Создаем резерв и списываем дебиторско-кредиторскую задолженность без ошибок

В избранном В избранное
Печать
Ковенко Марина, налоговый эксперт
Налоги и бухгалтерский учет Апрель, 2015/№ 29
В предыдущей статье мы вспомнили о том, что представляет собой резерв сомнительных долгов. Теперь уточним, какими методами формируют этот резерв, как его используют и отражают на счетах бухгалтерского учета. Кроме этого, уделим внимание вопросам списания дебиторско-кредиторской задолженности.

Методы расчета РСД

Сразу отметим, что величину РСД определяют одним из двух методов ( п. 8 П(С)БУ 10):

1) персональным, т. е. методом, в котором задействована абсолютная сумма сомнительной задолженности;

2) групповым, который базируется на применении коэффициента сомнительности.

Предприятие самостоятельно выбирает подходящий для него метод в зависимости от вида дебиторской задолженности и наличия необходимой информации. Для разных видов «денежной» дебиторки (за отгруженную продукцию (товары), выполненные работы, предоставленные услуги и т. д.) можно применять разные методы расчета РСД. Свой выбор предприятие фиксирует в приказе об учетной политике и отражает в примечаниях к годовой финансовой отчетности.

Персональный метод. Это самый простой и самый точный метод подсчета РСД. Суть его состоит в том, что вначале бухгалтер делает анализ платежеспособности отдельных дебиторов. После чего он создает РСД по конкретным «сомнительным» покупателям. Такой способ подходит небольшим предприятиям, у которых количество должников невелико.

Пример 1. По состоянию на 31.03.2015 г. в учете предприятия числится текущая дебиторская задолженность за поставленные товары таким субъектам хозяйствования, как:

— ООО «Олимп» в сумме 30000 грн. (оплата просрочена на 10 дней);

— ООО «Золотая корона» в сумме 25000 грн. (оплата просрочена на 20 дней);

— АО «Ника» в сумме 40000 грн. (оплата просрочена на 70 дней).

Общая сумма задолженности равна 95000 грн.

В приказе об учетной политике предприятия на 2015 год прописано, что текущая дебиторская задолженность классифицируется в качестве сомнительной, если оплата от контрагента не поступила в течение 60 дней с даты, установленной по договору.

Учитывая то, что просрочка оплаты от АО «Ника» превысила этот срок, бухгалтер обязан сформировать РСД под его задолженность в сумме 40000 грн. Эта операция отразится проводкой: Дт 944 «Сомнительные и безнадежные долги» — Кт 38 «Резерв сомнительных долгов» — 40000 грн.

В итог баланса дебиторская задолженность попадет по чистой реализационной стоимости, равной 55000 грн. (95000 грн. - 40000 грн.).

Групповой метод применяют те предприятия, которые не могут провести анализ каждой суммы долга в отдельности, из-за большого количества должников. Заключается он в группировке однородных задолженностей и применении к ним коэффициента сомнительности. При этом сам коэффициент можно рассчитать тремя способами:

1) по удельному весу безнадежных долгов в чистом доходе;

2) классификацией дебиторской задолженности по срокам непогашения;

3) по среднему удельному весу списанной за период дебиторской задолженности (для этого можно использовать данные за предыдущие 3 — 5 лет).

Расчет РСД первым способом (с применением коэффициента сомнительности, исчисленного по удельному весу безнадежных долгов в чистом доходе) проводят в несколько шагов:

шаг 1. Определяют период наблюдения — чаще всего берут предыдущие три отчетных года;

шаг 2. Из этого периода делают выборку данных о сумме дебиторской задолженности, попавшей в разряд безнадежной, и о величине чистого дохода от реализации продукции (товаров, работ, услуг) на условиях последующей оплаты. Кстати, идею о том, что в данном случае при расчете РСД надо использовать только ту часть дохода, которую получили на условиях последующей оплаты, подтверждает пример 3 из приложения к П(С)БУ 10, в котором используется именно этот показатель;

