Вопросы перерасчета
Сразу же спешим вас обрадовать: законодатель в 2014 году обошел своим вниманием порядок проведения годового перерасчета. Что из этого следует? Основные правила его проведения не изменились! Но прежде чем вспомнить их, предлагаем вам экспресс-ответы на «перерасчетные» вопросы, поступившие к нам в редакцию.
Таблица 1. Экспресс-ответы на «перерасчетные» вопросы
| Вопрос | Ответ |
| Кто проводит перерасчет? | Работодатели — юридические и самозанятые лица (в том числе ФЛП), которые использовали труд физлиц по трудовым договорам (контрактам) |
| Когда проводят годовой перерасчет? | Годовой перерасчет проводят по результатам каждого отчетного налогового года при начислении заработной платы за последний месяц отчетного года. Перерасчет по итогам 2014 года необходимо провести в декабре 2014 года |
| Какова цель перерасчета? | Проверка правильности налогообложения доходов, начисленных работнику в течение определенного календарного периода |
| За какой период проводят годовой перерасчет? | За период с момента проведения последнего перерасчета (по результатам предыдущего (2013) года или за другой* период) по декабрь 2014 года (включительно). По вновь принятым работникам перерасчет проводят при начислении зарплаты за декабрь 2014 года за период с месяца приема их на работу к данному работодателю |
| * Обращаем внимание работодателей, которые в 2014 году проводили добровольный перерасчет доходов, начисленных мобилизованным работникам (см. «БН», 2014, № 40, с. 27)! По таким работникам годовой перерасчет проводите за период с момента проведения последнего (добровольного) перерасчета по декабрь 2014 года включительно. То есть, если добровольный перерасчет был проведен в сентябре 2014 года, годовой перерасчет проводите в декабре 2014 года за период с октября по декабрь 2014 года. | |
| По каким работникам проводится перерасчет? | По наемным работникам, числящимся у работодателя по состоянию на 31.12.14 г.*, в том числе и по тем, которые не пользовались правом на НСЛ |
| *По уволенным работникам перерасчет осуществляют при проведении окончательного расчета. | |
| Какие доходы участвуют в обязательном перерасчете? | В обязательном годовом перерасчете принимает участие только заработная плата* (признак дохода в Налоговом расчете по ф. № 1ДФ — «101») |
| *Для определения перечня выплат, которые входят в состав заработной платы, можно использовать Инструкцию № 5, но только в части, не противоречащей НКУ (см. «Шпаргалку бухгалтера»: Выплаты работникам: начисления и удержания, участие в расчете средней зарплаты для соцвыплат, отпускных, «военных» и других выплат, индексация и компенсация, налоговые расходы» // «БН», 2014, № 20, с. 15). Дело в том, что для целей обложения НДФЛ НКУ рассматривает заработную плату более широко, нежели Закон об оплате труда и Инструкция № 5. Так, нормами НКУ приравнены к заработной плате больничные (см. абзац третий п.п. 169.4.1 НКУ) и дивиденды в пользу физлиц (в том числе нерезидентов) по акциям или другим корпоративным правам, которые имеют статус привилегированных или другой статус, предусматривающий выплату фиксированного размера дивидендов или суммы, которая больше, чем сумма выплат, рассчитанная на какую-либо другую акцию (корпоративное право), эмитированную плательщиком налога (см. п.п. 153.3.7 НКУ). | |
| Как отразить результаты перерасчета в бухгалтерском учете? | В бухучете отражают: • сумму недоплаты налога, выявленную в результате перерасчета и удерживаемую с работника, — Дт 661 — Кт 641/НДФЛ; • сумму переплаты НДФЛ, подлежащую возврату работнику, — Дт 661 — Кт 641/НДФЛ методом «красное сторно» |
