Приложение Д8: стоит ли подавать и будут ли его бояться

* От которой, кстати, в 2015 году были защищены налогоплательщики с доходом до 20 млн грн.

Из материала, опубликованного в «Налоги и бухгалтерский учет», 2016, № 5, с. 14, вы уже знаете, что приложение Д8 по-прежнему не дает права на отражение налогового кредита по неправильно оформленным и/или отсутствующим (незарегистрированным в ЕРНН) налоговым накладным. Однако Закон Украины от 24.12.2015 г. № 909-VIII** все же внес некоторые коррективы. Давайте более детально проанализируем, что изменилось.

** Изменения, внесенные этим Законом в Налоговый кодекс Украины, в кодифицированном виде опубликованы в «Налоги и бухгалтерский учет», 2016, № 3, с. 4.

Д8 как гарантия проверки нарушителя

Прежде всего бросается в глаза обновленный абзац восемнадцатый п. 201.10 НКУ***, который звучит теперь куда более грозно: на протяжении 15 календарных дней со дня поступления заявления-жалобы контролирующий орган обязан провести документальную внеплановую проверку указанного в жалобе продавца для выяснения достоверности и полноты начисления им налоговых обязательств по «обжалованной» операции.

*** Налоговый кодекс Украины.

Ранее указанный абзац лишь позволял провести такую проверку, а теперь вот уже обязывает… Но так ли уж обязывает? И всегда ли налоговики будут проводить такие проверки?

Для ответа на этот вопрос обратимся к п. 78.1 НКУ, который устанавливает исключительный перечень обстоятельств, при которых может быть проведена документальная внеплановая проверка. Так, п.п. 78.1.9 НКУ гласит: документальная внеплановая проверка осуществляется, если на плательщика налога подано заявление-жалоба, в случае непредоставления таким плательщиком пояснений и документального подтверждения на письменный запрос контролирующего органа, в котором указывается информация из жалобы.

В свою очередь, право контролирующего органа отправить письменный запрос на основании заявления-жалобы закреплено в п.п. 4 п. 73.3 НКУ.

Выходит, что на каждое заявление-жалобу налоговики должны правильно составить письменный запрос, и только в случае отсутствия ответа на него и/или документального подтверждения у них будут основания для проведения документальной проверки. Правда, с учетом того, что срок ответа на запрос контролирующего органа — один месяц, а абзац восемнадцатый п. 201.10 НКУ требует проведения проверки на протяжении 15 календарных дней со дня поступления жалобы, не совсем понятно, как будут «взаимодействовать» эти нормы на практике. Но ясно одно:

проводить документальную внеплановую проверку на основании приложения Д8 налоговики имеют право только в случае отсутствия ответа и/или документального подтверждения на их письменный запрос, отправленный нарушителю

Кроме сказанного, следует также учесть, что в 2016 году продолжает действовать мораторий на проверки, установленный п. 3 разд. II Закона Украины от 28.12.2014 г. № 71-VIII. А значит, субъектам хозяйствования, чей доход за 2015 год не превышает 20 млн грн. (за исключением импортеров/производителей/реализаторов подакцизной продукции), в 2016 году проверки не грозят.

Поэтому проверка, проведенная на основании приложения Д8, как и прежде, видимо, только вероятность, но далеко не неизбежность, как это кажется на первый взгляд.

Приложение Д8: причины предоставления

С причинами предоставления приложения Д8 все наоборот: на первый взгляд кажется, что ничего не изменилось, но при внимательном прочтении становится очевидно, что перемены все же есть.

Так, согласно новой редакции абзаца семнадцатого п. 201.10 НКУ приложение Д8 может быть подано, если:

— продавец товаров/услуг допустил ошибки в обязательных реквизитах налоговой накладной;

— продавец/покупатель нарушил предельные сроки регистрации в ЕРНН налоговой накладной/расчета корректировки.

Как видим, умышленно или случайно, но законодатель исключил возможность подачи жалобы на «ошибочные» расчеты корректировки. Так что формально

оснований жаловаться на расчеты корректировки с ошибками в обязательных реквизитах теперь нет

Разобравшись с причинами предоставления и уяснив, что проверка ожидает далеко не каждого «нашкодившего», самое время ответить на вопрос: есть ли смысл жаловаться? Для ответа на этот вопрос следует разделить жалобы за нарушение предельного срока регистрации в ЕРНН и жалобы за ошибки в обязательных реквизитах. Ведь ответственность, а также механизм привлечения к ней для указанных нарушений разные.

