То дважды, то совсем ничего, или Налогообложение «переходных» доходов

В избранном В избранное
Печать
Нестеренко Максим, налоговый эксперт
Налоги и бухгалтерский учет Февраль, 2016/№ 15
Предприятие отгрузило товар покупателю, находясь на упрощенной системе, а оплату за него получило, уже находясь на общей системе. Как облагается налогом доход от реализации этого товара? Это обращение на «горячую линию» нашего черниговского подписчика заставило нас призадуматься…

Вопрос действительно не из легких. Так как доход предприятия-общесистемщика определяется по бухучетным правилам и отражается на дату отгрузки товара ( п.п. 134.1.1 НКУ). А доход единоналожника определяется на дату поступления денежных средств на его счет или в кассу ( п. 292.1 НКУ).

Соответственно, в ситуации, изложенной в вопросе, у предприятия вообще нет события, по которому оно должно было бы отражать доход согласно НКУ. Аналогичная ситуация складывается в том случае, если предприятие получит аванс на общей системе, а отгрузку товара в счет этого аванса осуществит уже на упрощенной системе.

Как поступать в таком случае? Налоговики не придумали ничего лучшего, чем просто дать указание — действуйте по бухучетным правилам (см. письмо № 23920*). А рассматривая аналогичный по сути вопрос в Базе знаний, фискалы вообще уклонились от ответа. Ссылаясь на то, что вопрос нуждается в урегулировании путем внесения изменений в НКУ (см. БЗ 102.12).

* Письмо ГФСУ от 10.11.2015 г. № 23920/6/99-99-19-02-02-15.

Исходя из этой логики, можно подумать, что доход от указанной операции вообще можно будет не облагать налогом — ни на упрощенной, ни на общей системе. Однако мы бы не советовали быть настолько «смелыми», полагаясь на сплошную «бухучетность» доходов в учете налога на прибыль. Потому что налоговики в консультации из Базы знаний не дают обобщающий ответ, а только советуют обращаться за индивидуальными консультациями. Собственно, одной из таких консультаций является указанное выше письмо № 23920, но его наличие еще не означает, что другие плательщики получат аналогичное разъяснение.

В любом случае п. 52.2 НКУ предусматривает, что.

индивидуальное разъяснение действует только для получившего его плательщика

Поэтому без индивидуальной консультации с выводом, разрешающим именно вам не отражать «переходные» доходы в налоговоприбыльном учете, не советуем проявлять «смелость» в этом вопросе.

Кроме того, предлагаемый налоговиками принцип всеобщей ориентации на бухучет иногда приводит к совсем некорректным выводам. Мы уже обращали внимание на обратную ситуацию: аванс получен на упрощенной системе, а отгрузка осуществлена на общей системе. Налоговики ответили так же: ориентируемся на бухучет и отражаем доход согласно бухучетным правилам (см. БЗ 102.12). Наш комментарий к этой консультации читайте в «Налоги и бухгалтерский учет», 2015, № 104, с. 19.

В последней ситуации «доходное» событие фактически возникло дважды: и на упрощенной системе, и на общей. И примененный налоговиками принцип «все по бухучету» привел бы к тому, что доход облагался бы налогом дважды. Мы, естественно, с этим не соглашались.

Например, в обратной ситуации (когда плательщик переходит с общей системы на упрощенную) НКУ предусматривает, как плательщику избежать двойного налогообложения. Для этого есть специальная норма — п.п. 6 п. 292.11 НКУ (ср. 025069200). Указанный подпункт позволяет единоналожникам не отражать доходы, когда поступают средства за товары, отгруженные на общей системе. Соответственно, отмечали мы, и в аналогичной обратной ситуации (когда единоналожник получил аванс на упрощенной системе, а товары отгрузил после перехода на общую) двойного налогообложения тоже не должно быть.