| Нужно ли при доудержании НДФЛ учитывать ограничение по ст. 128 КЗоТ*? | Да, такое ограничение необходимо учитывать. Это подтверждают и налоговики (см. письмо ГНСУ от 06.03.12 г. № 8724/Я/17-1114 // «БН», 2012, № 14, с. 14) |
| *Статьей 128 КЗоТ установлено ограничение по общей сумме отчислений из зарплаты работника. Эта сумма не должна превышать 20 % «чистой» суммы зарплаты, а в случаях, отдельно предусмотренных законодательством, — 50 % или 70 %. | |
| Как отразить результаты перерасчета в ф. № 1ДФ? | Результаты перерасчета отражают в ф. № 1ДФ за тот отчетный квартал, в который входит месяц проведения перерасчета. Если выявлена: • недоплата, показатели граф 4 и 4а увеличивают на сумму фактически доудержанного с работника НДФЛ; • переплата, показатели граф 4 и 4а уменьшают на сумму фактически возвращенного работнику НДФЛ*. Важно! Если в ходе проведения перерасчета были выявлены ошибки, то их исправляют путем подачи уточняющих Налоговых расчетов по форме № 1ДФ за те периоды, в которых эти ошибки были допущены** |
| *Если начисленной суммы НДФЛ недостаточно, чтобы вернуть всю переплату работнику, то уменьшают сумму НДФЛ, начисленную в январе 2015 года, и т. д. Соответственно, эти операции будут отражены в Налоговом расчете по ф. № 1ДФ за I квартал 2015 года. **Следует четко понимать, что стало причиной недоплаты/переплаты по НДФЛ, выявленной при перерасчете. Если недоплата/переплата возникла, например, в связи с разброской переходящих выплат или доначисленных/сторнированных выплат, то результат перерасчета отражаем в текущей форме № 1ДФ. Если же в ходе перерасчета выявлена ошибка (допустим, не удержали с систематической матпомощи НДФЛ, поскольку неверно классифицировали доход), то ее необходимо исправлять через уточненку. | |
| При перерасчете выявлены ошибки в суммах удержанного налога. Будут ли штрафы, если исправиться через уточняющую ф. № 1ДФ? | Если вы в ходе перерасчета за 2014 год самостоятельно выявили ошибки и исправили их через уточняющий Налоговый расчет по форме № 1ДФ, то к вам не должен применяться* ни 3 % «самоштраф» по п. 50.1 НКУ, ни штраф в размере 510 грн. (1020 грн.) по п. 119.2 НКУ**. А вот со штрафом по п. 127.1 НКУ (25, 50 или 75 % от неудержанной/неуплаченной в бюджет суммы НДФЛ) не все так просто. Его не применяют, когда «…неначисление, неудержание и/или неуплата (неперечисление) налога на доходы физических лиц самостоятельно выявляются налоговым агентом при проведении перерасчета этого налога, предусмотренного пунктом 169.4 статьи 169 этого Кодекса, и исправляются в следующих налоговых периодах в течение налогового (отчетного) года согласно нормам этого Кодекса». Получается, чтобы избежать штрафа по п. 127.1 НКУ за неуплату НДФЛ в установленные НКУ сроки, недостаточно провести перерасчет в декабре 2014 года. Нужно еще успеть уплатить в бюджет сумму недоплаты до конца отчетного 2014 года (см. п. 127.1 НКУ, письмо Миндоходов от 04.04.14 г. № 6237/5/99-99-19-03-02-16) |
| *Вместе с тем вызывает опасения разъяснение налоговиков в категории 103.26 ЗІР ГФСУ. В нем это ведомство сделало следующий вывод: «В случае самостоятельного исправления ошибки относительно начисленной и перечисленной в бюджет суммы налога на доходы физических лиц, которая привела к увеличению сумм налоговых обязательств, к налоговым агентам применяется ответственность в виде штрафа (п. 119.2 НКУ), пени (п.п. 129.1.1 НКУ) и административная ответственность (ст. 1634 КоАП). При этом, в случае самостоятельного исправления ошибки, которая привела к уменьшению сумм налоговых обязательств плательщика налога, финансовая ответственность не применяется». Надеемся, что это разъяснение касается ситуации, когда ошибки выявлены не в ходе перерасчета. Поэтому, если хотите уйти от штрафов, позаботьтесь о документальном оформлении проведения перерасчета. **Ответы на «штрафные» вопросы, связанные с ф. № 1ДФ, были рассмотрены в статье «Исправляем ошибки в ф. № 1ДФ: «брошенные» санкции» // «БН», 2014, № 12, с. 38. | |
