Работаем с физлицами. 4. Закупка сельхозпродукции у населения

4.1. Продукция не простая, а сельскохозяйственная

Сельскохозяйственной продукцией (сельскохозяйственными товарами) считаются:

— живые животные и продукты животного происхождения (группы 01 — 05 УКТ ВЭД);

— продукты растительного происхождения (группы 06 — 14 УКТ ВЭД);

— жиры и масла животного или растительного происхождения; продукты их расщепления; готовые пищевые жиры; воски животного или растительного происхождения (группа 15 УКТ ВЭД);

— готовые пищевые продукты; алкогольные и безалкогольные напитки и уксус; табак и его заменители (группы 16 — 24 УКТ ВЭД).

Главное условие: такие товары (продукция) должны выращиваться, откармливаться, вылавливаться, собираться, изготавливаться, производиться, перерабатываться непосредственно производителем этих товаров (продукции).

Причем продукты обработки и переработки сельскохозяйственных товаров (продукции), если они приобретены либо произведены на собственных или арендованных мощностях (площадях), также считаются сельхозпродукцией. Так в один голос заявляют п. 2.15 Закона № 1877 и п. 1.2 Положения № 637.

Кроме того, Закон № 1877 к сельскохозяйственной продукции (товарам) относит также отходы, полученные при производстве сельскохозяйственной продукции (товаров), определенных в группах 1 — 24 УКТ ВЭД, а именно:

— органические удобрения (навоз, перегной, птичий помет, а также мякина, ботва и т. п.);

— смеси органических и минеральных удобрений, в которых часть органических удобрений составляет более 50 % общего веса таких смесей;

— все биологическое топливо и энергия, полученные при переработке и утилизации сельскохозяйственной продукции (товаров) и их отходов (биогаз, биодизель, этанол, твердое биотопливо, в производстве которого была использована сельскохозяйственная продукция (ее отходы) в размере более 50 % всей использованной продукции, электрическая энергия, пар, горячая вода и т. п.).

Заметьте: налоговое законодательство «отходный» бонус не признает. В определение сельхозпродукции, приведенное в п.п. 14.1.234 НКУ, указанные отходы не попали. Однако это определение, как сказано здесь же, должно использоваться для целей гл. 1 разд. XIV НКУ. Иначе говоря, с 01.01.2015 г. на него ориентируются сельскохозяйственные товаропроизводители, плательщики единого налога (группа 4). А это не наш случай.

Итак, что такое сельхозпродукция, вы теперь знаете. Далее поговорим об особенностях ее закупки.

4.2. Важное о документальном оформлении сельхоззакупок

Как правило, закупка сельхозпродукции осуществляется через подотчетных лиц предприятия за наличные средства. Наличность на эти цели выдают из кассы на основании расходного кассового ордера (п. 3.4 Положения № 637).

Выдача наличных средств под отчет на закупку сельскохозяйственной продукции разрешается на срок не более 10 рабочих дней со дня выдачи, включая день их получения под отчет (п. 2.11 Положения № 637). Если подотчетному лицу одновременно выдана наличность на командировку и для решения в этой командировке производственных (хозяйственных) вопросов (в том числе для закупки сельхозпродукции у населения), то срок, на который выдана наличность под отчет на такие задания, может быть продлен до завершения срока командировки.

На расчеты при закупках сельхозпродукции у физлиц-непредпринимателей за наличные распространяется 150-тысячное ограничение, установленное постановлением № 210

Это означает, что предприятие (подотчетное лицо), которое приобретает сельхозпродукцию, имеет право рассчитываться наличными с физлицом-непредпринимателем в течение одного дня по одному или нескольким платежным документам лишь в пределах 150 тыс. грн.

После закупки необходимой сельхозпродукции подотчетное лицо составляет Отчет об использовании средств, выданных на командировку или под отчет (далее — Отчет). Форма Отчета утверждена приказом Миндоходов от 24.12.2013 г. № 845.