шаг 3. Рассчитывают коэффициент сомнительности (Кс) как отношение общей суммы дебиторки, получившей статус безнадежной за периоды наблюдения (БЗ), и величины чистого дохода от реализации продукции (товаров, работ, услуг) на условиях последующей оплаты за эти же периоды (ЧД):

Кс= ΣБЗ : ΣЧД;

шаг 4. Определяют величину резерва сомнительных долгов (РСД) за соответствующий отчетный период как произведение коэффициента сомнительности (Кс) и чистого дохода от реализации продукции (товаров, работ, услуг) на условиях постоплаты за такой отчетный период* (ЧД):

* В п. 8 П(С)БУ 10 говорится, что при использовании коэффициента сомнительности его следует применять к остатку дебиторской задолженности на начало периода. Но если брать разные базы для расчета коэффициента сомнительности (чистый доход от реализации) и расчета величины резерва (сумма дебиторской задолженности), то это приведет к несопоставимости показателей. Поэтому при расчете Кс и РСД первым способом надо применять одну величину — чистый доход от реализации. А вот использовать остаток дебиторской задолженности на начало периода (как сказано в п. 8 П(С)БУ 10) придется в случае подсчета РСД на базе коэффициента сомнительности, рассчитанного 2 и 3 способами.

РСД = Кс х ЧД.

Обобщим все вышеизложенное на примере.

Пример 2. За 2015 год чистый доход ООО «Триумф» от реализации продукции, товаров, работ, услуг на условиях последующей оплаты составил 3650000 грн. Для определения коэффициента сомнительности бухгалтер использует данные за предыдущие три года.

Необходимые данные за периоды наблюдения приведены в таблице.

Период наблюдения (год)

Чистый доход от реализации продукции, товаров, работ, услуг на условиях последующей оплаты, грн.

Сумма дебиторской задолженности за продукцию, товары, работы, услуги, признанной безнадежной, грн.

2012

1300000

15000

2013

1500000

8000

2014

1900000

22000

Итого

4700000

45000

Рассчитаем коэффициент сомнительности   Кс = 45000 грн. : 4700000 грн. = 0,00957.

Следовательно, в отчетном периоде бухгалтер начислит РСД в сумме 34930,50 грн. (3650000 грн. х х 0,00957). Для этого он сделает проводку Дт 944 — Кт 38 на 34930,50 грн.

Учтите одну особенность этого метода! Исходя из примера 3 к П(С)БУ 10, сумму созданного РСД за отчетный год прибавляют к остатку РСД на начало этого года. Другими словами, оборот счета 38 (в нашем случае он составляет 34930,50 грн.) добавляют к сальдо счета 38 на начало отчетного периода. К примеру, если остаток РСД до составления баланса составлял 2000 грн., то с учетом этого остатка величина РСД на 31 декабря 2015 года будет равна 36930,50 грн. (2000 грн. + 34930,50 грн.).

Так что при выборе этого способа расчета РСД бухгалтеру нужно обратить особое внимание на важное ограничение п. 8 П(С)БУ 10. Согласно ему

остаток РСД на дату баланса не может быть больше суммы дебиторской задолженности  на ту же дату

В связи с этим вам придется сопоставлять сальдо счетов 38 «Резерв сомнительных долгов» и 36 «Расчеты с покупателями и заказчиками». Когда они сравняются, то начислить РСД, увы, не получится.

Расчет РСД вторым способом (путем классификации дебиторской задолженности по срокам непогашения). Чтобы рассчитать величину РСД этим способом, надо выполнить следующие действия:

1) выбрать период наблюдения: например, последние полгода (помесячно, как в примере 1 из приложения к П(С)БУ 10) либо предыдущие три года (как в примере 2 из приложения к П(С)БУ 10). Впрочем, предприятие может избрать и любой другой период;

2) сгруппировать дебиторку по срокам ее непогашения. Для этого бухгалтеры чаще всего ориентируются на классификацию дебиторской задолженности, приведенную в разделе IX «Дебиторская задолженность» Примечаний к годовой финансовой отчетности (форма № 5), а именно непогашение задолженности в срок:

1 группа — до 3 месяцев;

2 группа — от 3 до 6 месяцев;

3 группа — от 6 до 12 месяцев.