| Предусмотрена ли финансовая ответственность за непроведение годового перерасчета по НДФЛ? | Нет, не предусмотрена. Но не проводить его вообще мы бы вам не советовали. Ведь, проводя перерасчет, вы, по сути, еще раз перепроверяете себя. И если вы проигнорировали такую возможность, а налоговики в ходе проверки выявили недоплату (переплату) по НДФЛ из-за непроведенного перерасчета, то готовьтесь к штрафу по п. 119.2 НКУ (за подачу Налогового расчета по форме № 1ДФ с недостоверными сведениями) в размере 510 грн. Более того, если была выявлена недоплата по НДФЛ (недоимка), то она будет взыскана с предприятия с уплатой штрафа в размере 25 % (50 %, 75 %) суммы налога, подлежащей уплате в бюджет (ст. 127 НКУ) и пени за весь период просрочки уплаты (ст. 129 НКУ). Также не следует забывать об админштрафе по ст. 1634 КоАП. Его сумма за неудержание или неперечисление НДФЛ в бюджет при выплате доходов физлицу составляет от 34 до 51 грн., а при повторном в течение года нарушении — от 51 до 85 грн. |
Пошаговый алгоритм проведения перерасчета
Шаг 1. Уточняем (перепроверяем) месячные суммы заработной платы, начисленные (выплаченные, предоставленные) работнику в течение года. Важно! Если в периоде, за который проводим перерасчет:
• доначислялись суммы за предыдущие налоговые периоды (месяцы), то при проведении перерасчета суммы доначислений относим к соответствующим месяцам, за которые проводилось доначисление (см. письмо ГНСУ от 19.02.13 г. № 2972/0/51-12/17-1115);
• начислялись «переходящие» выплаты (отпускные и больничные), то суммы таких выплат или их части относим к соответствующим месяцам, за которые они были начислены (абзац третий п.п. 169.4.1 НКУ).
А вот если работнику в течение отчетного года начислялись и выплачивались выплаты за налоговые периоды, отличные от месячного (например, премии за квартал, полугодие, год), для целей перерасчета их не распределяем по месяцам, за которые были начислены. Такие выплаты относим к месяцу их начисления.
Шаг 2. Уточняем наличие у работника оснований для применения НСЛ к его заработной плате (если такой работник пользовался правом на применение НСЛ).
Шаг 3. Определяем право работника на НСЛ в каждом отдельном месяце отчетного года.
Шаг 4. Проверяем правильность применения ставок налогообложения 15 % и 17 % в каждом месяце 2014 года (п. 167.1 НКУ). В 2014 году ставка 15 % применялась к базе налогообложения зарплаты (ее части), сумма которой за месяц не превышает 12180,00 грн., а ставка 17 % — к части базы налогообложения, превышающей эту величину;
Шаг 5. Проводим окончательное налогообложение уточненных месячных сумм заработной платы и определяем отдельно по каждому месяцу 2014 года сумму НДФЛ, подлежащую уплате в бюджет.
Шаг 6. Рассчитываем общую годовую сумму НДФЛ, суммируя суммы налога, определенные по результатам перерасчета каждого отдельного месячного налогооблагаемого дохода.
Шаг 7. Сравниваем полученную в результате перерасчета сумму НДФЛ с суммой налога, которая была фактически удержана с доходов работника за год, и определяем результат перерасчета.
Числовой пример
Предприятие проводит годовой перерасчет по НДФЛ по работнику Ващенко С. О. (налоговый номер — 2845568978). В январе 2011 года им было подано заявление о применении НСЛ в размере, установленном п.п. 169.1.1 НКУ* (в 2014 году — 609 грн.).
