Из предыдущей статьи вы уже знаете правила, по которым начисляются налоговые обязательства согласно ст. 199 НКУ. Одной из самых важных составляющих этого механизма является составление специальной налоговой накладной (НН).
Из п. 199.1 НКУ мы видим, что эта НН имеет следующие характеристики:
1) должна быть сводной;
2) должна быть составлена не позднее последнего дня отчетного (налогового) периода;
3) должна быть зарегистрирована в ЕРНН;
4) должна быть составлена на общую сумму части уплаченного (или начисленного) НДС, соответствующей доле использования таких товаров/услуг, необоротных активов в необлагаемых операциях.
Исходя из этих принципов, можно сделать первый важный вывод:
НН, составляемая согласно п. 199.1 НКУ, является случаем подобным составлению сводной НН согласно п. 198.5 НКУ
Поэтому ее не следует путать со сводной НН, которая составляется согласно п. 201.4 НКУ на непрерывные или ритмичные поставки.
С другой стороны, это значит, что правила, по которым составляется указанная сводная НН, согласно п. 199.1 НКУ должны быть аналогичны тем, которые предусмотрены для «обычных» сводных НН из п. 198.5 НКУ. Именно такой вывод следует, в частности, из письма ГФСУ от 07.08.2015 г. № 29163/7/99-99-19-03-02-17 (далее — письмо № 29163/7/99-99-19-03-02-17), в котором налоговики предоставляют разъяснение о том, как заполнять сводные НН, о которых говорит п. 198.5 НКУ. Там они не забывают упомянуть также и о п. 199.1 НКУ. Некоторые разъяснения в части заполнения сводной НН содержатся также в консультации из БЗ, подкатегория 101.19, правда, уже без упоминания о п. 199.1 НКУ.
В дальнейшем для удобства восприятия представим правила составления «распределительной» НН в виде таблиц. Начнем с заглавной части.
Заполнение заглавной части НН, которая составляется согласно п. 199.1 НКУ
| Название графы | Порядок заполнения |
| «Дата складання податкової накладної» | Указывается дата составления НН. Эта дата не может быть позднее последнего дня отчетного (налогового) периода. Требования о формате даты прописаны в п. 4 Порядка № 957 |
| «Порядковий номер» | Порядковый номер НН указывается в общем порядке (с учетом требований, определенных п. 5 Порядка № 957) |
| «Особа (платник податку) – продавець» | Указывается наименование предприятия, составляющего налоговую накладную |
| «Особа (платник податку) – покупець» | В графе, предназначенной для наименования покупателя, предприятие, составляющее НН, указывает собственные данные ( абзац четвертый п. 12 Порядка № 957) |
| «Індивідуальний податковий номер продавця» | Указывается ИНН предприятия, составляющего налоговую накладную |
| «Індивідуальний податковий номер покупця» | Указывается условный ИНН — «400000000000» ( абзац четвертый п. 12 Порядка № 957) |
| «Не видається покупцю (тип причини)» | В этой графе проставляется значок «Х», поскольку НН остается у продавца, а также указывается тип причины, на основании которой составляется НН. В нашем случае НН составляется в связи с начислением налоговых обязательств на долю стоимости товаров (работ, услуг) в необлагаемых операциях. Поэтому в «распределительной» НН может указываться: (1) тип причины «08» (если идет речь о частичном использовании в необъектных операциях); (2) тип причины «09» (если идет речь о частичном использовании в льготированных операциях). Причем если у вас есть одновременное частичное использование, как в необъектных, так и в льготированных операциях, возникает вопрос о составлении двух отдельных НН. Одну — для части необлагаемых необъектных операций, другую — для части необлагаемых льготированных операций. То, что налоговики хотят видеть отдельные сводные НН для разных случаев их составления, предусмотренных п. 198.5 НКУ, было известно еще со времен выхода письма № 29163/7/99-99-19-03-02-17. А мы выразили такое предположение еще до появления указанного письма (читайте наш комментарий к Закону № 643 в «Налоги и бухгалтерский учет», 2015, № 64). Но касается ли это сводных НН, составляемых согласно п. 199.1 НКУ, — налоговики не уточнили. Сейчас в своих разъяснениях налоговики однозначно настаивают, что касается. И что в том случае, если было одновременное использование приобретенных товаров частично в налогооблагаемых, частично в необъектных, а частично в льготированных операциях — нужно составлять две сводные НН (см. письмо ГФСУ от 31.12.2015 г. № 48122/7/99-99-19-03-02-17). То есть часть необлагаемых операций («антиЧВ» или же 100 % - ЧВ) нужно еще дополнительно распределить между необъектными и льготированными операциями. Впрочем, даже если вы составите одну сводную НН на общую долю необлагаемых операций, вряд ли это будет серьезным нарушением. Так как такие НН не выдаются покупателю и главное в отношении них — своевременно отразить налоговые обязательства в декларации. Тогда вам не грозит даже админштраф за несвоевременную регистрацию НН (не говоря уже о штрафах согласно ст. 1201 НКУ, эти штрафы вообще налагаются только на НН, которые выдаются конкретному покупателю). Остается разве что «общий» админштраф за нарушение правил налогового учета, однако вероятность, что даже его наложат, — далеко не стопроцентная |
Остальные реквизиты, а именно местонахождение (налоговый адрес) продавца, местонахождение (налоговый адрес) покупателя, номер телефона (продавца и покупателя), вид гражданско-правового договора, его номер и дата и форма проведенных расчетов, заглавной части сводной НН, могут не заполняться. Несмотря даже на то, что абзац четвертый п. 12 Порядка № 957 предусматривает в этом случае во всех графах заглавной части, предназначенных для покупателя (кроме ИНН), указывать данные продавца. Налоговики (см. подкатегорию 101.19 БЗ) заявляют, что эти реквизиты могут не заполняться, поскольку они не являются обязательными согласно п. 201.1 НКУ.
