Питання перерахунку
Відразу ж поспішаємо вас потішити: законодавець у 2014 році залишив поза увагою порядок проведення річного перерахунку. Що з цього випливає? Основні правила його проведення не змінилися! Але перш ніж пригадати їх, пропонуємо вам експрес-відповіді на «перерахункові» запитання, що надійшли до нашої редакції.
Таблиця 1. Експрес-відповіді на «перерахункові» запитання
| Запитання | Відповідь |
| Запитання | Відповідь |
| Хто проводить перерахунок? | Роботодавці — юридичні та самозайняті особи (у тому числі ФОП), які використовували працю фізосіб за трудовими договорами (контрактами) |
| Коли проводять річний перерахунок? | Річний перерахунок проводять за результатами кожного звітного податкового року під час нарахування заробітної плати за останній місяць звітного року. Перерахунок за підсумками 2014 року необхідно провести у грудні 2014 року |
| Якою є мета перерахунку? | Перевірка правильності оподаткування доходів, нарахованих працівнику протягом певного календарного періоду |
| За який період проводять річний перерахунок? | За період з моменту проведення останнього перерахунку (за результатами попереднього (2013) року або за інший* період) по грудень 2014 року (включно). Щодо новоприйнятих працівників перерахунок проводять при нарахуванні зарплати за грудень 2014 року за період з місяця прийняття їх на роботу до цього роботодавця |
| * Звертаємо увагу роботодавців, які у 2014 році проводили добровільний перерахунок доходів, нарахованих мобілізованим працівникам (див. «БТ», 2014, № 40, с. 27)! Стосовно таких працівників річний перерахунок проводьте за період з моменту проведення останнього (добровільного) перерахунку по грудень 2014 року включно. Отже, якщо добровільний перерахунок був проведений у вересні 2014 року, річний перерахунок проводьте у грудні 2014 року за період з жовтня по грудень 2014 року. | |
| Стосовно яких працівників проводиться перерахунок? | Щодо найманих працівників, які значаться у роботодавця станом на 31.12.14 р.*, у тому числі й тих, які не користувалися правом на ПСП |
| * Стосовно звільнених працівників перерахунок здійснюють при проведенні остаточного розрахунку. | |
| Які доходи беруть участь в обов’язковому перерахунку? | В обов’язковому річному перерахунку бере участь лише заробітна плата* (ознака доходу в Податковому розрахунку за ф. № 1ДФ — «101») |
| * Для визначення переліку виплат, які входять до складу заробітної плати, можна використовувати Інструкцію № 5, але лише в частині, що не суперечить ПКУ (див. «Шпаргалку бухгалтера»: Виплати працівникам: нарахування та утримання, участь у розрахунку середньої зарплати для соцвиплат, відпускних, «військових» та інших виплат, індексація і компенсація, податкові витрати» // «БТ», 2014, № 20, с. 15). Річ у тім, що для цілей обкладення ПДФО ПКУ розглядає заробітну плату ширше, ніж Закон про оплату праці та Інструкція № 5. Так, нормами ПКУ прирівняні до заробітної плати лікарняні (див. абзац третій п.п. 169.4.1 ПКУ) і дивіденди на користь фізосіб (у тому числі нерезидентів) за акціями або іншими корпоративними правами, які мають статус привілейованих або інший статус, що передбачає виплату фіксованого розміру дивідендів або суми, яка перевищує суму виплат, розраховану на будь-яку іншу акцію (корпоративне право), емітовану платником податку (див. п.п. 153.3.7 ПКУ). | |
| Як відобразити результати перерахунку в бухгалтерському обліку? | У бухобліку відображають: • суму недоплати податку, яка виявлена в результаті перерахунку та утримується з працівника, — Дт 661 — Кт 641/ПДФО; • суму переплати ПДФО, що підлягає поверненню працівнику, — Дт 661 — Кт 641/ПДФО методом «червоне сторно» |