* В 2014 году право на льготу по п.п. 169.1.1 НКУ (609 грн.) имели работники, чья заработная плата за месяц не превышала 1710 грн.
Согласно штатному расписанию оклад Ващенко С. О. составлял 1650 грн.
С 27 февраля по 5 марта 2014 года (включительно) работник находился на больничном. Общая сумма больничных составила 380,75 грн., из них за 2 рабочих дня февраля 2014 года — 152,30 грн., за 3 рабочих дня марта 2014 года — 228,45 грн.
В августе 2014 года работнику была доначислена сумма индексации за период с апреля по июль 2014 года (зарплату в указанном периоде необходимо было индексировать (базовый месяц — январь 2013 года), однако индексация ошибочно не начислялась). Общая сумма доначисленной в августе 2014 года индексации составила 266,74 грн., в том числе за апрель — 13,40 грн., за май — 40,19 грн., за июнь — 81,61 грн., за июль — 131,54 грн.
Индексация за остальные месяцы 2014 года начислялась своевременно. Сумма индексации за август — 131,54 грн., за сентябрь — 149,81 грн., за октябрь — 149,81 грн., за ноябрь — 200,97 грн., за декабрь — 235,07 грн.
Данные о доходах работника за период январь — декабрь 2014 года приведены в табл. 2.
Таблица 2. Перерасчет по работнику Ващенко С. О.
| Расчетный период | Факт | Перерасчет | |||||||
| сумма начисленной зарплаты, грн. | ЕСВ в части удержаний, грн. | НСЛ, грн. | НДФЛ, грн. | уточненная сумма зарплаты, грн. | ЕСВ в части удержаний, грн. | НСЛ, грн. | НДФЛ по результатам перерасчета, грн. | результат перерасчета, грн. | |
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 | 7 | 8 | 9 | 10 |
| Январь | 1650,00 | 59,40 | 609,00 | 147,24 | 1650,00 | 59,40 | 609,00 | 147,24 | — |
| Февраль | 1485,00 | 53,46 | 609,00 | 123,38 | 1637,30(4) | 56,51 | 609,00 | 145,77 | 22,39 |
| Март | 1783,25(1) | 58,11 | — | 258,77 | 1630,95(5) | 55,06 | 609,00 | 145,03 | -113,74 |
| Апрель | 1650,00 | 59,40 | 609,00 | 147,24 | 1663,40(6) | 59,88 | 609,00 | 149,18 | 1,94 |
| Май | 1650,00 | 59,40 | 609,00 | 147,24 | 1690,19 | 60,85 | 609,00 | 153,05 | 5,81 |
| Июнь | 1650,00 | 59,40 | 609,00 | 147,24 | 1731,61 | 62,34 | — | 250,39 | 103,15 |
| Июль | 1650,00 | 59,40 | 609,00 | 147,24 | 1781,54 | 64,13 | — | 257,61 | 110,37 |
| Август | 2048,28(2) | 73,74 | — | 296,18 | 1781,54 | 64,14 | — | 257,61 | -38,57 |
| Сентябрь | 1799,81(3) | 64,79 | — | 260,25 | 1799,81 | 64,79 | — | 260,25 | — |
| Октябрь | 1799,81 | 64,79 | — | 260,25 | 1799,81 | 64,79 | — | 260,25 | — |
| Ноябрь | 1850,97 | 66,63 | — | 267,65 | 1850,97 | 66,63 | — | 267,65 | — |
| Декабрь | 1885,07 | 67,86 | — | 272,58 | 1885,07 | 67,86 | — | 272,58 | — |
| Итого по 2014 году | 20902,19 | 746,38 | Х | 2475,26 | 20902,19 | 746,38 | Х | 2566,61 | 91,35 |
| (1) Сумма зарплаты за фактически отработанные 18 дней марта (1402,50 грн.) и больничных за февраль — март (380,75 грн.). (2) Сумма зарплаты за август (1650,00 грн.), индексации за август (131,54 грн.) и доначисленной индексации за апрель — июль (266,74 грн.). (3) Здесь и ниже сумма зарплаты (1650,00 грн.) и индексации за соответствующий месяц. (4) Сумма февральской зарплаты (1485,00 грн.) и больничных, начисленных за 2 рабочих дня февраля (152,30 грн.). (5) Сумма мартовской зарплаты (1402,50 грн.) и больничных, начисленных за 3 рабочих дня марта (228,45 грн.). (6) Здесь и ниже сумма (1650,00 грн.) и индексации за соответствующий месяц (апрель, май, июнь, июль). | |||||||||
По результатам годового перерасчета выявлена сумма недоплаты по НДФЛ в размере 91,35 грн. Можно ли всю эту сумму удержать с декабрьского дохода работника? Давайте посчитаем.