Жалоба за нарушение предельного срока регистрации

Придумать ситуацию, когда подача Д8 поможет покупателю в случае с несвоевременно зарегистрированной налоговой накладной, нам не удалось. Ведь если продавец не боится штрафов, предусмотренных п. 120¹.1 НКУ, которые грозят ему независимо от того, подана или нет в отношении него жалоба, то напугать его весьма сомнительной вероятностью проверки, в результате которой максимум, что ему грозит ,— все те же штрафы по п. 120¹.1 НКУ*, вряд ли удастся. Причем, если на дату подачи Д8 документ все еще не зарегистрирован в ЕРНН — его подача может быть еще как-то оправдана желанием «поторопить» нерасторопного продавца. Если же налоговая накладная/расчет корректировки уже зарегистрированы (пусть и с нарушением срока), подавать жалобу вообще нет смысла.

* Ведь оштрафовать должностное лицо такого нарушителя согласно ст. 163¹ КоАП в случае если налоговые обязательства по незарегистрированной налоговой накладной отражены в декларации по НДС, оснований нет. Налоговики это подтверждают в письме ГФСУ от 20.11.2015 г. № 24784/6/99-99-10-03-02-15.

Такая же ситуация и с жалобой на покупателя, который отказывается регистрировать «уменьшающий» расчет корректировки. Смысл такой жалобы, как и в случае жалобы на продавца, остается туманным. Ведь, кроме как штрафами согласно п. 120¹.1 НКУ, которые грозят покупателю независимо от наличия жалобы на него, напугать его больше нечем.

Жалоба за ошибки в обязательных реквизитах

А вот с ней ситуация интереснее. Ведь с 01.01.2016 г. за такие ошибки предусмотрены новые штрафы. Так, новый п. 120¹.4 НКУ предусматривает штраф в размере 170 грн. и обязательство исправить допущенные ошибки.

Если ошибки не будут исправлены, предусмотрена дополнительная ответственность в размере от 10 % до 100 % суммы НДС, указанной в ошибочной налоговой накладной, в зависимости от срока неисправления ошибки. При этом отсчет такого срока следует начинать с 11 дня после получения налогового уведомления-решения об уплате первого штрафа.

Как видим, штрафы за ошибки в налоговой накладной иногда будут выше, чем штрафы за полное ее отсутствие!

Однако

оштрафовать за ошибки в обязательных реквизитах налоговики смогут лишь по результатам проверки, проведенной на основании заявления-жалобы

Нет проверки — нет и штрафов. А проверки, как мы уже выяснили, будут проводиться далеко не всегда.

Впрочем, вполне возможно, что в данной ситуации нарушителю будет достаточно письменного запроса налоговиков и теоретической возможности быть оштрафованным, для того чтобы поторопиться исправиться.

Кстати, формально новые штрафы предусмотрены только за ошибки в налоговых накладных. А вот за ошибки в расчетах корректировки наказание не предусмотрено (в отличие от штрафов за нарушение сроков регистрации, где расчеты корректировки упомянуты прямо). Впрочем, и жаловаться на ошибки в них, как мы уже отмечали ранее, оснований теперь нет.

Интересен также тот факт, что с 01.01.2016 г. далеко не каждая ошибка в обязательных реквизитах налоговой накладной является основанием для невключения сумм НДС по ней в налоговый кредит. Так, согласно абзацу девятнадцатому п. 201.10 НКУ налоговая накладная, содержащая ошибки в реквизитах, определенных п. 201.1 НКУ (кроме кода УКТ ВЭД), которые не мешают идентифицировать осуществленную операцию, ее содержание, период, стороны и сумму налоговых обязательств, является основанием для отнесения покупателем сумм налога в налоговый кредит.

В то же время основанием для подачи жалобы является любая ошибка в обязательных реквизитах ( абзац семнадцатый п. 201.10 НКУ).