| Чи потрібно при доутриманні ПДФО враховувати обмеження за ст. 128 КЗпП*? | Так, таке обмеження необхідно враховувати. Це підтверджують і податківці (див. лист ДПСУ від 06.03.12 р. № 8724/Я/17-1114 // «БТ», 2012, № 14, с. 14) |
| * Статтею 128 КЗпП встановлене обмеження за загальною сумою відрахувань із зарплати працівника. Ця сума не повинна перевищувати 20 % «чистої» суми зарплати, а у випадках, окремо передбачених законодавством, — 50 % чи 70 %. | |
| Як відобразити результати перерахунку у ф. № 1ДФ? | Результати перерахунку відображають у ф. № 1ДФ за той звітний квартал, до якого входить місяць проведення перерахунку. Якщо виявлена: • недоплата, показники граф 4 і 4а збільшують на суму фактично доутриманого з працівника ПДФО; • переплата, показники граф 4 і 4а зменшують на суму фактично поверненого працівнику ПДФО*. Важливо! Якщо під час проведення перерахунку були виявлені помилки, то їх виправляють шляхом подання уточнюючих Податкових розрахунків за ф. № 1ДФ за ті періоди, в яких ці помилки були допущені** |
| * Якщо нарахованої суми ПДФО недостатньо, щоб повернути всю переплату працівнику, то зменшують суму ПДФО, нараховану в січні 2015 року, і так далі. Відповідно, ці операції будуть відображені в Податковому розрахунку за ф. № 1ДФ за I квартал 2015 року. ** Слід чітко розуміти, що було причиною недоплати/переплати з ПДФО, виявленої під час перерахунку. Якщо недоплата/переплата виникла, наприклад, у зв’язку з розподілом перехідних виплат або донарахованих/сторнованих виплат, то результат перерахунку відображаємо в поточній ф. № 1ДФ. Якщо ж під час перерахунку виявлена помилка (припустимо, не утримали із систематичної матдопомоги ПДФО, оскільки неправильно класифікували дохід), то її необхідно виправляти через уточненку. | |
| При перерахунку виявлені помилки у сумах утриманого податку. Чи будуть штрафи, якщо виправитися через уточнюючу ф. № 1ДФ? | Якщо ви під час перерахунку за 2014 рік самостійно виявили помилки та виправили їх через уточнюючий Податковий розрахунок за ф. № 1ДФ, то до вас не повинен застосовуватися* ні 3-відсотковий «самоштраф» за п. 50.1 ПКУ, ні штраф у розмірі 510 грн. (1020 грн.) за п. 119.2 ПКУ**. А ось зі штрафом за п. 127.1 ПКУ (25, 50 або 75 % від неутриманої/несплаченої до бюджету суми ПДФО) не все так просто. Його не застосовують, коли «…ненарахування, неутримання та/або несплата (неперерахування) податку на доходи фізичних осіб самостійно виявляється податковим агентом при проведенні перерахунку цього податку, передбаченого пунктом 169.4 статті 169 цього Кодексу, та виправляється в наступних податкових періодах протягом податкового (звітного) року згідно з нормами цього Кодексу». Виходить, щоб уникнути штрафу за п. 127.1 ПКУ за несплату ПДФО у встановлені ПКУ строки, недостатньо провести перерахунок у грудні 2014 року. Потрібно ще встигнути сплатити до бюджету суму недоплати до кінця звітного 2014 року (див. п. 127.1 ПКУ, лист Міндоходів від 04.04.14 р. № 6237/5/99-99-19-03-02-16) |
| * Водночас викликає побоювання роз’яснення податківців у категорії 103.26 ЗІР ДФСУ. У ньому це відомство зробило такий висновок: «У разі самостійного виправлення помилки щодо нарахованої та перерахованої до бюджету суми податку на доходи фізичних осіб, що призвела до збільшення сум податкових зобов’язань, до податкових агентів застосовується відповідальність у вигляді штрафу (п. 119.2 ПКУ), пені (п.п. 129.1.1 ПКУ) та адміністративна відповідальність (ст. 1634 КпАП). При цьому, у разі самостійного виправлення помилки, що призвела до зменшення сум податкових зобов’язань платника податку, фінансова відповідальність не застосовується.» Сподіваємося, що це роз’яснення стосується ситуації, коли помилки виявлені не під час перерахунку. Тому, якщо хочете уникнути штрафів, подбайте про документальне оформлення проведення перерахунку. ** Відповіді на «штрафні» запитання, пов’язані з ф. № 1ДФ, були розглянуті у статті «Виправляємо помилки у ф. № 1ДФ: «кинуті» санкції» // «БТ», 2014, № 12, с. 38. | |