Сроки предоставления Отчета оговорены в п.п. 170.9.2 и п.п. «а» п.п. 170.9.3 НКУ. Так, Отчет должен быть сдан:

— до окончания 5-го банковского дня, следующего за днем, в котором работник завершает выполнение гражданско-правового действия (закупку сельхозпродукции) по поручению и за счет работодателя, выдавшего деньги под отчет, или завершает командировку, если закупка сельхозпродукции осуществлялась в командировке;

— до окончания 3-го банковского дня после окончания командировки, если расчеты производились наличными, снятыми с корпоративных платежных карточек*.

* В письме Миндоходов от 03.07.2013 г. № 6091/6/99-99-22-02-04-15/169 (см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2013, № 60, с. 14) указывалось, что 3-дневный срок должен соблюдаться и при снятии наличных с использованием личного специального платежного средства. Однако из норм НКУ такой вывод не следует.

Остаток средств должен быть возвращен подотчетным лицом в кассу или на банковский счет предприятия до или во время предоставления Отчета.

Заметьте: сроки подачи Отчета (п. 170.9 НКУ) отличаются от сроков выдачи наличных на закупку сельхозпродукции (п. 2.11 Положения № 637). Поэтому проследите, чтобы одновременно соблюдались как нормы НКУ, так и требования Положения № 637.

К Отчету подотчетное лицо должно приложить документы, подтверждающие осуществленные расходы. При оформлении закупки сельхозпродукции у физлиц-непредпринимателей в качестве первичных документов можно использовать:

1) закупочный акт (в случае если закупка происходит у одного физического лица). Форма закупочного акта приведена в приложении 5 к Методическим рекомендациям по введению национальных положений (стандартов) бухгалтерского учета в сфере общественного питания и бытовых услуг, гармонизированных с международными стандартами, утвержденным приказом Минэкономики от 17.06.2003 г. № 157. При этом ее можно модернизировать «под себя», поскольку она носит рекомендательный характер;

2) закупочную ведомость (в случае приобретения сельскохозяйственных товаров у нескольких физических лиц). Форма такой ведомости вообще не установлена. Предприятие может разработать собственную, а за основу взять ведомость на выплату денежных средств по форме приложения 1 к Положению № 637. Кстати, в п. 3.4 этого Положения есть несколько подсказок относительно наполнения формы ведомости.

Свои рекомендации по реквизитам, которые должны содержать закупочные акты и закупочные ведомости, в свое время давали Минфин (см. письмо от 03.12.2004 г. № 31-03430-01-10/22335) и ГНАУ (см. письмо от 29.04.2005 г. № 3732/6/17-2116).

Таким образом, в закупочных документах целесообразно предусмотреть следующие реквизиты:

1) место и дату заключения соглашения;

2) сведения о продавце: фамилию, имя и отчество, его адрес, регистрационный номер учетной карточки физического лица — плательщика налогов (или серию и номер паспорта, если он имеет отметку в паспорте об отказе от регистрационного номера, п. 70.12 НКУ);

3) реквизиты Справки о наличии у физического лица земельных участков (далее — Справка по форме № 3ДФ), утвержденной приказом Миндоходов от 17.01.2014 г. № 32. Конкретно стоит указать номер, дату и кем выдана такая Справка (прочие подробности читайте на с. 39). Если производится закупка продукции животноводства, эта Справка не нужна;

Справка по форме № 3ДФ является основанием для неудержания НДФЛ из доходов, полученных физлицом от реализации собственной сельхозпродукции

4) наименование продукции;

5) цену единицы продукции;

6) объем проданной продукции;

7) общую сумму дохода;

8) сумму удержанного НДФЛ и ВС (при необходимости);

9) сумму выплаченных средств;

10) подпись продавца о получении средств;

11) подпись лица, выплатившего средства.

4.3. Налоговый учет сельхоззакупок

Закупая сельхозпродукцию у населения, предприятие выступает в роли налогового агента. Резонно возникает вопрос: нужно ли взимать с начисленного дохода обязательные налоги и сборы? Забегая наперед отметим, что налогового пресса вполне можно избежать. Правда, тут многое зависит от самого продавца.
Для начала обрадуем: доход физлица от продажи сельхозпродукции не облагается ЕСВ, поскольку доходы по договорам купли-продажи не являются объектом для начисления этого взноса.