Теперь переходим к табличной части. Здесь все несколько сложнее, но и разъяснений налоговиков больше .
Заполнение табличной части НН, которая составляется согласно п. 199.1 НКУ
| Номер графы | Название графы | Порядок заполнения |
| 2 | «Дата виникнення податкового зобов'язання (постачання, оплати)» | Указывается дата составления налоговой накладной (не позднее последнего дня отчетного периода) |
| 3 | «Номенклатура товарів / послуг продавця» | Налоговики рекомендуют в этой графе указывать только номера и даты налоговых накладных, полученных от поставщиков по приобретенным товарам/услугам, необоротным активам, использованным (предназначенным для использования) в необлагаемых операциях. То есть, если «двойной» товар зашел по НН, составленной от 03.12.2015 г. № 230, то здесь указываем только «ПН від 03.12.2015 р. № 230» |
| 5.1 | «Одиниця виміру товару/ послуги умовне позначення (українське)» | Проставляется условное обозначение единицы измерения «грн.». Причем это условное обозначение указывается без кода (графу 5.2 оставляем пустой). О графе 5.2 еще поговорим подробнее ниже. |
| 8 / 9 | «Обсяги постачання (база оподаткування) без урахування ПДВ, що підлягають оподаткуванню за ставками…» | Указывается общая часть стоимости товара/услуги, необоротного актива, на которую начисляется НДС согласно п. 199.1 НКУ. То есть здесь указывается тот объем поставки, который приходится на «антиЧВ». В зависимости от размера ставки, начисленной при их приобретении (20 % или 7 %), указанная сумма попадет или в графу 8, или в графу 9 |
| 13 | «Загальна сума коштів, що підлягає сплаті» | Указывается общая стоимость товаров/услуг, необоротных активов по всем перечисленным в графе 3 налоговым накладным. Фактически — сумма графы 8 и графы 9 |
| розділ III | «Податок на додану вартість» | В графах 8 и 9 указывается сумма НДС, исчисленная по ставке (соответственно 20 % или 7 %). При начислении налоговых обязательств используется та ставка, которая применялась при приобретении товаров/услуг, необоротных активов, которые частично используются в необлагаемых операциях. Общая сумма НДС указывается в графе 13 |
| розділ IV | «Загальна сума з ПДВ» | Указывается общая сумма операций вместе с НДС по ставке 20 % (графа 8), по ставке 7 % (графа 9) и всего (графа 13) |
Остальные графы «распределительной» сводной НН, а именно графы 4, 5.2, 6, 7, 10, 11 и 12 не заполняются. Здесь следует отметить, что в письме № 48122/7/99-99-19-03-02-17 налоговики настаивают, чтобы в «пересчетных» РК графа 5.2 заполнялась (код «2454»). Поэтому не исключено, что они захотят, чтобы и в «распределительной» НН графа 5.2 заполнялась так же. Но считаем, что в НН эту графу заполнять не нужно, и даже если налоговики выразят желание видеть ее заполненной, не нужно «исправлять» все «распределительные» сводные НН, составленные начиная с 1 июля 2015 года. Тем более налоговики сами разъяснили в письме № 29163/7/99-99-19-03-02-17: в сводных НН графа 5.2 не заполняется.
В заключение закрепим наши знания о «распределительной» НН конкретным примером заполнения.
Пример. ООО «Бусел» (ИНН — 135792468091) приобрело в ноябре детали для ремонта компьютеров по НН от 18.11.2015 г. № 26 на сумму 7200 грн. (в том числе НДС 20 % — 1200 грн.) и вату медицинскую по НН от 07.11.2015 г. № 11 на сумму 4280 грн. (в том числе НДС 7 % — 280 грн.). Указанные товары частично используются в налогооблагаемых операциях, частично — в освобожденных от налогообложения. Текущее значение ЧВ составляет 75 %.
Поскольку ЧВ составляет 75 %, соответственно «антиЧВ» равна 100 % - 75 % = 25 %.
Соответственно доля, приходящаяся на необлагаемые операции, составляет:
— по деталям для ремонта компьютера: 6000 грн. х 25 % = 1500 грн., соответственно сумма налогового обязательства по НДС составляет 1500 грн. х х 20 % = 300 грн.;
— по вате медицинской: 4000 грн. х 25 % = 1000 грн., соответственно сумма налогового обязательства по НДС составляет 1000 грн. х 7 % = 70 грн.
В этом случае налоговая накладная будет заполнена так, как показано на рис. 1.
выводы
«Распределительная» НН, составленная согласно п. 199.1 НКУ, является отдельным случаем сводной НН, составление которой предусмотрено п. 198.5 НКУ и заполняется аналогичным способом.
Если у предприятия есть одновременное частичное использование и в необъектных, и в льготированных поставках — налоговики намекают на дополнительное распределение «АнтиЧВ», и хотят, чтобы были составлены две отдельные сводные НН с типом причины «08» и «09». Однако, по нашему мнению, не будет серьезным нарушением, если плательщик сделает распределение в одной сводной НН.
Вместо номенклатуры в «распределительной» НН налоговики советуют указывать номера и даты «входящих» НН, по которым были приобретения с НДС для «двойного» использования.