Эту классификацию предварительно фиксируют в приказе об учетной политике. В то же время допускается делать группировку в любом ином порядке (опять же по решению предприятия);

3) в периоде наблюдения проанализировать информацию о задолженности по каждой группе относительно признанной безнадежной дебиторской задолженности;

4) рассчитать коэффициент сомнительности для каждой из групп исходя из фактической суммы безнадежной дебиторской задолженности. Для расчета коэффициента сомнительности (Кс) исполь- зуют формулу:

Кс = ΣБЗп : ΣДЗп,

где: БЗп — безнадежная дебиторка в составе дебиторской задолженности соответствующей группы на дату баланса в периоде наблюдения;

ДЗп — сумма такой дебиторской задолженности соответствующей группы;

5) определить величину РСД как сумму произведений текущей дебиторской задолженности соответствующей группы и коэффициента сомнительности соответствующей группы. Представим это в виде формулы:

РСД = Σ (Кс х ДЗп)

Пример 3. Предприятие определяет величину РСД по коэффициенту сомнительности на основе классификации дебиторской задолженности по срокам непогашения.

Остаток РСД (сальдо по кредиту счета 38) составляет 11000 грн.

Просроченная текущая дебиторская задолженность* по состоянию на 31.12.2015 г. равна 650000 грн. и распределена по срокам ее непогашения на такие группы:

* Обратите внимание: тут речь идет о задолженности, не погашенной в установленные договором сроки (а не обо всей дебиторской задолженности, зависшей по Дт счета 36).

1 группа — 550000 грн.;

2 группа — 90000 грн.;

3 группа — 10000 грн.

Для расчета коэффициента сомнительности бухгалтер делает выборку за три предыдущих года. Отчетные данные за такой период показаны в таблице.

Дата баланса

Сальдо дебиторской задолженности соответствующей группы (ДЗ), грн.

Задолженность, признанная безнадежной в следующем году, в составе сальдо дебиторской задолженности соответствующей группы на конец предыдущего года (БЗ), грн.

группа 1

группа 2

группа 3

группа 1

группа 2

группа 3

31.12.2012 г.

400000

50000

45000

8000

22000

20000

31.12.2013 г.

300000

60000

35000

15000

38000

15000

31.12.2014 г.

500000

70000

20000

20000

4000

Итого

1200000

180000

100000

23000

80000

39000

В нашем примере коэффициент сомнительности для соответствующей группы дебиторской задолженности составляет:

группа 1 — 23000 грн. : 1200000 грн. = 0,01917;

группа 2 — 80000 грн. : 180000 грн. = 0,44444;

группа 3 — 39000 грн. : 100000 грн. = 0,39.

Тогда величина РСД для этого предприятия на 31 декабря 2015 года должна составить:

группа 1 — 550000 грн. х 0,01917 = 10543,50 грн.;

группа 2 — 90000 грн. х 0,44444 = 39999,60 грн.;

группа 3 — 10000 грн. х 0,39 = 3900 грн.

Общая сумма РСД на конец 2015 года будет равна 54443,10 грн. (10543,50 грн.+ 39999,60 грн. + 3900 грн.).

Ну а поскольку остаток РСД (сальдо по кредиту счета 38) составляет 11000 грн., то бухгалтеру придется доначислить 53343,10 грн. (54443,10 грн. -  - 1100 грн.). В учете будет сделана следующая запись: Дт 944 — Кт 38 на сумму 53343,10 грн.

В результате на конец отчетного 2015 года чистая реализационная стоимость дебиторской задолженности составит 595556,90 грн. (650000 грн. -  - 54443,10 грн.).

Расчет РСД третьим способом (по среднему удельному весу списанной за период дебиторской задолженности) во многом похож на расчет вторым способом, который мы только что описали. Разница лишь в формуле расчета коэффициента сомнительности:

где Кг — коэффициент сомнительности за период для отдельной группы;

п — общее число периодов наблюдения.

А вот исходные данные будут такими же.

