Без Инкотермс «и ни туды, и ни сюды», или Отражаем доход при экспорте

В избранном В избранное
Печать
Свириденко Алла, налоговый эксперт
Бухгалтерская неделя Апрель, 2018/№ 16
Предприятие реализует товары нерезиденту. По условиям ВЭД-договора поставка осуществляется на условиях CIF. Отгрузка товара со склада продавца произошла 26.03.18 г., а на борт судна товар погружен 30.03.18 г. На какую дату нужно начислить доход от реализации товаров: на дату отгрузки со склада продавца, дату погрузки на судно в порту отгрузки или же на дату прибытия товара в порт назначения? Давайте разберемся, как быть бухгалтеру в такой ситуации.

Как определить дату признания дохода?

Сначала вспомним, что говорит на этот счет такой непреложный авторитет в вопросе отражения бухучетных доходов, как П(С)БУ 15 «Доход». Итак, доход (выручку) от реализации продукции (товаров) признают при соблюдении следующих условий (п. 8 П(С)БУ 15):

1) покупателю переданы риски и выгоды, связанные с правом собственности на продукцию (товары);

2) предприятие не осуществляет в дальнейшем управление и контроль за реализованной продукцией (товарами);

3) сумма дохода может быть достоверно определена;

4) есть уверенность, что в результате операции произойдет увеличение экономических выгод предприятия, а расходы, связанные с этой операцией, могут быть достоверно определены.

Как правило, последние два условия выполняются уже в момент подписания ВЭД-договора. Остается разобраться, когда в вашей ситуации можно считать выполненными условия (1) и (2).

Потеря контроля над реализованной продукцией (товарами), на наш взгляд, происходит в момент их физической отгрузки покупателю (перевозчику).

Что касается момента перехода рисков и выгод, связанных с правом собственности на продукцию, то вот тут как раз и следует ориентироваться на базис поставки по Инкотермс. В нашем случае речь идет о поставке на условиях CIF. Это значит, что поставка товаров считается осуществленной продавцом, когда товар перешел через поручни судна в порту отгрузки. При этом продавец обязан оплатить расходы и фрахт, необходимые для доставки товаров в указанный порт назначения. Но (!) уже после осуществления поставки все риски потери или повреждения товаров, а также какие-либо дополнительные расходы, вызванные событиями, которые возникают после поставки, переходят от продавца к покупателю.

Другими словами, в описанной ситуации доход от реализации товаров на условиях CIF нужно признавать на дату их погрузки на судно в порту отгрузки, т. е. 30.03.18 г.

А вот дожидаться прибытия в порт нерезидента в вашем случае не стоит. Все дело в том, что за поставку в порт назначения «отвечают» другие базисы поставки Инкотермс (например, DES или DEQ в зависимости от обязательств, которые по ВЭД-договору берет на себя продавец).

Похожие умозаключения о дате отражения экспортного дохода налоговики продемонстрировали в письме ГУ ГФС в Днепропетровской обл. от 11.07.17 г. № 1095/ІПК/10/04-36-12-01-16. В нем контролеры рассказали, как определить дату отражения доходов, если поставка осуществляется на условиях DAP*. По их мнению, доход в таком случае определяют в соответствии с П(С)БУ 15 в момент поставки товаров до места, указанного в экспортном контракте.

* DAP — базис поставки Инкотермс, при котором продавец обязан обеспечить доставку товара до согласованного сторонами места, не разгружая товар с транспортного средства в таком месте.

С датой отражения дохода разобрались, а теперь для полноты картины давайте посмотрим, как правильно рассчитать его сумму.

Как пересчитать доход в нацвалюту?

Поскольку валютой расчетов при поставке на экспорт, как правило, является иностранная валюта, а финотчетность составляют в национальной валюте, то при отражении валютного дохода нужно правильно пересчитать его сумму в гривни. Поможет нам в этом П(С)БУ 21 «Влияние изменений валютных курсов» (см. табл. 1).

Таблица 1. Как пересчитать валютный доход в нацвалюту

Событие

Курс пересчета

Курсовые разницы

Первое событие — получение предоплаты

Сумму аванса отражаем по курсу НБУ, действовавшему на дату его получения. Доход признаем по курсу НБУ также на дату получения аванса (пп. 5 — 6 П(С)БУ 21)(1)

Кредиторская задолженность перед нерезидентом является немонетарной, а значит, курсовые разницы по ней не рассчитывают (п. 7 П(С)БУ 21)

Первое событие — отгрузка товаров на экспорт

Доход от реализации товаров определяем по курсу НБУ на дату их отгрузки (п. 5 П(С)БУ 21)

Задолженность нерезидента является монетарной, и по ней рассчитывают курсовые разницы (пп. 7, 8 П(С)БУ 21)(2)

(1) При получении авансовых оплат частями доход определяем с применением валютного курса, действовавшего на дату получения каждого из них. При этом датой получения аванса следует считать дату поступления средств на распределительный счет в банке.

