Привязываем цену к инвалюте во внутриукраинских договорах

В избранном В избранное
Печать
Ковенко Марина, налоговый эксперт
Налоги и бухгалтерский учет Апрель, 2015/№ 30
Последние несколько месяцев гривня находится в крутом пике. Поэтому о привязке цены на товары/услуги к иностранной валюте даже во внутриукраинских договорах не задумывается только ленивый. Подобная привязка позволяет обезопасить предприятие от значительных потерь, причиной которых стала резкая девальвация гривни. Насколько законным является такой способ самозащиты, выясним прямо сейчас. Кроме того, уточним, как «скачки» курса отразятся на налогово-бухгалтерском учете подобных сделок.

Валютная цена во внутреннем договоре — это реально

По общим правилам, цена во внутриукраинских договорах должна быть определена в гривнях (ч. 2 ст. 189 ХКУ). Вторит этому правилу и ч. 2 ст. 198 ХКУ, где указано следующее: денежные обязательства участников хозяйственных отношений должны быть выражены и подлежат оплате в гривнях. Исключение сделано разве что для субъектов хозяйствования, имеющих право осуществлять расчеты между собой в иностранной валюте согласно законодательству
(т. е. имеющих соответствующую лицензию НБУ).

В то же время в ст. 175 ХКУ черным по белому написано: имущественные обязательства, возникающие между участниками хозяйственных отношений, регулируются ГКУ с учетом особенностей, предусмотренных ХКУ. Получается, что в отношениях между субъектами хозяйствования на первый план выходят нормы ГКУ. А они более лояльны к валютным обязательствам. Так, в ст. 524 ГКУ тоже предусмотрено, что обязательство должно быть выражено в гривне. Но при этом стороны могут определить денежный эквивалент обязательства в иностранной валюте. Чуть ниже по применению этой нормы есть уточнение: если для обязательства установлен денежный эквивалент в иностранной валюте, то сумму, подлежащую уплате в гривнях, определяют по официальному курсу соответствующей валюты на день платежа, если иной порядок не установлен договором или законом либо другим нормативно-правовым актом (ч. 2 ст. 533 ГКУ). Таким образом,

нормы ГКУ дают возможность установить валютную цену во внутриукраинском договоре, а положения ХКУ не содержат прямого запрета для этого

Вот только несмотря на привязку договорной цены к иностранной валюте, обязательство нужно выполнять в гривнях. Для этого валютную цену пересчитывают в гривни по официальному курсу соответствующей валюты на день платежа (конечно, если иной порядок не установлен договором или законом). То есть в зависимости от условий договора его цена может определяться:

— как по курсу валюты на дату платежа,

— так и по курсу валюты на дату поставки товара.

Стоит отметить, что правомерность определения денежного эквивалента обязательства в иностранной валюте подтверждали и контролирующие органы (например, Минэкономики в письмах от 20.10.2009 г. № 3804-25/544, от 19.12.2006 г. № 89-24/103 и Госкомпредпринимательства в письме от 21.12.2007 г. № 9563). Но с наступлением смутных времен позиция Минэкономики в этом вопросе изменилась, о чем свидетельствует его письмо от 02.09.2014 г. № 3723-08/30327-07. Сославшись на положения ч. 2 ст. 10 Закона о ценах, Минэкономики настаивает: цены на товары, предназначенные для реализации на внутреннем рынке Украины, устанавливаются исключительно в валюте Украины (если иное не предусмотрено международными соглашениями, ратифицированными Украиной, и постановлениями КМУ).

Конечно, с таким выводом можно поспорить, ведь опираться на ст. 10 Закона о ценах в данном случае не уместно. Суть указанной нормы, скорее всего, сводится к тому, чтобы запретить установление цен в инвалюте на ценниках и в рекламе. Дополнительную убежденность в этом придает тот факт, что уже есть судебные решения, которые не считают указанную норму Закона о ценах препятствием для установления эквивалента обязательства в инвалюте (см., например, решение Переяслав-Хмельницкого горрайонного суда Киевской области от 07.11.2012 г. по делу № 1019/2187/12).

