Ситуації, коли на момент оприбуткування відходів установа точно не знає, коли саме така вторсировина фактично буде реалізована на сторону, є непоодинокими. При цьому вона оцінює відходи, подає до Казначейства Довідку про надходження в натуральній формі і показує збільшення доходів за спецфондом.
Однак надалі, коли установа, накопичивши достатню кількість таких відходів, вирішить продати їх спеціалізованому підприємству, їй потрібно буде відкоригувати такі доходи за спецфондом на різницю між очікуваним на момент оприбуткування вторсировини доходом і сумою його фактичного отримання. І знову подавати до Казначейства Довідку про надходження в натуральній формі, але тепер уже з коригуваннями…
Тому в таких ситуаціях ми рекомендували при оприбуткуванні вторсировини (відходів) з метою подальшої її реалізації не подавати до Казначейства Довідку про надходження в натуральній формі та не використовувати субрахунок 711 «Доходи за коштами, отриманими як плата за послуги». Адже в цьому разі в установи виникають не доходи, а зобов’язання з передачі відходів на спеціалізоване підприємство. А ось уже коли відходи будуть здані та на спецрахунок надійдуть кошти від їх реалізації, саме час показати дохід за кредитом субрахунку 711.
Водночас деякі бухгалтери все одно віддавали перевагу варіанту з поданням Довідки з подальшим коригуванням доходу за спецфондом.
Цікаво, а чи можна уникнути таких коригувань в обліку? Виявляється, можна. Розглянемо, як це можна зробити.
Передусім звернемо увагу на позабалансові рахунки Плану рахунків бухгалтерського обліку бюджетних установ, затвердженого наказом Мінфіну від 26.06.2013 р. № 611 (далі — План рахунків), а саме — на позабалансовий рахунок 04 «Непередбачені активи та зобов’язання». Він використовується для накопичення інформації про наявність непередбачених (потенційних) активів і непередбачених (потенційних) зобов’язань. Такі активи або зобов’язання виникають при узгодженні минулих господарських операцій і стануть реальними, якщо відбудеться або не відбудеться в майбутньому одна або декілька невизначених подій.
Це визначення включає три основні характеристики непередбачених активів і зобов’язань:
1) є обставина;
2) невизначеність кінцевого результату цієї обставини;
3) рішення невизначеності на підставі однієї або декількох майбутніх подій.
Позабалансовий рахунок 04 «Непередбачені активи та зобов’язання» має два субрахунки:
041 «Непередбачені активи»;
042 «Умовні зобов’язання».
На субрахунку 041 «Непередбачені активи» ведеться накопичення інформації про наявність непередбачених активів, за якими існує ймовірність надходження економічних вигод у сумі очікуваного відшкодування збитків. Списуються непередбачені активи у міру того, як вони визнаються або не визнаються при вирішенні невизначених подій.
Вважаємо, що позабалансовий субрахунок 041 доцільно використовувати в ситуації, коли після списання необоротних активів оприбутковано ТМЦ (відходи, вторсировину), які на цей момент установа не має можливості достовірно оцінити. Надалі, коли установа вирішить їх реалізувати спеціалізованому підприємству та зможе встановити їх чисту вартість реалізації, такі ТМЦ можна оприбутковувати на балансовий рахунок.
Нагадаємо, що під чистою вартістю реалізації розуміють очікувану ціну реалізації запасів в умовах звичайної діяльності за вирахуванням очікуваних витрат на завершення їх виробництва та реалізації. Таке визначення наведене в Національному положенні (стандарті) бухгалтерського обліку в державному секторі 123 «Запаси», затвердженому наказом Мінфіну від 12.10.2010 р. № 1202 (ср. ). До речі, про основні моменти, які стосуються оцінки запасів за чистою вартістю реалізації, ми розповідали у статті «Національні стандарти бухгалтерського обліку: шпаргалка до НП(С)БО 123 «Запаси» (див. «Бюджетна бухгалтерія», 2015, № 45).
Отже, саме у цей момент установа оприбутковує такі ТМЦ на баланс і зараховує їх у склад запасів з одночасним списанням ТМЦ з позабалансового рахунка 041 «Непередбачені активи».
У Плані рахунків для обліку таких запасів передбачений рахунок 26 «Запаси для розподілу, передачі, продажу». Цей рахунок має два субрахунки:
— 261 «Запаси для розподілу, передачі, продажу»;
— 262 «Державні матеріальні резерви та запаси».
Так, на субрахунку 261 «Запаси для розподілу, передачі, продажу» ведеться облік запасів, які придбані (виготовлені, отримані) та утримуються з метою подальшого розподілу, передачі або продажу, у тому числі вироби з дорогоцінних металів і дорогоцінного і напівдорогоцінного каміння, підручники та інші матеріали освітніх (навчальних) закладів, запаси озброєння тощо.
Тому установи можуть обліковувати на субрахунку 261 «Запаси для розподілу, передачі, продажу» відходи, вторсировину (металобрухт тощо), які підлягають здачі (продажу) на спеціалізоване підприємство.
Розглянемо приклад обліку таких запасів.
Приклад. Комісією установи прийнято рішення про списання з балансу машин і обладнання, не придатних до подальшої експлуатації. У результаті розбирання оприбутковано брухт і відходи чорних металів, що підлягають здачі на спеціалізоване підприємство, загальною вагою 500 кг. Такий брухт установа зарахувала на позабалансовий рахунок 041.
При визначенні вартості металобрухту комісія орієнтувалася на закупівельні ціни спеціалізованих підприємств у своєму регіоні (15 грн. за 1 кг).
Однак при здачі брухту чорних металів закупівельна ціна становила 18 грн. за 1 кг. Саме за цією вартістю металобрухт і був оприбуткований на субрахунок 261.
На спеціальний реєстраційний рахунок бюджетної установи надійшли кошти від реалізації брухту і відходів чорних металів у сумі 9000 грн.
У бухгалтерському обліку ці операції відображають такими записами:
№ з/п | Зміст господарської операції | Кореспонденція субрахунків | Сума, грн. | |
дебет | кредит | |||
1 | Вартість металобрухту, що підлягає здачі на спеціалізоване підприємство, зараховано на позабалансовий рахунок за ціною 15 грн. за 1 кг згідно з актом оцінки, складеним комісією установи | 041 | — | 7500 |
2 | Після прийняття рішення про реалізацію металобрухту його вартість списано з позабалансового рахунка | — | 041 | 7500 |
3 | Оприбутковано металобрухт, що підлягає здачі на спеціалізоване підприємство | 261 | 364 | 9000 |
4 | Передано металобрухт спеціалізованому підприємству | 364 | 261 | 9000 |
5 | Надійшли кошти за зданий металобрухт на спеціальний реєстраційний рахунок | 323 | 711 | 9000 |
На закінчення нагадаємо, що кошти, отримані від реалізації металобрухту, належать до четвертої підгрупи першої групи власних надходжень бюджетних установ ( п. 4 ст. 13 Бюджетного кодексу України від 08.07.2010 р. № 2456-VI) і зараховуються до доходу спеціального фонду кошторису в повному обсязі. Витрачати їх можна в першу чергу на ремонт, модернізацію або придбання нових необоротних активів і матеріальних цінностей, покриття витрат, пов’язаних з організацією збирання та транспортування відходів і брухту на приймальні пункти, а також на господарські потреби установи, уключаючи оплату комунальних послуг та енергоносіїв.
