Декларация по налогу на прибыль. Приложения к декларации (ч. 2)

В избранном В избранное
Печать
Царевская Татьяна, Вишневский Михаил, Панченко Людмила, налоговые эксперты
Налоги и бухгалтерский учет Январь, 2016/№ 8

Приложение РІ — разницы

Это совершенно новое приложение, появившееся благодаря Закону № 71. Из всех 9 приложений к налоговоприбыльной декларации приложение РІ наиболее «массивное». Предназначено оно для расшифровки и определения общей величины разниц, на которые увеличивают/уменьшают бухгалтерский финрезультат.

Приложение РІ включает 4 раздела:

— раздел 1 — амортизационные разницы ( ст. 138 НКУ );

— раздел 2 — разницы при формировании резервов (обеспечений) ( ст. 139, 141 НКУ);

— раздел 3 — разницы по финансовым операциям ( ст. 140 НКУ);

— раздел 4 — прочие разницы (в частности: при продаже и другом отчуждении ценных бумаг согласно ст. 141 НКУ, «переходные» разницы по подразд. 4 разд. ХХ НКУ).

В левой части приложения РІ собраны разницы, увеличивающие финрезультат до налогобложения, а в правой — уменьщающие бухфинрезультат.

Заметьте! В увязке с приложением РІ высокодоходники и малодоходники-добровольцы заполняют также приложения:

АМ — о начисленной налоговой амортизации — строка 1.2.1;

ЦП — если были операции с ценными бумагами — строка 4.1.3.

При осуществлении контролируемых операций высокодоходники подают еще и приложение ТЦ к строкам 3.1.3 и 3.1.4 приложения РІ.

В строке 3.2.4 приложения РІ как уменьшающая разница «сидят» «старые» убытки — отрицательное значение объекта налогообложения прошлых лет

Напомним, «старые» убытки — это та специ­фическая разница, которую учитывают все без исключения (!) плательщики. Ведь и высокодоходники, и малодоходники корректируют финрезультат на убытки прошлых лет ( пп. 134.1.1, 140.4.2 НКУ).

Поэтому, если у малодоходников за плечами оказались «старые» убытки и за счет этого они планируют уменьшить объект обложения налогом на прибыль по итогам отчетного периода, им нужно подавать приложение РІ с заполненной «убыточной» строкой 3.2.4.

Обратите внимание! В заключительный раздел 4 приложения РІ вошли корректировки по переходным операциям 2014 — 2015 гг. (из подразд. 4 разд. ХХ НКУ).

Что это за случаи? Например, когда в бухучете в 2014-м уже показали бухдоходы/бухрасходы, а налоговые доходы/расходы согласно старым правилам могли признать только «по деньгам» (т. е. на дату поступления/перечисления средств на банковский счет или в кассу). При этом сами деньги прошли позже — получены/уплачены уже в 2015 году.

Тогда нужны корректировки:

— на сумму поступивших денежных средств увеличивают финрезультат до налого­обложения ( абзац первый п. 18 подразд. 4 разд. ХХ НКУ, строка 4.1.15 приложения РІ);

— на сумму уплаченных денежных средств уменьшают финрезультат до налого­обложения ( абзац второй п. 18 подразд. 4 разд. ХХ НКУ, строка 4.2.10 приложения РІ).

Так, например, «по деньгам» до 2015 года в налоговых доходах могли очутиться договорные санкции (штрафы, неустойки и пеня; «старый» п. 137.13 НКУ),­ а также суммы получаемого страхового возмещения («старый» п.п. 140.1.6 НКУ). Поэтому, если такие суммы начислили в бухучете еще в 2014-м, а получили уже в 2015-м, их прибавляют к финрезультату до налогообложения (через строку 4.1.15 приложения РІ).

К слову, пока ничего не остается, как в этих же строках приложения РІ показывать корректировки и бывшим единоналожникам, ставшим «прибыльщиками». Так, если на едином налоге была отгрузка, а оплата пришла уже на общей системе — финрезультат увеличивают (строка 4.1.15). И наоборот, если на едином налоге пришла оплата, а на общей отгрузили товар — финрезультат уменьшают (строка 4.2.10). Впрочем, налоговики считают, что в данном случае разницы считать нельзя. По крайней мере в случае, когда до перехода на общую систему налогоплательщик получил оплату, а после перехода – отгрузит товар (БЗ 102.08.06, см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2015, № 104, с. 19). Но такой их подход приведет к двойному налогообложению. Причем интересно — так же ли они отреагируют в случае, когда до перехода на общую систему был отгружен товар, а после перехода — получена оплата (при их подходе сделка выпадает из налогообложения)?