Добавим к этому также, что высшие судебные инстанции неоднократно обращали внимание на отсутствие в действующем законодательстве запрета выражать денежные обязательства по договору в иностранной валюте (см. письмо ВСУ от 01.04.2012 г. // «Вестник Верховного Суда Украины», 2012, № 5, с. 19, обзорные письма ВХСУ от 29.04.2013 г. № 01-06/767/2013 // «Налоги и бухгалтерский учет», 2013, № 42, с. 22, от 17.12.2013 г. № 14 // «Налоги и бухгалтерский учет», 2014, № 13, с. 43). Радует, что такая позиция находит свое подтверждение в судебной практике — например, в постановлении ВХСУ от 27.03.2013 г. по делу № 5006/41/55/2012, постановлении Ривненского апелляционного хозсуда от 09.10.2014 г. по делу № 902/673/14.

Итак,

субъекты хозяйствования имеют полное право устанавливать инвалютные цены в любых внутриукраинских договорах, но при условии проведения расчетов по ним в гривнях

Для того чтобы прописать «инвалютное» условие в договоре, можно использовать следующую формулировку: «Стоимость товаров по настоящему договору составляет ____ грн. (в том числе НДС — ___ грн.), что на момент заключения договора эквивалентно ___ долларам США. Оплата производится в гривнях, исходя из официального курса НБУ, установленного на день поступления оплаты» (по каким правилам его в настоящее время устанавливают, читайте на с. 10). Что же касается первичных документов, то их оформляют в гривнях исходя из курса валюты на дату, закрепленную в договоре.

Учтите! В случае просрочки платежа привязка цены договора к иностранной валюте не позволит вам получить инфляционные, предусмотренные ч. 2 ст. 625 ГКУ. Связано это прежде всего с тем, что расчет индекса инфляции отражает уменьшение покупательской способности гривни, а не иностранной валюты (п. 10 обзорного письма ВХСУ от 29.04.2013 г. № 01-06/767/2013, п. 8.1 обзорного письма ВХСУ от 17.12.2013 г. № 14). Подробнее об этом можно прочитать в «Налоги и бухгалтерский учет», 2014, № 20, с. 13.

Бухгалтерский учет

Как известно, при реализации товаров у предприятия возникает доход. Вот только отразить его можно при соблюдении целого ряда условий, перечисленных в  п. 8 П(С)БУ 15:

— покупателю переданы риски и выгоды, связанные с правом собственности на товар;

— предприятие не осуществляет в дальнейшем управление и контроль за реализованными товарами;

— сумма дохода может быть достоверно определена;

— существует уверенность, что в результате операции произойдет увеличение экономических выгод предприятия, а расходы, связанные с этой операцией, могут быть достоверно определены.

Как правило, все эти условия выполняются на дату отгрузки товаров, поэтому и доход от их реализации отражают по отгрузке. А вот предоплата не включается в доход предприятия ( п. 6.4 П(С)БУ 15).

Величину дохода определяют исходя из курса национальной валюты на дату отгрузки товаров

При этом увеличение дохода отражают проводкой: Дт 361 «Расчеты с отечественными покупателями» — Кт 702 «Доход от реализации товаров».

Если на дату проведения окончательных расчетов (вследствие изменения курса НБУ) сумма доходов от реализации товаров отличается от отраженной на дату отгрузки, это приводит к возникновению суммовых разниц. Минфин в своем письме от 31.07.2009 г. № 31-34000-10-16/20869 рекомендует возникшую при погашении такого обязательства разницу признавать в бухгалтерском учете прочим операционным доходом (Кт 719 «Прочие доходы от операционной деятельности») или прочими операционными расходами (949 «Прочие расходы операционной деятельности»). И хотя это письмо адресовано покупателю, считаем, что по логике вещей поставщик тоже может использовать предложенные в нем счета* (так сказать, для симметрии).

* В то же время не будет ошибкой, если доначисление дохода поставщик проведет по Кт 702, а уменьшение — по Дт 704 «Вычеты из дохода».

Налог на прибыль

После внедрения новой концепции налога на прибыль разд. III НКУ сильно изменился. Вместе с отдельными статьями из него бесследно исчезли перечни налоговых доходов и расходов, а также упоминания о механизмах их корректировки в случае изменения компенсации стоимости товаров. Но это не значит, что подобные операции оказались вне закона. Просто теперь к ним будут применяться правила бухгалтерского учета. Эти правила мы только что с вами рассмотрели.

Так, если обязательства постоплатного договора определяют по курсу на момент оплаты товаров (а чаще всего так и бывает), тогда в налогово-бухгалтерском учете:

— поставщик отразит доход на дату отгрузки товара ( п. 8 П(С)БУ 15). При получении оплаты он подкорректирует сумму ранее отраженных доходов на суммовую разницу. Например, при росте курса валюты у него возникнут прочие операционные доходы (Кт 719 за вычетом НДС).