Пример 4. Условия и финансовые показатели возьмем из примера 3. После этого рассчитаем коэффициент сомнительности для каждой из групп:

группа 1 — [(8000 грн. : 400000 грн.) + (15000 грн.: : 300000 грн.)]: 3 = 0,02333;

группа 2 — [(22000 грн. : 50000 грн.) + (38000 грн. : : 60000 грн.) + (20000 грн. : 70000 грн.)]: 3 = 0,453;

группа 3 — [(20000 грн. : 45000 грн.) + (15000 грн.: : 35000 грн.) + (4000 грн. : 20000 грн.)]: 3 = 0,35767.

РСД на конец 2015 года рассчитываем так:

группа 1— 550000 грн. х 0,02333 = 12831,50 грн.;

группа 2— 90000 грн. х 0,453 = 40770 грн.;

группа 3— 10000 грн. х 0,35767 = 3576,70 грн.

Общая сумма РСД на конец 2015 года составит 57178,20 грн. (12831,50 грн. + 40770 грн. + 3576,70 грн.).

Ну а поскольку остаток РСД в сумме 11000 грн. уже есть, бухгалтеру придется доначислить 56078,20 грн. (57178,20 грн. - 1100 грн.) через проводку Дт 944 — Кт 38.

Чистая реализационная стоимость дебиторской задолженности на конец отчетного 2015 года составит 592821,80 грн. (650000 грн - 57178,20 грн.).

Как видно из примера, расчет РСД третьим способом (по среднему удельному весу списанной за период дебиторской задолженности) является самым громоздким и запутанным. Он базируется на усреднении трех величин.

Подведем итог! Существует несколько методов расчета РСД. Самым надежным принято считать первый метод — персональный. Вот только использовать его могут лишь те предприятия, у которых количество должников невелико. Остальным придется формировать РСД по групповому методу  (т. е. с применением коэффициента сомнительности). Какой способ расчета этого коэффициента вы изберете, во многом будет зависеть от исходной информации, которую бухгалтер сможет подготовить. И не забудьте зафиксировать выбранный метод расчета РСД в приказе об учетной политике предприятия. Применять его нужно будет последовательно (из года в год).

Бухгалтерский учет РСД

В бухучете резерв сомнительной дебиторской задолженности отражают на счете 38 «Резерв сомнительных долгов».

Создание РСД приводит к увеличению прочих операционных расходов, т. е. в учете делают запись Дт 944 «Сомнительные и безнадежные долги» — Кт 38 ( п. 20 П(С)БУ 16 «Расходы»).

Кстати, такая же проводка будет и в случае корректировки РСД в сторону увеличения (на сумму увеличения размера РСД).

А вот корректировку РСД в сторону уменьшения отражают корреспонденцией Дт 38 — Кт 719 (на сумму уменьшения размера РСД). Это происходит, например, в случае, когда общая сумма РСД на конец отчетного периода меньше, чем сальдо по кредиту счета 38 (т. е. меньше, чем накопленная сумма РСД). При этом величину уменьшения определяют как разницу между общей и накопленной суммами РСД.

Списание безнадежной дебиторской задолженности за счет резерва отражают проводкой Дт 38 — Кт 36, 37 в разрезе расчетов с покупателями и заказчиками или другими дебиторами.

И еще один момент. С целью удобного заполнения баланса, где РСД влияет отдельно на каждую статью дебиторской задолженности, по которой его создавали, рекомендуем на счете 38 открыть аналитические субсчета в разрезе отдельных статей задолженности. Например: субсчет 38 / Реал «РСД по дебиторской задолженности за реализованную готовую продукцию, товары, работы, услуги», субсчет 38 / Векс «РСД по задолженности, обеспеченной векселями» и т. д.

Списание безнадежной задолженности, под которую не создавали РСД

Если по какой-то причине задолженность стала безнадежной, в то время как резерва под нее нет, то такую задолженность сразу списывают на расходы (Дт 944 — Кт 361). Такая же проводка будет и в случае недостаточности РСД.