Доход работника за декабрь 2014 года равен 1885,07 грн. С этого дохода необходимо удержать (см. табл. 2) НДФЛ в сумме 272,58 грн., ЕСВ — 67,86 грн. и ВС (его суммы в табл. 2 не отражены, поскольку не влияют на результат перерасчета) — 28,28 грн. (1885,07 грн. х 1,5 %).
«Чистый» заработок работника равен:
1885,07 - 272,58 - 67,86 - 28,28 = 1516,35 (грн.).
Чтобы выполнить требования ст. 128 КЗоТ (см. табл. 1 на с. 39), рассчитаем предельную сумму отчислений, которая может быть удержана с декабрьского дохода работника:
1516,35 х 20 : 100 = 303,27 (грн.).
Сумма недоплаты по НДФЛ (91,35 грн.) не превышает допустимой величины отчислений (303,27 грн.). Следовательно, всю ее сумму можно удержать с дохода работника за декабрь 2014 года.
В Налоговом расчете по ф. № 1ДФ за IV квартал 2014 года по работнику с признаком дохода «101» в гр. 3 и 3а будет указано 5535,85 грн. (1799,81 + 1850,97 + 1885,07), а в гр. 4 и 4а — 891,83 грн. (260,25 + 267,65 + 272,58 + 91,35):
Фрагмент Налогового расчета по форме № 1ДФ за IV квартал 2014 года
| 1 | 2 | 3а | 3 | 4а | 4 | 5 | 6 | 7 | 8 | 9 | ||||
| 25 | 2845568978 | 5535 | 85 | 5535 | 85 | 891 | 83 | 891 | 83 | 101 | — | — | — | — |
| <…> | ||||||||||||||
На этом все.
Выводы
-
Работодатель обязан провести годовой перерасчет по НДФЛ при начислении зарплаты за декабрь 2014 года.
-
Перерасчет заключается в уточнении (разброске) доходов каждого месяца для определения права на НСЛ и применения ставок 15 % и/или 17 %.
-
Сумма недоплаты доудерживается с работника, а переплаты возвращается работнику путем уменьшения суммы текущих обязательств.
-
Если в ходе перерасчета за 2014 год вы самостоятельно выявили ошибки и исправили их через уточняющий № 1ДФ, то к вам не должен применяться ни 3 % «самоштраф» по п. 50.1 НКУ, ни штраф в размере 510 грн. (1020 грн.) по п. 119.2 НКУ. Хотя налоговики имеют альтернативную точку зрения.
-
Чтобы избежать штрафа по п. 127.1 НКУ за неуплату НДФЛ в установленные НКУ сроки, недостаточно провести перерасчет в декабре 2014 года. Нужно еще успеть уплатить в бюджет сумму недоплаты до конца отчетного 2014 года.
Документы и сокращения статьи
Закон об оплате труда — Закон Украины «Об оплате труда» от 24.03.95 г. № 108/95-ВР.
Инструкция № 5 — Инструкция по статистике заработной платы, утвержденная приказом Госкомстата от 13.01.04 г. № 5.
ФЛП — физические лица — предприниматели.
НДФЛ — налог на доходы физических лиц.
ЕСВ — единый взнос на общеобязательное государственное социальное страхование.
ВС — военный сбор.
НСЛ — налоговая социальная льгота.