А вот в отношении НДФЛ и ВС есть, о чем поговорить.

НДФЛ в общем случае

Вопросы обложения НДФЛ доходов от продажи сельскохозяйственной продукции регулирует п.п. 165.1.24 НКУ. Так, не включаются в расчет общего месячного (годового) налогооблагаемого дохода физлица доходы, полученные от продажи собственной сельхозпродукции, выращенной, откормленной, выловленной, собранной, изготовленной, произведенной, обработанной и/или переработанной непосредственно физическим лицом на земельных участках, предоставленных ему согласно ст. 121 ЗКУ для ведения определенной деятельности (см. табл. 4.1).

Таблица 4.1. Категории земельных участков, на которых должна быть выращена сельхозпродукция

Основанием для необложения НДФЛ дохода физлица от продажи собственной сельхозпродукции (кроме продукции животноводства) является Справка по форме № 3ДФ.

Ее выдают сельские, поселковые или городские советы по месту налогового адреса (месту жительства) плательщика налога в течение 5 рабочих дней со дня получения соответствующим советом письменного заявления о ее выдаче.

«Срок годности» Справки по форме № 3ДФ — 5 лет

Отметьте: если у продавца на руках Справка по форме № 3ДФ, утвержденная еще приказом ГНАУ от 21.12.2010 г. № 975 (утратил силу с 21.02.2014 г.), при этом информация, указанная в Справке, не менялась и срок ее действия не закончился, то получать новую Справку по форме № 3ДФ не нужно. Такая консультация приведена в категории 103.04 БЗ.

Копию этой Справки собственник сельхозпродукции предоставляет налоговому агенту с целью неудержания НДФЛ из выплачиваемого ему дохода, а оригинал хранит у себя.

Покупатель сельхозпродукции — налоговый агент должен убедиться в наличии в данной Справке всех необходимых реквизитов.

В Налоговом расчете по форме № 1ДФ необлагаемый доход, выплаченный (начисленный) физлицам — собственникам сельхозпродукции, предприятие-покупатель (налоговый агент) отражает с признаком «148».

Если же продавец не предоставил такую Справку или в ее заполнении есть огрехи (например, не приведен размер земельного участка), то сумма выплаченного физлицу дохода включается в состав его общего месячного (годового) налогооблагаемого дохода.

По какой ставке облагать такой доход? Налоговики неоднократно утверждали, что в этом случае применяют ставку, установленную п. 167.1 НКУ (15 и 20 %). Такие консультации были размещены в категориях 103.02 и 103.03 БЗ (в настоящее время они отменены, но, полагаем, мнение фискалов на этот счет не изменилось) и в журнале «Вестник налоговой службы Украины», 2012, № 20, с. 19.

На наш взгляд, было бы логично такой доход облагать НДФЛ по ставке 5 % как доход от продажи движимого имущества ( п. 173.1 НКУ) и отражать в Налоговом расчете по форме № 1ДФ с признаком «105». Но здесь может возникнуть проблема с определением базы налогообложения.

Согласно абзацу второму п. 173.1 НКУ доход от продажи (обмена) объекта движимого имущества (кроме легковых автомобилей, мотоциклов, мопедов) определяется исходя из цены, указанной в договоре купли-продажи (мены), но не ниже оценочной стоимости этого объекта, определенной в соответствии с законом. То есть, строго говоря, нормы указанного пункта требуют провести оценку объекта движимого имущества в порядке, установленном постановлением № 358 (см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2014, № 72, с. 5).

Поэтому, возможно, исходя из экономической целесообразности, предприятие выберет вариант, предлагаемый налоговиками, чтобы не связываться с оценкой сельхозпродукции.

