НДФЛ с дивидендов в 2017 году: как пересчитать под ставку 9 %

В избранном В избранное
Печать
Карпова Влада, налоговый эксперт, канд. экон. наук, сертифицированный бухгалтер-практик (CAP)
Бухгалтерская неделя Май, 2017/№ 19-20
Налогообложение дивидендов, выплачиваемых в 2017 году, благодаря законодателям вызвало ряд неожиданных вопросов. «Технические» огрехи в «дивидендных» ставках НДФЛ, которые были исправлены задним числом, наделали много шума. В связи с этим мы предлагаем свой вариант решения «дивидендной» проблемы.

Порядок выплаты дивидендов: основное

Источник выплаты дивидендов. Есть два основных определения понятия «дивиденды»:

1) в бухгалтерском учете дивиденды — часть прибыли, распределенная между участниками (собственниками) в соответствии с их долей в собственном капитале предприятия ( п. 4 П(С)БУ 15 «Доход»);

2) в налоговом учете ( п.п. 14.1.49 НКУ): дивиденды — платеж, который осуществляется юридическим лицом, в том числе эмитентом корпоративных прав, инвестиционных сертификатов или других ценных бумаг в пользу собственника таких корпоративных прав, инвестиционных сертификатов и других ценных бумаг, удостоверяющих право собственности инвестора на долю (пай) в имуществе (активах) эмитента, в связи с распределением доли его прибыли, рассчитанной по правилам бухгалтерского учета.

Таким образом, дивиденды рассчитываются исходя из одной величины, а именно: бухгалтерской прибыли (чистой прибыли отчетного года и/или нераспределенной прибыли прошлых лет).

В то же время применительно к дивидендам, выплачиваемым по привилегированным акциям, в случае отсутствия или недостаточности указанных источников могут использоваться дополнительные источники выплаты дивидендов — резервный капитал или специальный фонд для выплаты дивидендов по привилегированным акциям.

Форма выплаты дивидендов. Дивиденды могут выплачиваться в денежной и/или в натуральной форме. Исключения составляют АО, применительно к которым в ч. 1 ст. 30 Закона об АО содержится требование о выплате дивидендов исключительно денежными средствами.

Выплата дивидендов оформляется в общем порядке: при безналичном перечислении, как правило, платежным поручением, при наличной выплате — расходным кассовым ордером.

Срок выплаты дивидендов. Предельные сроки выплаты дивидендов установлены только для АО ( ч. 2 ст. 30 Закона об АО):

• по простым акциям — в срок, не превышающий 6 месяцев со дня принятия общим собранием решения о выплате дивидендов;

• по привилегированным акциям — в срок, не превышающий 6 месяцев по окончании отчетного года.

А вот сроки выплаты дивидендов ООО и частными предприятиями нормативными актами не установлены. В то же время эти вопросы могут регулироваться в Уставе. Например, п. 30 Модельного устава ООО предусматривает, что выплата доли прибыли участникам общества производится один раз в год по итогам календарного года на протяжении I квартала года, следующего за отчетным. Но и для «модельных» ООО предусмотрено, что условия и порядок выплаты доли прибыли определяются общим собранием.

Поэтому, если это предусмотрено в уставе и соответствующих решениях учредителей, дивиденды могут выплачиваться не только по итогам отчетного года, но и ежеквартально, что подтвердил Минюст в письме от 10.06.11 г. № 379-0-2-11-8.1 (ср. 025069200).

Налогообложение дивидендов

Порядок налогообложения дивидендов зависит от их вида и статуса эмитента, который их выплачивает. Необходимую информацию мы обобщили в табл. 1.

Таблица 1. Порядок налогообложения дивидендов, выплачиваемых физлицам

Вид дивидендов

Статус эмитента

Порядок налогообложения дивидендов

Норма НКУ

1. Дивиденды, выплачиваемые по акциям или другим корпоративным правам, которые имеют статус привилегированных(1)

Любой эмитент

Облагаются как заработная плата, т. е. с них удерживаются НДФЛ по ставке 18 % и военный сбор по ставке 1,5 %, а также начисляется ЕСВ по ставке 22 %

п.п. 170.5.3, п. 167.1, пп. 1.2, 1.4 п. 161 подразд. 10 разд. ХХ НКУ

2. Дивиденды, начисляемые в пользу налогоплательщика в виде акций (долей, паев), при условии, что такое начисление никак не изменяет пропорций (долей) участия всех акционеров (собственников) в уставном капитале эмитента, и в результате этого увеличивается уставный капитал эмитента на совокупную номинальную стоимость начисленных дивидендов

Любой эмитент

Не облагаются НДФЛ и ЕСВ, но облагаются военным сбором(2)

п.п. 165.1.18, п.п. 1.7 п. 161 подразд. 10 разд. ХХ НКУ

3. Остальные дивиденды (за исключением вышеперечисленных)

