Ситуации, когда на момент оприходования отходов учреждение точно не знает, когда именно такое вторсырье фактически будет реализовано на сторону, — не редкость. При этом оно оценивает отходы, подает в Казначейство Справку о поступлениях в натуральной форме и показывает увеличение доходов по спецфонду.
Однако в дальнейшем, когда учреждение, собрав достаточное количество таких отходов, решит продать их специализированному предприятию, ему нужно будет откорректировать такие доходы по спецфонду на разницу между ожидаемым на момент оприходования вторсырья доходом и суммой его фактического получения. И опять нести в Казначейство Справку о поступлениях в натуральной форме, но теперь уже с корректировками…
Поэтому в подобных ситуациях мы рекомендовали при оприходовании вторсырья (отходов) с целью дальнейшей его реализации не подавать в Казначейство Справку о поступлениях в натуральной форме и не использовать субсчет 711 «Доходы по средствам, полученным как плата за услуги». Ведь в этом случае у учреждения возникают не доходы, а обязательства по передаче отходов специализированному предприятию. А вот уже когда отходы будут сданы и на спецсчет поступят средства от их реализации, самое время показать доход по кредиту субсчета 711.
Вместе с тем некоторые бухгалтеры все равно предпочитали вариант с подачей Справки с дальнейшей корректировкой дохода по спецфонду.
Интересно, а можно ли избежать таких корректировок в учете? Оказывается, да. Давайте посмотрим, как это можно сделать.
Прежде всего обратим внимание на забалансовые счета Плана счетов бухгалтерского учета бюджетных учреждений, утвержденного приказом Минфина от 26.06.2013 г. № 611 (далее — План счетов), а именно — на забалансовый счет 04 «Непредвиденные активы и обязательства». Он используется для накопления информации о наличии непредвиденных (потенциальных) активов и непредвиденных (потенциальных) обязательств. Такие активы или обязательства возникают при согласовании прошлых хозяйственных операций и станут реальными, если произойдет или не произойдет в будущем одно или несколько неопределенных событий.
Это определение включает три основные характеристики непредвиденных активов и обязательств:
1) наличие обстоятельства;
2) неопределенность конечного результата этого обстоятельства;
3) решение неопределенности на основе одного или нескольких будущих событий.
Забалансовый счет 04 «Непредвиденные активы и обязательства» имеет два субсчета:
041 «Непредвиденные активы»;
042 «Условные обязательства».
На субсчете 041 «Непредвиденные активы» ведется накопление информации о наличии непредвиденных активов, по которым существует вероятность поступления экономических выгод в сумме ожидаемого возмещения убытков. Списываются непредвиденные активы по мере того, как они признаются или не признаются при решении неопределенных событий.
Считаем, что забалансовый субсчет 041 целесообразно использовать в ситуации, когда после списания необоротных активов оприходованы ТМЦ (отходы, вторсырье), которые в данный момент учреждение не имеет возможности достоверно оценить. В дальнейшем, когда учреждение решит их реализовать специализированному предприятию и сможет установить их чистую стоимость реализации, такие ТМЦ можно оприходовать на балансовый счет.
Напомним, что под чистой стоимостью реализации понимают ожидаемую цену реализации запасов в условиях обычной деятельности за вычетом ожидаемых расходов на завершение их производства и реализации. Такое определение приведено в Национальном положении (стандарте) бухгалтерского учета в государственном секторе 123 «Запасы», утвержденном приказом Минфина от 12.10.2010 г. № 1202 (ср. ). Кстати, об основных моментах, касающихся оценки запасов по чистой стоимости реализации, мы рассказывали в статье «Национальные стандарты бухгалтерского учета: шпаргалка к НП(С)БУ 123 «Запасы» (см. «Бюджетная бухгалтерия», 2015, № 45).
Итак, именно в этот момент учреждение приходует такие ТМЦ на баланс и зачисляет их в составе запасов с одновременным списанием ТМЦ с забалансового счета 041 «Непредвиденные активы».
В Плане счетов для учета таких запасов предусмотрен счет 26 «Запасы для распределения, передачи, продажи». Этот счет имеет два субсчета:
— 261 «Запасы для распределения, передачи, продажи»;
— 262 «Государственные материальные резервы и запасы».
Так, на субсчете 261 «Запасы для распределения, передачи, продажи» ведется учет запасов, которые приобретены (произведены, получены) и содержатся с целью дальнейшего распределения, передачи или продажи, в том числе изделия из драгоценных металлов и драгоценных и полудрагоценных камней, учебники и прочие материалы образовательных (учебных) заведений, запасы вооружения и т. п.
Поэтому учреждения могут учитывать на субсчете 261 «Запасы для распределения, передачи, продажи» отходы, вторсырье (металлолом и т. п.), которые подлежит сдаче (продаже) специализированному предприятию.
Рассмотрим пример по учету таких запасов.
Пример. Комиссией учреждения принято решение о списании с баланса машин и оборудования, не пригодных к дальнейшей эксплуатации. В результате разборки оприходованы лом и отходы черных металлов, подлежащие сдаче специализированному предприятию, общим весом 500 кг. Такой лом учреждение зачислило на забалансовый счет 041.
При определении стоимости металлолома комиссия ориентировалась на закупочные цены специализированных предприятий в своем регионе (15 грн. за 1 кг).
Однако при сдаче лома черных металлов закупочная цена составила 18 грн. за 1 кг. Именно по этой стоимости металлолом и был оприходован на субсчет 261.
На специальный регистрационный счет бюджетного учреждения поступили средства от реализации лома и отходов черных металлов в сумме 9000 грн.
В бухгалтерском учете эти операции отражают такими записями:
№ п/п | Содержание хозяйственной операции | Корреспонденция субсчетов | Сумма, грн. | |
дебет | кредит | |||
1 | Стоимость металлолома, подлежащего сдаче специализированному предприятию, зачислена на забалансовый счет по цене 15 грн. за 1 кг согласно акту оценки, составленному комиссией учреждения | 041 | — | 7500 |
2 | После принятия решения о реализации металлолома его стоимость списана с забалансового счета | — | 041 | 7500 |
3 | Оприходован металлолом, подлежащий сдаче специализированному предприятию | 261 | 364 | 9000 |
4 | Передан металлолом специализированному предприятию | 364 | 261 | 9000 |
5 | Поступили средства за сданный металлолом на специальный регистрационный счет | 323 | 711 | 9000 |
В заключение напомним, что средства, полученные от реализации металлолома, относятся к четвертой подгруппе первой группы собственных поступлений бюджетных учреждений ( п. 4 ст. 13 Бюджетного кодекса Украины от 08.07.2010 г. № 2456-VI) и зачисляются в доход специального фонда сметы в полном объеме. Расходовать их можно в первую очередь на ремонт, модернизацию или приобретение новых необоротных активов и материальных ценностей, покрытие расходов, связанных с организацией сбора и транспортировки отходов и лома на приемные пункты, а также на хозяйственные нужды учреждения, включая оплату коммунальных услуг и энергоносителей.
