджетные учреждения) приведено в НКУ, а также какие льготы для бюджетных учреждений предусмотрены этим Кодексом относительно налога на прибыль.

Так, неприбыльными предприятиями, учреждениями и организациями являются неприбыльные предприятия, учреждения и организации, которые не являются плательщиками налога на прибыль предприятий в соответствии с п. 133.4 НКУ.

В свою очередь, в этом пункте определено, что не являются плательщиками налога неприбыльные предприятия, учреждения и организации в порядке и на условиях, установленных этим пунктом. Также в п.п. 133.4.6 НКУ приведен перечень неприбыльных организаций, которые отвечают требованиям этого пункта и не являются плательщиками налога.

Как видим, определение неприбыльных организаций базируется, во-первых, на том, что такие учреждения и организации не являются плательщиками налога на прибыль. А во-вторых, такие учреждения и организации должны отвечать требованиям, определенным для категории неприбыльных организаций.

При этом критерии для организаций, соответствующих статусу неприбыльных, изложены в отдельном п.п. 133.4.1 НКУ.

Так, неприбыльной организацией является организация, которая одновременно отвечает таким требованиям:

1) создана и зарегистрирована в порядке, определенном законом, который регулирует деятельность соответствующей неприбыльной организации;

2) учредительные документы которой содержат запрет распределения полученных доходов (прибылей) или их части среди учредителей (участников), членов такой организации, работников (кроме оплаты их труда, начисления единого социального взноса), членов органов управления и других связанных с ними лиц;

3) учредительные документы которой предусматривают передачу активов одной или нескольким неприбыльным организациям соответствующего вида или зачисление в доход бюджета в случае прекращения юридического лица (в результате его ликвидации, слияния, деления, присоединения или преобразования);

4) внесена контролирующим органом в Реестр неприбыльных учреждений и организаций.

Также обязательным условием для неприбыльных организаций является использование своих доходов (прибылей) исключительно для финансирования расходов на свое содержание, реализации целей (задач) и направлений деятельности, определенных учредительными документами.

Учитывая это, сейчас определение неприбыльных организаций и требования для отнесения учреждений и организаций к категории неприбыльных базируются прежде всего на том, что такие организации не являются плательщиками налога на прибыль. Напомним, что такие новации для неприбыльных организаций были внесены в НКУ согласно Закону Украины «О внесении изменений в Налоговый кодекс Украины относительно налогообложения неприбыльных организаций» от 17.07.2015 г. № 652-VIII. Этот Закон и комментарий к нему были опубликованы в газете «Бюджетная бухгалтерия», 2015, № 32, с. 4.

Также одной из новаций, внесенных вышеупомянутым Законом в НКУ, является то, что в п. 133.4 этого Кодекса отсутствует перечень доходов неприбыльных учреждений, освобожденных от налогообложения. Что это вообще означает? Кстати, фискалы в своих письмах от 06.10.2015 г. № 21151/6/99-95-42-03-15 и от 19.10.2015 г. № 21970/6/99-99-19-02-0-02-15 по этому вопросу ничего не говорили.

Вероятно, многие из вас помнят, что перечень доходов неприбыльных учреждений, освобожденных от налогообложения, всегда был закреплен в НКУ. Для этого в специальной ст. 157 «Налогообложение неприбыльных учреждений и организаций»* НКУ для каждого вида неприбыльных организаций был приведен соответствующий перечень освобожденных доходов. При этом в Справочниках льгот со ссылкой на соответствующий пункт (подпункт) ст. 157 НКУ для каждого вида неприбыльных организаций (в том числе и для бюджетных учреждений) был приведен код льготы по налогу на прибыль.

* Статья 157 исключена из НКУ Законом Украины «О внесении изменений в Налоговый кодекс Украины и некоторые законодательные акты Украины относительно налоговой реформы» от 28.12.2014 г. № 71-VIII, который вступил в силу 01.01.2015 г. (см. «Бюджетная бухгалтерия», 2015, № 7).