Учтите! Суммы списанной безнадежной дебиторской задолженности вдобавок ко всему отражают по дебету забалансового субсчета 071 «Списанные активы»

Такие суммы учитывают по крайней мере 3 года с даты списания — в целях контроля за возможностью их взыскания в случае, например, улучшения имущественного состояния должника. Если же вам посчастливилось и задолженность возместили, то с субсчета 071 ее списывают. Возмещение ранее списанной дебиторской задолженности отражается путем увеличения дохода от прочей операционной деятельности (по кредиту субсчета 716 «Возмещение ранее списанных активов»).

А теперь приведем примеры отражения РСД в бухучете.

Пример 5. По состоянию на конец 2014 года создан резерв сомнительных долгов в сумме 30000 грн. В 2015 году по истечении срока исковой давности списана дебиторская задолженность на сумму 32000 грн. Отразим эти операции в учете.

Списание безнадежной задолженности, если ее сумма превышает РСД

№  п/п

Содержание операции

Бухгалтерский учет

дебет

кредит

сумма

1

Сформирован РСД

944

38

30000

2

Списаны на финансовый результат расходы, связанные с созданием РСД

791

944

30000

3

Списана дебиторская задолженность, признанная безнадежной:

— в сумме, равной величине РСД

38

361

30000

— в сумме превышения РСД

944

361

2000

4

Отражено списание расходов по безнадежной задолженности (в части ее превышения над величиной РСД) на финансовый результат

791

944

2000

5

Отражена на забалансовом счете сумма списанной задолженности

071

32000

Допустим, что покупатель-должник полностью погасил свою задолженность. В этом случае будут сделаны следующие записи:

6

Поступила оплата от покупателя в погашение задолженности

311

685

32000

7

Включена в состав доходов сумма возмещения

685

716

32000

8

Списан на финансовый результат доход от прочей операционной деятельности

716

791

32000

9

Списана с забалансового счета сумма погашенной должником задолженности

071

32000

Списание кредиторской задолженности

Теперь уделим немного внимания другой ситуации, когда предприятие само становится должником, (т. е. у него появляется кредиторская задолженность). Такая задолженность должна числиться в учете либо до даты ее погашения, либо до даты списания с учета. Последняя дата наступает по истечении срока исковой давности, продолжительность которого в общем случае составляет три года. По истечении этого срока кредиторская задолженность, возникшая в ходе операционного цикла, подлежит зачислению в состав доходов с отражением на субсчете 717 «Доход от списания кредиторской задолженности». Так списание кредиторки с истекшим сроком исковой давности по полученным авансам отражается записью Дт 631 — Кт 717 (на сумму задолженности), Дт 643 — Кт 641 (методом сторно на сумму НДС).

Что же касается списания кредиторки по полученным товарам (работам, услугам), то оно будет выглядеть так:

— Дт 631 — Кт 717 (на сумму кредиторки),

— а для тех, кто будет сторнировать НДС по требованию налоговиков Дт 641 — Кт 644 (метод сторно, на сумму НДС) и Дт 949 — Кт 644 (на сумму НДС, см. письмо Министерства доходов и сборов Украины от 25.06.2014 г. № 11459/6/99-99-19-03-02-15// «Налоги и бухгалтерский учет», 2014, № 68, с. 8).

На этом завершаем нашу статью. Как видите, в расчете РСД и его бухгалтерском учете все предельно просто. А как быть с налоговым учетом, узнаем из следующей статьи тематического выпуска.

выводы

  • Формируют РСД одним из двух методов: персональным (т. е. методом, в котором задействована абсолютная сумма сомнительной задолженности) или групповым (он базируется на применении коэффициента сомнительности).

  • Самым надежным является первый метод — персональный. Вот только использовать его могут лишь те предприятия, у которых количество должников невелико. Остальным придется формировать РСД по групповому методу.

  • Остаток РСД на дату баланса не может быть больше суммы дебиторской задолженности на ту же дату.

  • В бухучете резерв сомнительной дебиторской задолженности отражают на счете 38 «Резерв сомнительных долгов».

Оформи подписку и читай все Подписаться на журнал

Похоже, что вы используете блокировщик рекламы :(

Чтобы пользоваться всеми функциями сайта, добавьте нас в исключения!

Как отключить