НДФЛ при продаже продукции животноводства

Для собственников продукции животноводства групп 1 — 5, 15, 16 и 41 УКТ ВЭД действуют особые правила налогообложения дохода от ее реализации.

Важно, что такой доход не является налогооблагаемым, если его сумма в совокупности за год не превышает 100 размеров МЗП, установленной законом на 1 января отчетного (налогового) года (п.п. 165.1.24 НКУ).

В 2015 году НДФЛ не взимается с суммы дохода, полученного от продажи продукции животноводства, в размере 121800 грн. совокупно за год

При этом физлица осуществляют продажу указанной продукции без получения Справки по форме № 3ДФ.

Если сумма полученного дохода превышает установленный размер, тогда физлицо — собственник продукции животноводства обязано подать налоговому органу справку о самостоятельном выращивании, разведении, откорме этой продукции, выданную в произвольной форме сельским, поселковым или городским советом по месту налогового адреса (месту жительства) физлица.

В случае предоставления указанной справки налогообложению подлежит доход, превышающий 100 размеров МЗП.

Соответственно неподтверждение справкой самостоятельного выращивания, разведения, откорма продукции животноводства ведет к тому, что доходы, полученные от ее продажи, будут облагаться НДФЛ на общих основаниях.

И здесь возникает вопрос: на кого возлагается обязанность по удержанию НДФЛ с таких доходов? К сожалению, п.п. 165.1.24 НКУ не дает на него прямого ответа. Однако, проанализировав нормы этого подпункта, мы можем заключить, что покупатель продукции животноводства делать это не обязан. Ведь подтверждать право на льготу по НДФЛ с помощью справки, удостоверяющей факт самостоятельного выращивания указанной продукции, продавец-физлицо должен не покупателю, а налоговому органу.

Предприятие-покупатель в результате такой операции должно будет всего лишь отразить доход, выплаченный продавцу — собственнику продукции животноводства, в Налоговом расчете по форме № 1ДФ с признаком «179» (см. консультацию, размещенную в категории 103.02 БЗ).

Сам продавец, если полученный им в течение года доход от продажи продукции животноводства превысит 100 размеров МЗП, должен предоставить в налоговый орган годовую декларацию о доходах. Этого требует п.п. 168.1.3 НКУ, поскольку полученные доходы не были обложены НДФЛ при выплате, но не освобождены от налогообложения. Вместе с декларацией нужно будет подать справку о самостоятельном выращивании, разведении, откорме продукции животноводства. Ее наличие позволит уплатить НДФЛ не со всей полученной суммы дохода, а исключительно с суммы, превышающей 100 размеров МЗП.

Если животные не были выращены (откормлены) на собственных земельных участках физлица, то доход от их продажи подлежит налогообложению на общих основаниях

Что удивительно: налоговики настаивают на том, что НДФЛ в этом случае взимает налоговый агент (см. консультацию в категории 103.02 БЗ). Вот только неясно, как он узнает «историю выращивания и откармливания животинки»? Ведь никаких справок покупателю продавец в этом случае не предоставляет. Полагаем, что и в этом случае уплата НДФЛ — забота продавца, а не покупателя.

Военный сбор

Правила взимания ВС определены п. 16¹ подразд. 10 разд. ХХ НКУ. В частности, объект обложения ВС практически вплотную приблизился к объекту обложения НДФЛ. При этом доходы, которые не подпадают под обложение ВС, находим в ст. 165 НКУ.

Итак, с дохода физлица от продажи собственной сельхозпродукции (кроме продукции животноводства) не взимается ВС, если продавец предоставил Справку по форме № 3ДФ (п.п. 165.1.24 НКУ). Если же Справки нет, то функции налогового агента возлагаются на покупателя.

Ставка ВС составляет 1,5 % от суммы налогооблагаемого дохода.

В свою очередь, доход от реализации продукции животноводства групп 1 — 5, 15, 16 и 41 УКТ ВЭД льготируется в пределах 121800 грн. А вот с суммы превышения взимается ВС. Правда, как и в случае с НДФЛ, полагаем, уплачивать его должен сам продавец по итогам года.