(2) Учет положительной курсовой разницы ведут с применением субсчета 714 «Доход от операционной курсовой разницы», а отрицательную курсовую разницу показывают на субсчете 945 «Потери от операционной курсовой разницы».

Пример. По условиям ВЭД-договора предприятие отгружает нерезиденту товары общей стоимостью $100000 (базисные условия поставки по Инкотермс — CIF).

Официальный курс НБУ на дату:

оформления таможенной декларации (29.03.18 г.) — 27,0 грн./$ (здесь и далее — курс условный);

погрузки на борт судна в порту отгрузки (30.03.18 г.) — 26,9 грн./$;

баланса (31.03.18 г.) — 26,8 грн./$;

поступления оплаты от нерезидента на распределительный счет предприятия (05.04.18 г.) — 26,5 грн./$;

обязательной продажи 50 % валютной выручки — 26,6 грн./$.

При экспорте и таможенном оформлении товаров предприятие понесло такие расходы (суммы условные):

плата за таможенное оформление — 1500 грн.;

стоимость услуг таможенного брокера — 2800 грн. (без НДС).

В учете предприятия перечисленные операции отражают так, как показано в табл. 2.

Таблица 2. Учитываем экспорт товаров

п/п

Содержание хозяйственной операции

Корреспонденция счетов

Курс НБУ,

грн./$

Сумма,

$, грн.

Дт

Кт

Таможенное оформление товаров

1

Перечислена плата за таможенное оформление товаров вне места расположения таможенного органа

377

311

1500

2

Начислена плата за таможенное оформление товара

93

377

1500

3

Получены от таможенного брокера услуги по декларированию товара

93

685

2800

4

Оплачены услуги таможенного брокера

685

311

2800

5

Отражены налоговые обязательства по НДС по ставке 0 %

(при наличии оригинала ТД)

702

641/НДС

27,0

0(1)

Отражение дохода от экспортной операции

(погрузка товаров на борт судна в порту отгрузки)

1

Отгружен товар на экспорт

(26,9 грн./$ х $100000)

362

702

26,9

$100000

2690000

2

Списана себестоимость реализованных товаров

902

281

2000000

Пересчет дебиторской задолженности на дату баланса (31.03.18 г.)

1

Отражена курсовая разница на дату баланса

(26,8 грн./$ - 26,9 грн./$) х $100000

945

362

26,8

10000

Получение оплаты от нерезидента

1

Получена от нерезидента оплата на распределительный счет

316

362

26,5

$100000

2650000

2

Отражена курсовая разница по монетарной задолженности на момент ее погашения

(26,5 грн./$ - 26,8 грн./$) х $100000

945

362

26,5

30000

3

Перечислена валюта на текущий валютный счет (50 %)

312

316

26,5

$50000

1325000

4

Перечислена валюта для обязательной продажи (50 %(2))

334

316

26,5

$50000

1325000

5

Отражена обязательная продажа валюты

377

334

26,6

1330000

6

Отражена курсовая разница на дату продажи валюты

(26,6 грн./$ - 26,5 грн./$) х $50000

334

714

26,6

5000

7

Получены средства от продажи валюты (за исключением комиссии банка).

Курс продажи — 26,65 грн./$

311

377

26,6

1325837,50

8

Отражена комиссия банка за продажу инвалюты

92

685

6662,50

9

Списана сумма комиссии банка

685

377

6662,50

10

Отражен доход от продажи валюты

(26,65 грн./$ - 26,6 грн./$) х $50000

377

711

26,6

2500

(1) Базу обложения НДС рассчитывают так: $100000 х 27,0 грн./$ = 2700000 грн. Предполагаем, что уведомление о вывозе датировано мартом.

(2) Согласно п. 1 постановления Правления НБУ от 13.12.17 г. № 129 обязательный объем продажи инвалютной выручки составляет 50 %.

Выводы

  • В общем случае доход по экспортной операции признают по дате последнего из событий: передачи рисков или потери контроля над продукцией (товарами).
  • Доход от операции по экспорту товаров на условиях CIF нужно признавать на дату их погрузки на судно в порту отгрузки.
  • Инвалютный доход от экспортной операции пересчитывают в гривни по курсу НБУ на дату первого из событий: получения оплаты или признания дохода.
Оформи подписку и читай все Подписаться на журнал

Похоже, что вы используете блокировщик рекламы :(

Чтобы пользоваться всеми функциями сайта, добавьте нас в исключения!

Как отключить