Общие правила. Особенность предоставления транспортно-экспедиторских услуг заключается в том, что экспедитор может быть:
• исполнителем (поставщиком) всего комплекса услуг по доставке груза;
• посредником, т. е. на основании договора поручения или агентского договора привлекать к исполнению перевозки других (третьих лиц).
В последнем случае экспедиторские услуги являются не чем иным, как посреднической операцией (экспедитор покупает соответствующие услуги для заказчика, а потом передает их заказчику). Соответственно, в НДС-обложении к таким операциям должны применяться «посреднические» правила, прописанные в п. 189.4 НКУ.
Согласно им, передача товаров/услуг в пределах посреднических договоров считается их поставкой (п.п. «е» п.п. 14.1.191 НКУ). А это означает, что:
а) на дату первого события (получения предоплаты от заказчика или составления акта на предоставленные/переданные услуги) экспедитор должен начислить налоговые обязательства (НО). Конечно, при условии, что поставка услуг, осуществляемых для выполнения договора экспедирования, подлежит обложению НДС;
б) при покупке услуг/работ у третьих лиц — плательщиков НДС экспедитор отражает налоговый кредит (НК). Конечно, при наличии налоговой накладной (НН), правильно оформленной и зарегистрированной в ЕРНН (вопрос 4 в ОНК № 610, категория 101.20 ЗІР ГФСУ).
В таком случае, с точки зрения НДС-учета, экспедитор «не пострадает», так как сумма НО, начисленная им при передаче услуг заказчику, перекроет сумму НК, полученного от третьих лиц.
Совсем другая картина, если экспедитор покупает облагаемые НДС услуги у неплательщиков НДС (резидентов*). Ведь при их передаче заказчику «посреднический» п. 189.4 НКУ все равно требует начислить НО, в то время как НК при приобретении услуг у таких лиц экспедитор не получит.
* Если прочие услуги (не перевозки) приобрели у нерезидента и место их поставки находится в Украине, то экспедитор должен будет начислить НО и выписать самому себе отдельную НН с типом причины «14» (составлена получателем (покупателем) услуг от нерезидента) (п. 208.2 НКУ).
Транспортные услуги. Для транспортных услуг, которые проходят транзитом через экспедитора, несправедливость, заложенную в правилах НДС-обложения, налоговики устранили уже давно. Они позволяют экспедиторам не включать стоимость услуг перевозки, приобретенных у неплательщиков НДС, в базу НДС-обложения (ответ на вопрос 1 ОНК № 610**). Причем независимо от того, внутренние, международные или же транзитные перевозки осуществил такой неплательщик НДС (вопросы 1 и 10 ОНК № 610, категория 101.20 ЗІР ГФСУ).
** Обобщающая налоговая консультация относительно порядка обложения налогом на добавленную стоимость транспортно-экспедиторской деятельности, утвержденная приказом ГНСУ от 06.07.12 г. № 610.
Вспомогательные услуги. Открытым оставался вопрос: можно ли применять такие же НДС-правила при передаче прочих (вспомогательных) услуг***, приобретенных у неплательщика НДС?
*** К вспомогательным услугам относят погрузку, разгрузку, перегрузку, складскую обработку товаров и другие аналогичные виды услуг (п.п. «а» п.п. 186.2.1 НКУ).
В комментируемом письме налоговики заявили: если услуги, которые являются вспомогательными в транспортной деятельности, предоставляются неплательщиком НДС, то стоимость таких услуг не увеличивает базу обложения НДС у экспедитора.
Считаем, что данный вывод абсолютно справедлив в отношении любых «безНДСных» услуг, передаваемых экспедитором заказчику (будь то услуги перевозки или вспомогательные услуги). Ведь экспедитор, приобретая их у неплательщика НДС, все равно не получит НК по такой операции.
К сожалению, отстоять такую точку зрения ссылаясь на нормы НКУ непросто. Поэтому, чтобы чувствовать себя в безопасности, экспедитору лучше получить индивидуальную налоговую консультацию с аналогичными выводами.