Плательщик налога на прибыль (кроме институтов совместного инвестирования (ИСИ))

Облагаются НДФЛ по ставке 5 % и военным сбором, не облагаются ЕСВ(3)

п.п. 167.5.2, пп. 1.2, 1.4 п. 161 подразд. 10 разд. ХХ НКУ

Нерезидент, ИСИ и другие субъекты хозяйствования, не являющиеся плательщиками налога на прибыль

С 01.01.17 г. облагаются НДФЛ по ставке 9 % и военным сбором, не облагаются ЕСВ(3)

п.п. 167.5.4, пп. 1.2, 1.4 п. 161 подразд. 10 разд. ХХ НКУ

(1) Дивиденды, имеющие также другой статус, который предусматривает выплату фиксированного размера дивидендов или суммы, превышающей сумму выплат, рассчитанную на любую другую акцию (корпоративное право).

(2) На то, что дивиденды, начисленные в виде акций (долей, паев), облагаются военным сбором, обращают внимание и налоговики (см. письмо ГФСУ от 26.12.16 г. № 28090/6/99-99-13-02-03-15, консультацию в категории 132.02 ЗІР ГФСУ).

(3) Дивиденды не включаются в базу обложения ЕСВ, что подтверждается их указанием в п. 14 разд. II Перечня № 1170.

НДФЛ уплачивается во время выплаты дивидендов ( п.п. 168.1.2 НКУ). Если же дивиденды начисляются, но не выплачиваются, НДФЛ перечисляется в течение 30 календарных дней, следующих за последним календарным днем отчетного (налогового) месяца начисления дивидендов ( п.п. 168.1.5 НКУ).

В Налоговом расчете сумм дохода, начисленного (выплаченного) в пользу плательщиков налога, и сумм удержанного с них налога, утвержденном приказом МФУ от 13.01.15 г. № 4 (ф. № 1ДФ), сумма дивидендов отражается в таком порядке:

• обычные дивиденды (кроме «необлагаемых» дивидендов из п.п. 165.1.18 НКУ) — под кодом «109»;

• дивиденды, выплачиваемые по привилегированным акциям, — под кодом «101»;

• «необлагаемые» дивиденды ( п.п. 165.1.18 НКУ) — под кодом «142».

Дивиденды-2017 у неплательщиков налога на прибыль

С дивидендами, которые выплачивают эмитенты — неплательщики налога на прибыль в 2017 году, произошла «курьезная» история. Мы об этом уже говорили не раз, сейчас лишь напомним, что законодатели допустили в формулировках Закона № 1797 техническую ошибку*. Изначально планировалось, что дивиденды, выплачиваемые неплательщиками налога на прибыль, будут облагаться с 01.01.17 г. по пониженной (9 %) ставке НДФЛ. Однако соответствующие изменения по недосмотру оказались приурочены к вступлению в силу закона, который определяет деятельность службы финансовых расследований (они попали в ч. 1 разд. ІІ Закона № 1797).

* Это признал Комитет ВРУ по вопросам налоговой и таможенной политики в письме от 12.01.17 г. № 04-27/10-1226.

Вскоре депутаты разобрались и исправили эту техническую ошибку в Законе № 1989, который вступил в силу с 15.04.17 г. Однако согласно ч. 1 разд. II Закона № 1989 его нормы применяются к налоговым периодам начиная с 01.01.17 г. В итоге задним числом ставка НДФЛ по дивидендам, выплачиваемым неплательщиками налога на прибыль, нерезидентами и ИСИ, снизилась с 18 % до 9 %.

Сразу возник вопрос: что делать тем, кто уже успел выплатить дивиденды и обложить их по ставке 18 %?

Взаимоотношения с бюджетом. Налоговики пока высказались только по поводу заполнения формы № 1ДФ. Они утверждают следующее*: если показать в форме № 1ДФ за I квартал 2017 года обложенные налогом дивиденды не по ставке 9 %, а по ставке 18 %, по которой были обложены налогом дивиденды при их выплате, и не внести исправление в окончание предельного срока подачи этого отчета, то нужно будет подавать уточняющую форму № 1ДФ для отражения правильной информации. А это уже влечет за собой штраф в размере 510 грн. за каждое такое исправление.

* http://officevp.sfs.gov.ua/media-ark/news-ark/294212.html.

По сути, контролеры предлагают в форме № 1ДФ показать уже откорректированные под новую ставку НДФЛ данные о дивидендах, начисленных в I квартале. То есть не те данные, которые были в учете по состоянию на 31.03.17 г., а данные с учетом перерасчета, произведенного после 15.04.17 г. Такой подход можно оправдать, если провести аналогию с выплатой зарплаты за последний месяц квартала — когда в ф. № 1ДФ попадают апрельские данные ( п.п. 3.3 Порядка № 4). Но все же это разные ситуации.