Кроме того, свои увеличивающие (строки 4.1.12, 4.1.13, 4.1.14) и уменьшающие (строки 4.2.7, 4.2.8, 4.2.9) финрезультат корректировки возможны по переходной сомнительной задолженности ( п. 17 подразд. 4 разд. ХХ НКУ).

Расходы по «переходным» резервам на оплату отпусков ( п. 24 подразд. 4 разд. ХХ НКУ) отражают в строке 4.2.12 приложения РІ. На значение этой разницы финрезультат до налогообложения уменьшают.

Напомним также о позитивном решении вопроса с возвратной финпомощью, полученной плательщиком до 01.01.2015 г. от неплательщиков налога на прибыль и возвращенной в 2015 году. Налоговики согласились с тем, что на возвращенную в 2015 году сумму такой финпомощи плательщик все-таки может уменьшить финрезультат до налогообложения, воспользовавшись нормой из абзаца второго п. 18 подразд. 4 разд. XX НКУ (см. письмо ГФСУ от 18.06.2015 г. № 12810/6/99-99-19-02-02-15 и консультацию в подкатегории 102.08.06 БЗ). Возвращенные суммы такой финпомощи показывают в строке 4.2.10 приложения РІ.

Корректировки по переходным операциям (а именно: по подразд. 4 разд. ХХ НКУ) проводят как высокодоходники, так и малодоходники. В таком случае последние также подают приложение РІ с заполненными строками раздела 4 «Інші різниці»

На заключительном этапе составления приложения РІ в нем отдельно суммируют все увеличивающие (строка 01) и все уменьшающие (строка 02) корректировки. Потом из первой величины вычитают вторую: стр. 01 - стр. 02. Это и есть итоговая сумма разниц, на которую корректируют (увеличивают или уменьшают) бухгалтерский финрезультат (строка 03).

Итог подсчета всех разниц (увеличивающих и уменьшающих финрезультат) из приложения РІ переносят с соответствующим знаком («+» или «-») в специально отведенную для этого строку 03 основной части декларации.

Таблица 5. Порядок заполнения приложения РІ к декларации по налогу на прибыль

Код строки

Название разницы

1. Різниці, які виникають при нарахуванні амортизації необоротних активів ( стаття 138 розділу III Податкового кодексу України)

1.1.1

Сума нарахованої амортизації основних засобів або нематеріальних активів відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності ( пункт 138.1 статті 138 розділу III Податкового кодексу України)

В этой строке отражают сумму начисленной бухгалтерской амортизации основных средств и нематериальных активов ( п. 138.1 НКУ). То есть здесь показывают всю начисленную в течение отчетного периода бухамортизацию, которую накапливают по кредиту субсчетов:

131 «Износ основных средств»;

132 «Износ прочих необоротных материальных активов»;

133 «Накопленная амортизация нематериальных активов»;

135 «Износ инвестиционной недвижимости» — если предприятие оценивает инвестиционную недвижимость по первоначальной стоимости (см. письма ГФСУ от 11.12.2015 г. № 26445/6/99-99-19-02-02-15 и от 17.12.2015 г. № 27011/6/99-99-19-02-02-15).

Здесь же, по идее, отражают сумму бухамортизации, начисленную на долгосрочные биологические активы по кредиту субсчета 134 «Накопленная амортизация долгосрочных биологических активов». Ведь с точки зрения налогообложения прибыли такие активы относятся к прочим необоротным, амортизация которых также подлежит корректировке.

Вполне очевидно, что часть амортизации, отраженная по кредиту соответствующего субсчета счета 13 «Износ (амортизация) необоротных активов», могла еще не повлиять на бухгалтерский финрезультат отчетного периода. Ведь на конец такого периода она могла зависнуть в составе:

— капитальных инвестиций (сальдо по Дт сч. 15);

— незавершенного производства (сальдо по Дт сч. 23);

— остатков готовой продукции (сальдо Дт сч. 26).

Между тем, корректировать п. 138.1 НКУ требует именно сумму начисленной бухамортизации.