| Чи передбачена фінансова відповідальність за непроведення річного перерахунку з ПДФО? | Ні, не передбачена. Але не проводити його взагалі ми б вам не радили. Адже, проводячи перерахунок, ви, по суті, ще раз перевіряєте себе. І якщо ви проігнорували таку можливість, а податківці під час перевірки виявили недоплату (переплату) з ПДФО через непроведений перерахунок, то готуйтеся до штрафу за п. 119.2 ПКУ (за подання Податкового розрахунку за ф. № 1ДФ з недостовірними відомостями) у розмірі 510 грн. Більше того, якщо була виявлена недоплата з ПДФО (недоїмка), то вона буде стягнута з підприємства зі сплатою штрафу в розмірі 25 % (50 %, 75 %) суми податку, що належить до сплати до бюджету (ст. 127 ПКУ) і пені за весь період прострочення сплати (ст. 129 ПКУ). Також не слід забувати про адмінштраф за ст. 1634 КпАП. Його сума за неутримання або неперерахування ПДФО до бюджету при виплаті доходів фізособі становить від 34 до 51 грн., а при повторному протягом року порушенні — від 51 до 85 грн. |
Покроковий алгоритм проведення перерахунку
Крок 1. Уточнюємо (перевіряємо ще раз) місячні суми заробітної плати, нараховані (виплачені, надані) працівнику протягом року. Важливо! Якщо в періоді, за який проводимо перерахунок:
• донараховувалися суми за попередні податкові періоди (місяці), то при проведенні перерахунку суми донарахувань відносимо до відповідних місяців, за які проводилося донарахування (див. лист ДПСУ від 19.02.13 р. № 2972/0/51-12/17-1115);
• нараховувалися «перехідні» виплати (відпускні та лікарняні), то суми таких виплат або їх частини відносимо до відповідних місяців, за які вони були нараховані (абзац третій п.п. 169.4.1 ПКУ).
А ось якщо працівнику протягом звітного року нараховувалися та виплачувалися виплати за податкові періоди, що відрізняються від місячного (наприклад, премії за квартал, півріччя, рік), для цілей перерахунку їх не розподіляємо за місяцями, за які були нараховані. Такі виплати відносимо до місяця їх нарахування.
Крок 2. Уточнюємо наявність у працівника підстав для застосування ПСП до його заробітної плати (якщо такий працівник користувався правом на застосування ПСП).
Крок 3. Визначаємо право працівника на ПСП в кожному окремому місяці звітного року.
Крок 4. Перевіряємо правильність застосування ставок оподаткування 15 % і 17 % у кожному місяці 2014 року (п. 167.1 ПКУ). У 2014 році ставка 15 % застосовувалася до бази оподаткування зарплати (її частини), сума якої за місяць не перевищує 12180,00 грн., а ставка 17 % — до частини бази оподаткування, що перевищує цю величину.
Крок 5. Проводимо остаточне оподаткування уточнених місячних сум заробітної плати та визначаємо окремо за кожним місяцем 2014 року суму ПДФО, що підлягає сплаті до бюджету.
Крок 6. Розраховуємо загальну річну суму ПДФО, підсумовуючи суми податку, визначені за результатами перерахунку кожного окремого місячного оподатковуваного доходу.
Крок 7. Порівнюємо отриману в результаті перерахунку суму ПДФО із сумою податку, яка була фактично утримана з доходів працівника за рік, і визначаємо результат перерахунку.
Числовий приклад
Підприємство проводить річний перерахунок з ПДФО щодо працівника Ващенка С. О. (податковий номер — 2845568978). У січні 2011 року ним була подана заява про застосування ПСП у розмірі, установленому п.п. 169.1.1 ПКУ* (у 2014 році — 609,00 грн.).