— покупатель сможет отнести возникшую суммовую разницу к прочим операционным расходам (Дт 949 за вычетом НДС). Надеемся, что налоговики воспримут учетную позицию Минфина и не будут против расходов для целей обложения налогом на прибыль, даже в том случае, если товар находится на балансе покупателя. То же касается и основных средств: расходы по ним отразить можно сразу, не дожидаясь начисления амортизации.

НДС-учет

Привязка договорных цен к инвалюте на фоне колебания курса потребует соответствующих корректировок и в НДС-учете. Давайте разберемся, в чем их суть.

Налоговые обязательства по НДС (далее — НО) возникают у продавца по правилу первого события ( п. 187.1 НКУ):

— либо на дату зачисления средств от покупателя на банковский счет/в кассу;

— либо на дату отгрузки товара (для услуг — на дату оформления документа, удостоверяющего факт поставки услуг).

При этом в день возникновения НО поставщик обязан выписать налоговую накладную (далее — НН) ( п. 201.4 НКУ, п. 4 Порядка № 1129).

Если первым событием является отгрузка товара, то на момент отгрузки продавец выписывает НН в обычном порядке. При этом цену товара в НН он указывает исходя из курса гривни на дату отгрузки. Затем, после получения оплаты, рассчитанной по курсу на дату платежа, продавец откорректирует НО. Основанием для этого будет п. 192.1 НКУ, который гласит: если после поставки товаров (услуг) осуществляется любое изменение суммы компенсации их стоимости, включая следующий за поставкой пересмотр цен, суммы налоговых обязательств и налогового кредита поставщика и покупателя подлежат соответствующей корректировке. В нашем случае изменение курса валюты приводит к изменению цены договора, поэтому «корректировочный» п. 192.1 НКУ как раз вписывается в эту ситуацию.

Для корректировки НО продавец выписывает Расчет корректировки количественных и стоимостных показателей к НН (далее — РК). Напомним, что с 1 января 2015 года все РК составляют в электронной форме и регистрируют в ЕРНН**. Срок регистрации — не позднее 15 календарных дней, следующих за датой его составления ( п. 201.10 НКУ). Причем, если в прошлом РК регистрировали исключительно поставщики, то теперь в некоторых случаях это обязаны делать покупатели.

** За исключением РК к НН «образца» 2014 года, не подлежащим регистрации по сумме. Такие РК составляют в бумажном виде.

Так, в случае увеличения суммы компенсации стоимости товаров РК придется регистрировать продавцу, а в случае ее уменьшения — покупателю ( п. 22 Порядка № 1129). Однако из этого правила есть свои исключения. Поставщик должен зарегистрировать РК, независимо от того, в какую сторону происходит корректировка стоимости товара, если:

— корректируется НН, составленная до 01.02.2015 г. ( п. 22 Порядка № 1129);

— корректируется НН, которая не выдается покупателю ( п. 22 Порядка № 1129, п. 16 Порядка электронного администрирования НДС, утвержденного постановлением КМУ от 16.10.2014 г. № 569).

Обо всех нюансах регистрации РК можно узнать из «Налоги и бухгалтерский учет», 2015, № 12, с. 15.

Если первым событием является предоплата и курс привязан к этой дате, то продавец выписывает НН на общую сумму предоплаты исходя из курса валюты на дату такой оплаты. Последующую отгрузку выполняют по фиксированной цене, установленной на момент оплаты. При этом какие-либо корректировки выполнять не нужно.

Если вначале получают частичную предоплату, а окончательный расчет производят только после отгрузки товара, то тут без корректировок никак не обойтись. Так, при получении предоплаты поставщик обязан выписать НН. Цену товара в «предоплатной» НН он указывает исходя из валютного курса на дату получения аванса, а количество товара определяет пропорционально полученной предоплате*. При дальнейшей отгрузке товара выписывают вторую НН на остаток товара по ранее зафиксированной стоимости. На дату проведения окончательных расчетов курс валюты может измениться. В этом случае придется откорректировать стоимость предварительно оплаченного товара путем составлении РК ко второй («отгрузочной») НН. Причиной корректировки будет изменение цены ранее поставленных товаров, а основанием для этого — п. 192.1 НКУ.

* Подробно о том, как заполнить «количественный» реквизит НН при частичных предоплатах, читайте в «Налоги и бухгалтерский учет», 2014, № 22, с. 19.