Вывод о начислении штрафа в случае последующего исправления данных ф. № 1ДФ за I квартал под новую ставку НДФЛ представляется спорным. Ведь эмитент, удержавший фактически налог по ставке 18 % в I квартале 2017 года, действовал в полном соответствии с нормами НКУ. Поэтому, в принципе, следовало показать в ф. № 1ДФ за I квартал фактические данные об удержании НДФЛ с дивидендов по ставке 18 %, а в ф. № 1ДФ за II квартал — данные о произведенном перерасчете суммы НДФЛ.

Впрочем, тем, кто воспользовался рекомендациями налоговиков и отразил в гр. 4 и гр. 4а ф. № 1ДФ сумму НДФЛ, начисленную по ставке 9 %, ничего корректировать не нужно.

В любом случае у эмитента возникнет переплата по НДФЛ, которую наиболее реально зачесть в счет будущей уплаты НДФЛ с дивидендов при следующем их начислении.

Еще один вариант: возвратить переплату на текущий счет (в порядке, предусмотренном ст. 43 НКУ). Однако с этим способом могут возникнуть проблемы. Дело в том, что эмитент является налоговым агентом, а получатель дивидендов— плательщиком НДФЛ. Переплата НДФЛ возникает именно у получателя, поэтому в возврате ее на текущий счет эмитента-агента налоговики могут отказать.

Взаимоотношения с учредителями. Что касается получателя дивидендов, то за счет уменьшения ставки НДФЛ перед ним фактически возникнет задолженность в размере излишне удержанного налога. В связи с этим эмитенту следует произвести перерасчет НДФЛ на основании норм п.п. 169.4.3 НКУ, оформив его бухгалтерской справкой.

Пример бухсправки о перерасчете суммы НДФЛ с дивидендов

Самый беспроблемный вариант возврата учредителю НДФЛ — зачесть данную сумму в уплату НДФЛ при следующей выплате дивидендов.

Между тем «обделенные» учредители вполне обоснованно могут потребовать возвратить фактически недоплаченную сумму дивидендов и раньше. Ведь обычно дивиденды выплачиваются 1 раз в год и дожидаться целый год недоплаченной суммы в условиях инфляции захочет далеко не каждый. В этом случае, по мнению автора, можно возвратить излишне удержанный НДФЛ в установленный распорядительным документом срок после проведения перерасчета НДФЛ.

Однако налоговики допускают возможность возврата физлицу излишне удержанного НДФЛ только в ситуации, когда была совершена ошибка в расчете НДФЛ (см. разъяснение в категории 103.25 ЗІР ГФСУ). Здесь ситуация другая, поскольку ошибка допущена не была, однако тоже, хоть и на законных основаниях, но, в принципе, необоснованно НДФЛ был удержан в излишней сумме. Как решить эту проблему, могут разъяснить только налоговики, которые пока что молчат. Поэтому заинтересованным лицам имеет смысл получить по этому вопросу письменную индивидуальную налоговую консультацию.

Если вы выбрали предложенный налоговиками вариант заполнения ф. № 1ДФ, то в квартале доплаты дивидендов учредителям отражать эту операцию в ф. № 1ДФ не нужно. Связано это с тем, что начисление дивидендов («грязная» сумма с НДФЛ и военным сбором) и их выплата «прошли» уже в ф. № 1ДФ за I квартал.

В бухгалтерском учете начисление дивидендов за счет прибыли отражают корреспонденцией Дт 443 — Кт 671. Выплату дивидендов показывают проводкой Дт 671 — Кт 30, 31.

Пример. ООО — плательщик единого налога по итогам 2016 года получило чистую прибыль в размере 100000 грн., из которых 50000 грн. было решено направить на выплату дивидендов. При этом в марте 2017 года были начислены дивиденды:

учредителю Петрову А. Н. в сумме 20000 грн., удержан НДФЛ по ставке 18 % в сумме 3600 грн., военный сбор — 300 грн.;

учредителю Сидорову С. О. в сумме 30000 грн., удержан НДФЛ по ставке 18 % в сумме 5400 грн., военный сбор — 450 грн.

Причитающиеся суммы дивидендов выплачены в марте.

В апреле 2017 года сделан перерасчет НДФЛ и сумма излишне удержанного НДФЛ составила у учредителей:

Петрова А. Н. — 1800 грн.(20000 х (18 % - 9 %));

Сидорова С. О. — 2700 грн. (30000 х (18 % - 9 %)).

Предприятие приняло решение возвратить излишне удержанную сумму НДФЛ учредителям при следующей выплате дивидендов.

В этом случае операции отразим в учете, как показано в табл. 2.

Таблица 2. Учет операций с дивидендами

Хозяйственная операция

Корреспонденция счетов

Сумма,

грн.

