Вопрос не праздный, это подтверждает тот факт, что фискалы разных «мастей»-областей порой высказывают на этот счет диаметрально противоположные мнения.
В свое время мы данную проблему затрагивали в подробной публикации, посвященной нюансам применения этой «угольной» льготы («Налоги и бухгалтерский учет», 2016, № 7, с. 15), и предполагали, что главные налоговики могут применить здесь фискальный подход. Но давайте обо всем по порядку и сначала заглянем в норму и обсудим ее.
Привнесший НДСную «угольную» льготу в налоговую жизнь страны п. 45 подразд. 2 разд. ХХ НКУ начал применяться с 01.01.2016 г. В свою очередь, согласно нормам третьего абзаца этого пункта плательщики имели право отказаться от льготы или приостановить ее применение на какой-то срок. То есть в широком смысле (для страны) эта льгота стала применяться с 01.01.2016 г., а в узком смысле (для конкретного плательщика) — с того периода, с которого плательщик захочет начать ее применять.
При этом второй абзац этого п. 45 дословно говорит о том, что в случае применения этой льготы нормы п. 198.5 НКУ не применяются в части товаров/услуг, необоротных активов, суммы налога на добавленную стоимость из стоимости которых были включены в НК «в отчетных (налоговых) периодах, предшествовавших периоду начала применения льготы».
Мы считали и продолжаем считать, что здесь речь идет не о начале применения льготы в широком смысле (т. е. не о дате, когда норма вступила в силу), а о начале применения льготы конкретным плательщиком. Иначе в этом втором абзаце п. 45 законодатель прямо упомянул бы конкретную дату («до 01.01.2016 г.»).
Однако на практике пока не все складывается гладко. И из консультации главных фискалов на эту тему — в категории 101.14 БЗ, напрашивается, скорее, фискальный вывод. А из информации на сайте тероргана ГФС в Донецкой области* такой вывод изложен гораздо более четко. То есть, похоже, фискалы считают, что речь нужно вести о неприменении нормы «198.5» только к приобретенному до 01.01. 2016 г. — независимо от того, с какого месяца плательщик фактически начал применять льготу.
* См. здесь: http://dn.sfs.gov.ua/baner/podatkovi-konsultatsii/konsultatsii-dlya-yuridichnih-osib/68914.html
В то же время наше мнение о том, что при таком содержании нормы п. 45 подразд. 2 разд. ХХ НКУ есть больше оснований для нефискального подхода, может подтвердить, например, письмо ГУ ГФС в Николаевской обл. от 10.05.2016 г. № 1531/10/14-29-12-01-10. В этом письме николаевские налоговики в отношении применения норм второго абзаца п. 45 подразд. 2 разд. ХХ НКУ указывают, в частности, следующее:
... учитывая, что общество [...] планирует применять льготу с 1 апреля 2016 года, то нормы пункта 198.5 статьи 198 Кодекса по начислению налоговых обязательств по НДС не применяются в части тех товаров/услуг, необоротных активов, суммы налога на добавленную стоимость со стоимости которых были включены в налоговый кредит в отчетных (налоговых) периодах, предшествовавших 1 апреля 2016 года
Наличие очевидных противоречий во мнениях фискалов разных уровней говорит о неоднозначности (множественности) трактовки данной нормы НКУ. А это, в свою очередь, дает основания трактовать эту норму в пользу плательщика, основываясь на нормах п. 56.21 и п.п. 4.1.4 НКУ.
Поэтому, как поступать в подобных ситуациях (если «угольную» льготу начали применять не сразу с января 2016 года), решайте сами — и оценивайте риски с учетом приведенных нами выше фактов.