Справедливости ради отметим, что это не единственный вариант НДС-корректировки в операциях с частичной предоплатой. Есть и другие, о которых мы уже писали в «Налоги и бухгалтерский учет», 2014, № 72, с. 27. В то же время этот вариант корректировки представляется нам основным. Если свой выбор вы остановите на нем, то учтите следующее:

— корректировка проводится по остаточному принципу, т. е. один раз после окончательного расчета или поставки;

— заключать допсоглашение как основание для корректировки не нужно;

— если момент возникновения НО и момент проведения корректировки приходятся на один и тот же отчетный период, то сворачивать суммы возникших НО и суммы корректировки нельзя (см. подкатегорию 101.07 БЗ). Это означает, что РК выписывают независимо от того, произошла такая корректировка в том же отчетном периоде или в другом.

Закрепим все вышеизложенное на конкретном примере.

Пример. По договору купли-продажи, заключенному на условиях последующей оплаты, цена товара определяется в национальной валюте и составляет 16150 грн. (в том числе НДС — 2691,67 грн.), что на дату заключения договора (02.02.2015 г.) эквивалентно $1000 (курс НБУ — 16,15). Оплату товара выполняет покупатель исходя из эквивалента его стоимости в иностранной валюте (долларах США), пересчитанной в гривни по курсу НБУ на дату проведения расчетов.

02.02.2015 г. поставщик отгрузил товар покупателю в полном объеме, стоимостью 16150 грн. (курс НБУ — 16,15 грн.).

06.02.2015 г. поступила от покупателя оплата за товар в размере 23130 грн. (курс НБУ — 23,13 грн.).

Себестоимость реализованных товаров — 8 тыс. грн.

Учет поставки (покупки) товаров по договору с привязкой цены к иностранной валюте

№ п/п

Содержание операции

Бухгалтерский учет

Сумма, грн.

дебет

кредит

Учет у продавца

1

Отгружены товары покупателю ($1000 х 16,15 грн./$)

361

702

16150,00

2

Отражены налоговые обязательства по НДС

702

641

2691,67

3

Списана себестоимость реализованных товаров

902

281

8000,00

4

Получены денежные средства в оплату за отгруженные товары ($1000 х 23,13 грн./$)

311

361

23130

5

Доначислена сумма дохода (23130 грн. - 16150 грн.)

361

719

6980,00

6

Доначислены налоговые обязательства по НДС на основании расчета корректировки

719

641

1163,33

Учет у покупателя

1

Получен товар от поставщика

281

631

13458,33

2

Отражена сумма налогового кредита по НДС

641

631

2691,67

3

Погашена задолженность перед поставщиком

631

311

23130

4

Доначислен налоговый кредит по НДС на основании расчета корректировки

641

631

1163,33

5

Отражена суммовая разница

949

631

5816,67

 

Как видите, привязка цены договора к инвалюте достаточно существенно влияет на доходы/расходы контрагентов. Так что если это в ваших интересах, то пользуйтесь валютным эквивалентом при заключении внутриукраинских договоров.

выводы

  • Субъекты хозяйствования имеют полное право устанавливать инвалютные цены в любых внутриукраинских договорах, но при условии проведения расчетов по ним в гривнях.

  • Корректировки в случае изменения компенсации стоимости товаров теперь проводим по бухгалтерским правилам.

  • Привязка договорных цен к инвалюте и колебания курса становятся причиной изменения НО поставщика и НК покупателя. Их корректировку в нужную сторону проводим на основании п. 192.1 НКУ.

Документы статьи

  1. ГКУ  Гражданский кодекс Украины от 16.01.2003 г. № 435-IV.

  2. НКУ  Налоговый кодекс Украины от 02.12.2010 г. № 2755-VI.

  3. ХКУ  Хозяйственный кодекс Украины от 16.01.2003 г. № 436-IV.

  4. Закон о ценах — Закон Украины «О ценах и ценообразовании» от 21.06.12 г. № 5007-VI.

  5. Порядок № 1129  Порядок заполнения налоговой накладной, утвержденный приказом Минфина от 14.11.2014 г. № 1129.

  6. П(С)БУ 15  Положение (стандарт) бухгалтерского учета 15 «Доход», утвержденное приказом Минфина от 29.11.99 г. № 290.
Оформи подписку и читай все Подписаться на журнал

Похоже, что вы используете блокировщик рекламы :(

Чтобы пользоваться всеми функциями сайта, добавьте нас в исключения!

Как отключить