4.4. Бухучет сельхоззакупок

В бухгалтерском учете выдачу денег под отчет и их расходование отражают на субсчете 372 «Расчеты с подотчетными лицами». В свою очередь, приобретенную сельхозпродукцию учитывают на субсчете 201 «Сырье и материалы» или 281 «Товары на складе». Основанием для отражения такой операции является утвержденный Отчет и приложенные к нему закупочные документы.

Проиллюстрируем бухгалтерский учет операции по закупке сельхозпродукции на примере.

Пример 4.1. Подотчетному лицу на закупку сельхозпродукции (клубника грунтовая) выданы из кассы наличные средства в сумме 1200,00 грн. Фактически затрачено на закупку сельхозпродукции у физлица-непредпринимателя 935,00 грн. Остаток подотчетных средств возвращен в кассу предприятия. Рассмотрим следующие варианты:

— вариант А: продавец сельхозпродукции предоставил Справку по форме № 3ДФ, поэтому доход не облагался;

— вариант Б: Справку по форме № 3ДФ продавец не предоставил, поэтому из его дохода удержаны НДФЛ и ВС.

Учтите: в варианте Б выплаченная сумма (935,00 грн.) является «чистым» доходом продавца сельхозпродукции. В свою очередь, в закупочном акте следует указать не только выплаченную на руки, но и «грязную», т. е. начисленную сумму дохода. Чтобы ее найти, рекомендуем использовать коэффициент, аналогичный «натуральному» коэффициенту, приведенному в п. 164.5 НКУ:

К = 100 : (100 - С_НДФЛ - С_ВС),

где С_НДФЛ — ставка НДФЛ. Напоминаем, что, по нашему мнению, такой доход облагается НДФЛ по ставке 5 %, тогда как налоговики ратуют за 15 (20) %;

С_ВС — ставка ВС (1,5 %).

Предположим, предприятие применяет для обложения НДФЛ сельхозпродукции ставку 15 %, поскольку отсутствует оценка такой продукции. Тогда начисленный доход составляет:

935,00 х 100 : (100 - 15 - 1,5) = 1119,76 (грн.).

На счетах бухгалтерского учета такие операции отражаем следующим образом (см. табл. 4.2).

Таблица 4.2. Учет закупки сельскохозяйственной продукции у населения

Важно! Подотчетное лицо должно быть хорошо информировано о правилах налогообложения. Другими словами, целесообразно разработать инструкцию, в соответствии с которой ему нужно действовать, если продавец не предоставляет Справку по форме № 3ДФ. Работник должен четко понимать, как следует удерживать суммы НДФЛ и ВС. Кроме того, важным является своевременное перечисление этих сумм в бюджет.

К сожалению, НКУ не предусматривает специальных правил уплаты НДФЛ и ВС в этой ситуации. А значит, приходится руководствоваться общими нормами. Поскольку в данном случае выплата осуществляется наличными, полагаем, следует действовать по предписаниям п.п. 168.1.4 НКУ. То есть перечисление сумм НДФЛ и ВС в бюджет должно осуществляться не позднее следующего дня после выплаты дохода продавцу сельхозпродукции. В связи с этим, если продавец сельхозпродукции не предоставил Справку по форме № 3ДФ, подотчетное лицо должно своевременно сообщить бухгалтерии о суммах НДФЛ и ВС, удержанных из доходов от реализации сельхозпродукции.

выводы

• Наличность в подотчет на закупку сельхозпродукции может быть выдана на срок не более 10 рабочих дней со дня выдачи.

• Для неудержания НДФЛ и ВС продавец сельхозпродукции (кроме продукции животноводства) предоставляет покупателю копию Справки по форме № 3ДФ.

• В 2015 году НДФЛ и ВС не взимаются с суммы дохода, полученного от продажи продукции животноводства, в размере 121800 грн. совокупно за год. Справка по форме № 3ДФ не нужна.

• ЕСВ с дохода от продажи сельхозпродукции не платят.