дебет

кредит

1. Начислены дивиденды учредителям:

• Петрову А. Н.

443

671/Петров

20000,00

• Сидорову С. О.

443

671/Сидоров

30000,00

2. Удержан НДФЛ с дивидендов, начисленных учредителям:

• Петрову А. Н.

671/Петров

641/НДФЛ

3600,00

• Сидорову С. О.

671/Сидоров

641/НДФЛ

5400,00

3. Удержан военный сбор с дивидендов, начисленных учредителям:

• Петрову А. Н.

671/Петров

642/ВС

300,00

• Сидорову С. О.

671/Сидоров

642/ВС

450,00

4. Выплачены дивиденды учредителям:

• Петрову А. Н.

671/Петров

311

16100,00

• Сидорову С. О.

671/Сидоров

311

24150,00

5. Уплачен НДФЛ в бюджет

641/НДФЛ

311

9000,00

6. Уплачен военный сбор в бюджет

642/ВС

311

750,00

7. По результатам перерасчета НДФЛ отражена сумма излишне удержанного НДФЛ (сторно) учредителям:

• Петрову А. Н.

671/Петров

641/НДФЛ

1800,00

• Сидорову С. О.

671/Сидоров

641/НДФЛ

2700,00

8. По итогам 2017 года начисляются дивиденды (условно) учредителям:

• Петрову А. Н.

443

671/Петров

24000,00

• Сидорову С. О.

443

671/Сидоров

36000,00

9. Удержан НДФЛ с дивидендов, начисленных учредителям:

• Петрову А. Н.

671/Петров

641/НДФЛ

2160,00

• Сидорову С. О.

671/Сидоров

641/НДФЛ

3240,00

10. Удержан военный сбор с дивидендов, начисленных учредителям:

• Петрову А. Н.

671/Петров

642/ВС

360,00

• Сидорову С. О.

671/Сидоров

642/ВС

540,00

11. Выплачены дивиденды учредителям:

641/НДФЛ

5400,00

• Петрову А. Н.

671/Петров

311

23280,00(1)

• Сидорову С. О.

671/Сидоров

311

34920,00(2)

12. Уплачен НДФЛ в бюджет

641/НДФЛ

311

900,00(3)

13. Уплачен военный сбор в бюджет

642/ВС

311

900,00

(1) Сумма определяется так: 24000 грн. - 2160 грн. - 360 грн. + 1800 грн. = 23280,00 грн.

(2) Рассчитывается следующим образом: 36000 грн. - 3240 грн. - 540 грн. + 2700 грн. = 34920,00 грн.

(3) Определяется так: 2160 грн. + 3240 грн. - 1800 грн. - 2700 грн. = 900 грн.

Выводы

  • Дивиденды, выплачиваемые неплательщиками налога на прибыль, с 01.01.17 г. облагаются НДФЛ по ставке 9 %.
  • В связи со снижением ставки НДФЛ задним числом нужно произвести перерасчет НДФЛ и определить излишне удержанную сумму налога. На эту сумму возникает задолженность перед учредителем, которую можно погасить при следующей выплате дивидендов. Для ее выплаты учредителю лучше получить письменную индивидуальную налоговую консультацию.

Документы и сокращения статьи

Закон об АО — Закон Украины «Об акционерных обществах» от 17.09.08 г. № 514-VI.

Закон № 1797 — Закон Украины «О внесении изменений в Налоговый кодекс Украины относительно улучшения инвестиционного климата в Украине» от 21.12.16 г. № 1797-VIII.

Закон № 1989 — Закон Украины «О внесении изменений в Налоговый кодекс Украины относительно уточнения некоторых положений и устранения противоречий, возникших при принятии Закона Украины «О внесении изменений в Налоговый кодекс Украины относительно улучшения инвестиционного климата в Украине» от 23.03.17 г. № 1989-VIII.

Перечень № 1170 — Перечень видов выплат, осуществляемых за счет средств работодателей, на которые не начисляется единый взнос на общеобязательное государственное социальное страхование, утвержденный постановлением КМУ от 22.12.10 г. № 1170.

Порядок № 4 Порядок заполнения и подачи налоговыми агентами Налогового расчета сумм дохода, начисленного (выплаченного) в пользу физических лиц, и сумм удержанного с них налога, утвержденный приказом Минфина от 13.01.15 г. № 4.

Модельный устав ООО — Модельный устав общества с ограниченной ответственностью, утвержденный постановлением КМУ от 16.11.11 г. № 1182.

АО — акционерное общество.

ИСИ — институт совместного инвестирования.

Оформи подписку и читай все Подписаться на журнал

Похоже, что вы используете блокировщик рекламы :(

Чтобы пользоваться всеми функциями сайта, добавьте нас в исключения!

Как отключить