* У 2014 році право на пільгу за п.п. 169.1.1 ПКУ (609,00 грн.) мали працівники, чия заробітна плата за місяць не перевищувала 1710,00 грн.
Згідно зі штатним розписом оклад Ващенка С. О. становив 1650,00 грн.
З 27 лютого по 5 березня 2014 року (включно) працівник перебував на лікарняному. Загальна сума лікарняних становила 380,75 грн., з них за 2 робочі дні лютого 2014 року — 152,30 грн., за 3 робочі дні березня 2014 року — 228,45 грн.
У серпні 2014 року працівнику була донарахована сума індексації за період з квітня по липень 2014 року (зарплату у зазначеному періоді необхідно було індексувати (базовий місяць — січень 2013 року), проте індексація помилково не нараховувалася). Загальна сума донарахованої в серпні 2014 року індексації становила 266,74 грн., у тому числі за квітень — 13,40 грн., за травень — 40,19 грн., за червень — 81,61 грн., за липень — 131,54 грн.
Індексація за решту місяців 2014 року нараховувалася своєчасно. Сума індексації за серпень — 131,54 грн., за вересень — 149,81 грн., за жовтень — 149,81 грн., за листопад — 200,97 грн., за грудень — 235,07 грн.
Дані про доходи працівника за період січень — грудень 2014 року наведені в табл. 2.
Таблиця 2. Перерахунок щодо працівника Ващенка С. О.
| Розрахунковий період | Факт | Перерахунок | |||||||
| сума нарахованої зарплати, грн. | ЄСВ у частині утримань, грн. | ПСП, грн. | ПДФО, грн. | уточнена сума зарплати, грн. | ЄСВ у частині утримань, грн. | ПСП, грн. | ПДФО за результатами перерахунку, грн. | результат перерахунку, грн. (гр. 9 - гр. 5) | |
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 | 7 | 8 | 9 | 10 |
| Січень | 1650,00 | 59,40 | 609,00 | 147,24 | 1650,00 | 59,40 | 609,00 | 147,24 | — |
| Лютий | 1485,00 | 53,46 | 609,00 | 123,38 | 1637,30(4) | 56,51 | 609,00 | 145,77 | 22,39 |
| Березень | 1783,25(1) | 58,11 | — | 258,77 | 1630,95(5) | 55,06 | 609,00 | 145,03 | -113,74 |
| Квітень | 1650,00 | 59,40 | 609,00 | 147,24 | 1663,40(6) | 59,88 | 609,00 | 149,18 | 1,94 |
| Травень | 1650,00 | 59,40 | 609,00 | 147,24 | 1690,19 | 60,85 | 609,00 | 153,05 | 5,81 |
| Червень | 1650,00 | 59,40 | 609,00 | 147,24 | 1731,61 | 62,34 | — | 250,39 | 103,15 |
| Липень | 1650,00 | 59,40 | 609,00 | 147,24 | 1781,54 | 64,13 | — | 257,61 | 110,37 |
| Серпень | 2048,28(2) | 73,74 | — | 296,18 | 1781,54 | 64,14 | — | 257,61 | -38,57 |
| Вересень | 1799,81(3) | 64,79 | — | 260,25 | 1799,81 | 64,79 | — | 260,25 | — |
| Жовтень | 1799,81 | 64,79 | — | 260,25 | 1799,81 | 64,79 | — | 260,25 | — |
| Листопад | 1850,97 | 66,63 | — | 267,65 | 1850,97 | 66,63 | — | 267,65 | — |
| Грудень | 1885,07 | 67,86 | — | 272,58 | 1885,07 | 67,86 | — | 272,58 | — |
| Разом по 2014 року | 20902,19 | 746,38 | Х | 2475,26 | 20902,19 | 746,38 | Х | 2566,61 | 91,35 |
| (1) Сума зарплати за фактично відпрацьовані 18 днів березня (1402,50 грн.) і лікарняних за лютий — березень (380,75 грн.). (2) Сума зарплати за серпень (1650,00 грн.), індексації за серпень (131,54 грн.) і донарахованої індексації за квітень — липень (266,74 грн.). (3) Тут і далі сума зарплати (1650,00 грн.) і індексації за відповідний місяць. (4) Сума лютневої зарплати (1485,00 грн.) і лікарняних, нарахованих за 2 робочі дні лютого (152,30 грн.). (5) Сума березневої зарплати (1402,50 грн.) і лікарняних, нарахованих за 3 робочі дні березня (228,45 грн.). (6) Тут і далі сума окладу (1650,00 грн.) та індексації за відповідний місяць (квітень, травень, червень, липень). | |||||||||
За результатами річного перерахунку виявлена сума недоплати з ПДФО у розмірі 91,35 грн. Чи можна всю цю суму утримати з грудневого доходу працівника? Давайте визначимо.