Но здесь следует отметить: п.п. 6 п. 292.11 НКУ работает при одном условии. А именно: средства, полученные единоналожником за товары, отгруженные на общей системе, можно не включать в «единоналожный» доход тогда, когда доход от реализации таких товаров был включен в базу обложения налогом на прибыль. Если же не включен — «единоналожный» доход следует отражать, несмотря на п.п. 6 п. 292.11 НКУ (см. БЗ 108.01.02, которая на данный момент утратила силу).

Это — тот намек, из которого можно сделать вывод и в отношении других ситуаций с отражением «переходных» доходов, В частности, и касательно ситуации, изложенной в вопросе, когда товар отгружен на упрощенной системе, а деньги за него получены уже после перехода на общую систему. Разъясняя п.п. 6 п. 292.11 НКУ, налоговики дали понять: не может такого быть, чтобы доход вообще не был отражен (ни на общей, ни на упрощенной системе).

Вот почему мы вынуждены сомневаться в позитивных выводах письма № 23920. Так как указанное письмо предлагает плательщикам налога на прибыль действовать по бухучетным правилам. А если плательщик налога на прибыль, который получил деньги за товары, отгруженные на упрощенной системе, будет действовать по правилам бухучета, он не отразит доход от такой переходной операции вообще.

Подытоживая все сказанное, можем сформулировать следующий принцип:

«переходный» доход в любом случае должен быть обложен налогом один раз

Или на общей, или на упрощенной системе. Не может быть ни того, что «переходный» доход облагается налогом дважды, ни того, что он не облагается налогом ни разу ( п. 2 ст. 17 ХКУ).

Соответственно, возвращаясь к ситуации в вопросе, можно думать, что «переходный» доход также будет облагаться налогом. На какой системе? По нашему мнению, доход следует включать в базу обложения тем налогом, на который перешел плательщик. Поэтому в ситуации, когда товар отгружен на упрощенной системе, а деньги получены после перехода на общую — «переходный» доход следует включать в базу обложения налогом на прибыль. При этом, по нашему мнению, облагаемую налогом прибыль нужно увеличить на сумму финрезультата от реализации «переходных» товаров. А вот если наоборот — аванс получен на общей системе, а отгрузка состоялась на упрощенной — доход следует включать в базу обложения единым налогом. И в доход тогда попадет вся сумма стоимости товаров, без уменьшения ее на сумму себестоимости.

При этом в обоих случаях декларация предприятия будет содержать информацию, требующую пояснений. Поэтому рекомендуем воспользоваться правом, предоставленным каждому плательщику п. 46.4 НКУ, и в специальном поле декларации за отчетный период объяснить, почему в базу налогообложения включены «переходные» доходы.

Аналогичное объяснение рекомендуем делать также тем плательщикам, у которых возникает угроза «двойного» налогообложения одного и того же дохода. В этом случае в дополнении вы объясните, почему в базу налогообложения во второй раз не включены «переходные» доходы.

В конце отметим, что альтернативой указанному подходу может быть разве что подача уточняющего расчета. То есть плательщик, который отгрузил товар на упрощенной системе, а деньги за него получил после перехода на общую, должен бы подать уточняющий расчет и включить сумму полученных средств в «единоналожные» доходы того периода, когда он находился на упрощенной системе. Так налоговики советовали поступать тем единоналожникам, которые имели «переходные» доходы при переходе из одной группы в другую. А именно: когда третьегруппник отгружал товар, а средства за него получал после перехода в первую или вторую группу. В таком случае налоговики предлагали подать уточняющий расчет и включить доходы в состав того периода, когда он находился в третьей группе (см. БЗ 107.08).

Но в этом варианте есть ловушка: если через уточняющий расчет включать полученные на общей системе средства в «единоналожные» доходы прошлого периода — нужно признать недоплату единого налога и уплатить «самоштраф» согласно п. 50.1 НКУ. Поэтому в ситуации, изложенной в вопросе, рекомендуем все же включать доход от реализации «переходных» товаров в базу обложения налогом на прибыль с соответствующим пояснением в декларации.

Оформи подписку и читай все Подписаться на журнал

Похоже, что вы используете блокировщик рекламы :(

Чтобы пользоваться всеми функциями сайта, добавьте нас в исключения!

Как отключить