Исходя из сказанного, получается, что покупатель может включить в налоговый кредит сумму налога по «дефектной» налоговой накладной, воспользовавшись абзацем девятнадцатым п. 201.10 НКУ, и отразить эту же налоговую накладную в жалобе, воспользовавшись своим правом, предусмотренным абзацем семнадцатым этого же пункта. Целесообразность такого поступка остается под вопросом, но его законность сомнений не вызывает. Ведь критерии ошибок, дающих право на налоговый кредит, размыты, а значит, осторожный бухгалтер просто иногда предпочтет перестраховаться. Более того, в случае, если дело дойдет до проверки, уйти от штрафов по такой налоговой накладной нарушителю вряд ли удастся.

Итак, мы разобрались, что штраф по п. 120¹.4 НКУ возможен только в случае проведения проверки, а проверка будет проводиться только в случае отсутствия ответа и/или документального подтверждения на письменный запрос налоговиков. При этом в 2016 году проверка в принципе возможна только в отношении крупных налогоплательщиков. И тем не менее давайте рассмотрим, за какие налоговые накладные и в каком случае теоретически возможен новый штраф.

Грозят ли новые штрафы за старые налоговые накладные?

Поскольку законы не имеют обратного действия, а основанием для применения нового штрафа является проверка, проведенная на основании заявления покупателя, считаем, что штрафы по п. 120¹.4 НКУ могут быть применены только по результатам проверки, проведенной на основании жалоб, поданных после 01.01.2016 г.

Поэтому первое, что необходимо учесть:

новые штрафы грозят только в результате проверки, проведенной на основании Д8, поданного после 01.01.2016 г.

Право подать жалобу сохраняется на протяжении 365 календарных дней, которые наступают за предельным сроком подачи декларации за период, в котором не предоставлена налоговая накладная или допущены ошибки в ее обязательных реквизитах и/или нарушены предельные сроки регистрации в ЕРНН. Поэтому оштрафовать новыми штрафами можно за ошибки в налоговых накладных, по которым не истек срок их «обжалования».

То есть самая «старая» налоговая накладная, на которую можно пожаловаться при подаче декларации за январь 2016 года, — это налоговая накладная за январь 2015 года*. Поданная в феврале 2016 года жалоба на эту налоговую накладную будет основанием для письменного запроса, документальной проверки (в случае отсутствия ответа и/или документального подтверждения на письменный запрос налоговиков), а также для новых штрафов согласно п. 120¹.4 НКУ. С учетом того, что правонарушение (неисправление) происходит в 2016 году, т. е. когда новый штраф уже внесен в НКУ.

* Здесь стоит отметить, что такие налоговые накладные должны быть оформлены по правилам, действующим на дату их составления. А тогда обязательных реквизитов согласно п. 201.1 НКУ у налоговой накладной было больше.

Кроме того, если в отношении налоговой накладной в 2015 году было подано приложение Д8, но поставщик до сих пор не исправил ошибку и срок «обжалования» такой налоговой накладной не истек, то считаем, что плательщик уже реализовал свое право на жалобу. Поэтому навлечь на продавца новые штрафы согласно п. 120¹.4 НКУ путем подачи повторной жалобы в отношении этой налоговой накладной вряд ли получится.

выводы

• Проверку на основании приложения Д8 налоговики имеют право проводить только в случае отсутствия ответа и/или документального подтверждения на их письменный запрос, отправленный нарушителю.
• В 2016 году налогоплательщики, чей доход за 2015 год не превысил 20 млн грн. (за исключением импортеров/производителей/реализаторов подакцизной продукции), защищены от проверок.
• Ошибки в обязательных реквизитах расчетов корректировки — отныне не причина для подачи приложения Д8.
• За ошибки в обязательных реквизитах налоговой накладной п. 120¹.4 НКУ предусматривает штрафы.
• Штрафы, предусмотренные п. 120¹.4 НКУ, применяются только по результатам документальной внеплановой выездной проверки, проведенной на основании приложения Д8, поданного покупателем после 01.01.2016 г.
• Оштрафовать за ошибки в «старых» налоговых накладных согласно п. 120¹.4 НКУ можно, если срок их «обжалования» не истек и подано «новое» заявление-жалоба.
• Привлечь продавца к ответственности по п. 120¹.4 НКУ с помощью «повторной» жалобы на ошибочную налоговую накладную вряд ли получится. Но особо отчаянным стоит попытаться — вдруг на основании такой жалобы налоговики проверят нерадивого поставщика.