Дохід працівника за грудень 2014 року дорівнює 1885,07 грн. Із цього доходу необхідно утримати (див. табл. 2) ПДФО в сумі 272,58 грн., ЄСВ — 67,86 грн. і ВЗ (його суми в табл. 2 не відображені, оскільки не впливають на результат перерахунку) — 28,28 грн. (1885,07 грн. х 1,5 %).
«Чистий» заробіток працівника дорівнює:
1885,07 - 272,58 - 67,86 - 28,28 = 1516,35 (грн.)
Щоб виконати вимоги ст. 128 КЗпП (див. табл. 1 на с. 39), розрахуємо граничну суму відрахувань, яка може бути утримана з грудневого доходу працівника:
1516,35 х 20 : 100 = 303,27 (грн.).
Сума недоплати з ПДФО (91,35 грн.) не перевищує допустимої величини відрахувань (303,27 грн.). Отже, усю її суму можна утримати з доходу працівника за грудень 2014 року.
У Податковому розрахунку за ф. № 1ДФ за IV квартал 2014 року щодо працівника з ознакою доходу «101» у гр. 3 і 3а буде зазначено 5535,85 грн. (1799,81 + 1850,97 + 1885,07), а у гр. 4 і 4а — 891,83 грн. (260,25 + 267,65 + 272,58 + 91,35):
Фрагмент Податкового розрахунку за ф. № 1ДФ за IV квартал 2014 року
| 1 | 2 | 3а | 3 | 4а | 4 | 5 | 6 | 7 | 8 | 9 | ||||
| 25 | 2845568978 | 5535 | 85 | 5535 | 85 | 891 | 83 | 891 | 83 | 101 | — | — | — | — |
| <…> | ||||||||||||||
На цьому все.
Висновки
-
Роботодавець зобов’язаний провести річний перерахунок з ПДФО під час нарахування зарплати за грудень 2014 року.
-
Перерахунок полягає в уточненні (розподілі) доходів кожного місяця для визначення права на ПСП і застосування ставок 15 % та/або 17 %.
-
Сума недоплати доутримується з працівника, а переплати повертається працівнику шляхом зменшення суми поточних зобов’язань.
-
Якщо під час перерахунку за 2014 рік ви самостійно виявили помилки та виправили їх через уточнюючий № 1ДФ, то до вас не повинен застосовуватися ні 3-відсотковий «самоштраф» за п. 50.1 ПКУ, ні штраф у розмірі 510 грн. (1020 грн.) за п. 119.2 ПКУ. Хоча податківці мають альтернативну точку зору.
-
Щоб уникнути штрафу за п. 127.1 ПКУ за несплату ПДФО у встановлені ПКУ строки, недостатньо провести перерахунок у грудні 2014 року. Потрібно ще встигнути сплатити до бюджету суму недоплати до кінця звітного 2014 року.
Документи та скорочення статті
Закон про оплату праці — Закон України «Про оплату праці» від 24.03.95 р. № 108/95-ВР.
Інструкція № 5 — Інструкція зі статистики заробітної плати, затверджена наказом Держкомстату від 13.01.04 р. № 5.
ФОП — фізичні особи — підприємці.
ПДФО — податок на доходи фізичних осіб.
ЄСВ — єдиний внесок на загальнообов’язкове державне соціальне страхування.
ВЗ — військовий збір.
ПСП — податкова соціальна пільга.