Вместе с тем фискалы в вышеупомянутых письмах пришли к следующим выводам: если неприбыльная организация получает доходы от деятельности, не связанной с уставной, и не использует их для финансирования расходов на содержание такой неприбыльной организации, реализации целей (задач) и направлений деятельности, определенных ее учредительными документами, то такая неприбыльная организация в соответствии с п.п. 133.4.3 НКУ обязана подать в срок, определенный для месячного налогового (отчетного) периода, отчет об использовании доходов (прибылей) неприбыльной организации за период с начала года по последний день месяца, в котором совершено такое нарушение, и указать сумму самостоятельно начисленного налогового обязательства по налогу на прибыль. При этом налоговое обязательство рассчитывается исходя из суммы операции нецелевого использования средств. Такая неприбыльная организация исключается контролирующим органом из Реестра неприбыльных учреждений и организаций.

Учитывая это, считаем: поскольку в понимании НКУ неприбыльные организации вообще не являются плательщиками налога на прибыль ( п.п. 14.1.121 и п. 133.4), то для них и не должны быть установлены в НКУ льготы по уплате этого налога. Ведь быть неплательщиком налога на прибыль и иметь льготы по налогу на прибыль — это разные вещи.

Именно по этой причине в НКУ отсутствует перечень доходов неприбыльных учреждений, освобожденных от налогообложения, и соответственно в Справочнике льгот отсутствуют коды льгот по налогу на прибыль для неприбыльных организаций. Только в случае, если неприбыльная организация нарушает требования, определенные п. 133.4 НКУ, то она самостоятельно начисляет налоговые обязательства по налогу на прибыль.

Учитывая указанное, бюджетные учреждения как неплательщики налога на прибыль не указаны в справочниках льгот, и потому в Отчете суммы льгот по налогу на прибыль не показывают.

Отметим, что в случае, если субъект хозяйствования льготами не пользуется, Отчет не подается. Об этом сказано в п. 2 Порядка № 1233.

Таким образом, в нашей ситуации бюджетное учреждение не составляет и не подает Отчет.

Однако следует также напомнить, что бюджетные учреждения освобождены от уплаты некоторых налогов и сборов (например, земельного налога, НДС).

Поэтому в том случае, если бюджетное учреждение освобождено от уплаты земельного налога ( п.п. 282.1.4 НКУ) или осуществляет поставку товаров и/или услуг, освобожденных от налогообложения ( ст. 197 НКУ), информацию о суммах таких налоговых льгот необходимо указать в Отчете. Напомним, что Отчет за 2015 год подают не позже 9 февраля 2016 года.

Для того чтобы бюджетным учреждениям было проще определить, имеют ли они льготы по земельному налогу и НДС, приведем извлечение из Справочника льгот.

В то же время стоит обратить внимание на то, что нельзя считать предоставлением налоговой льготы исключение бюджетных учреждений из числа плательщиков рентной платы за специальное использование воды ( п. 255.1 НКУ). Хотя действительно бюджетные учреждения не являются плательщиками рентной платы за специальное использование воды на основании п. 255.2 НКУ в случае, если они используют воду исключительно для удовлетворения питьевых и санитарно-гигиенических нужд населения (совокупности людей, находящихся на данной территории в тот или иной период времени, независимо от характера и продолжительности проживания, в пределах их жилого фонда и приусадебных участков), в том числе для удовлетворения исключительно собственных питьевых и санитарно-гигиенических нужд юридических лиц, физических лиц — предпринимателей и плательщиков единого налога.

Также не считаются налоговой льготой операции, которые не являются объектом обложения налогом на недвижимое имущество, отличное от земельного участка, на основании п.п. 266.2.2 НКУ. Так, в частности, в этот подпункт Кодекса включены объекты жилой и нежилой недвижимости, находящиеся в собственности органов государственной власти, органов местного самоуправления, а также организаций, созданных ими в установленном порядке, которые полностью содержатся за счет соответствующего государственного бюджета или местного бюджета и являются неприбыльными (находятся в их общей собственности).

Учитывая это, информацию о рентной плате за специальное использование воды и налог на недвижимое имущество, отличное от земельного участка, в Отчете не отражают.