Учтите! В подсчете амортизационной разницы участвуют также МНМА, о чем свидетельствует строка с кодом А11 приложения АМ. Поэтому бухамортизацию таких объектов тоже включают в состав показателя строки 1.1.1 приложения РІ (хотя это не соответствует НКУ, ведь разницы рассчитываются по основным средствам, а МНМА таковыми не являются). Сюда же заносят и амортизацию непроизводственных, с точки зрения налогообложения, основных средств.

Разница, отраженная в этой строке, увеличивает бухгалтерский финрезультат

1.1.2

Сума уцінки та втрат від зменшення корисності основних засобів або нематеріальних активів, включених до витрат звітного періоду відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності ( пункт 138.1 статті 138 розділу III Податкового кодексу України)

В данной строке приводят суммы ( п. 138.1 НКУ):

1) уценки остаточной стоимости основных средств и нематериальных активов, которые в отчетном периоде попали в бухгалтерские расходы: Дт 975 — Кт 10, 12;

2) потерь от уменьшения полезности объектов необоротных активов, включенные в состав прочих расходов: Дт 972 — Кт 131, 133.

Эта «уценочная» разница увеличивает бухгалтерский финрезультат

1.1.3

Сума залишкової вартості окремого об’єкта основних засобів або нематеріальних активів, визначеної відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку, у разі ліквідації або продажу такого об’єкта ( пункт 138.1 статті 138 розділу III Податкового кодексу України)

В эту строку заносят бухгалтерскую остаточную стоимость проданных и ликвидированных в отчетном периоде основных средств и нематериальных активов ( п. 138.1 НКУ).

Внимание! Остаточную стоимость «продажного» объекта нужно принимать на уровне той суммы, которая зафиксирована при его переводе в необоротные активы, удерживаемые для продажи (Дт 286 — Кт 10, 11, 12).

Дело в том, что в соответствии с п. 9 разд. ІІ П(С)БУ 27 [7], если переведенные на субсчет 286 необоротные активы не будут реализованы до даты баланса, то тогда в бухучете и финотчетности их отражают по меньшей из двух стоимостей — балансовой стоимости или чистой стоимости реализации.

Если балансовая стоимость объекта окажется выше чистой стоимости реализации, то сумму превышения относят к прочим операционным расходам (Дт 946 — Кт 286). Правда, впоследствии стоимость таких «продажных» активов на счете 286 может быть и увеличена (Дт 286 — Кт 719), но только в пределах их балансовой стоимости (т. е. не более проведенного до этого уменьшения).

Эти корректировки балансовой стоимости необоротных активов, числящихся на субсчете 286, не являются уценками/дооценками. Поэтому их не учитывают при расчете «уценочно-дооценочных» разниц.

Соответственно, не должны они влиять и на величину «продажной» разницы.

Важно! К продаже п.п. 14.1.202 НКУ относит также бесплатную передачу. Поэтому при безвозмездной передаче основных средств и нематериальных активов их остаточную стоимость учитывают в составе показателя этой строки: Дт 976 — Кт 10, 11, 12.

Что касается «ликвидационной» остаточной стоимости, то здесь все просто. Берем ту сумму, которая списана в состав расходов записью: Дт 976 — Кт 10, 11, 12.

Учтите! Бухгалтерская остаточная стоимость непроизводственных основных средств при их продаже/ликвидации также, по нашему мнению, должна участвовать в расчете «продажно-ликвидационной» разницы.

Эта разница увеличивает бухгалтерский финрезультат

1.2.1 АМ

Сума розрахованої амортизації основних засобів або нематеріальних активів відповідно до пункту 138.3 статті 138 розділу III Податкового кодексу України (пункт 138.2 статті 138 розділу III Податкового кодексу України)

Сюда переносят значение графы 5 строки 1.2.1 приложения АМ. То есть в этой строке отражают налоговую амортизацию основных средств и нематериальных активов, начисленную (рассчитанную) за отчетный период ( п. 138.2 НКУ).

Эта разница уменьшает бухгалтерский финрезультат

1.2.2

Сума дооцінки та вигід від відновлення корисності основних засобів або нематеріальних активів в межах попередньо віднесених до витрат уцінки та втрат від зменшення корисності основних засобів або нематеріальних активів відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності ( пункт 138.2 статті 138 розділу III Податкового кодексу України)

В данной строке показывают ( п. 138.2 НКУ) сумму:

1) дооценки остаточной стоимости основных средств и нематериальных активов в пределах предыдущих уценок, попавших в расходы: Дт 10, 12 — Кт 746. Заметьте: вершок (превышение дооценки над суммой предыдущих уценкок) в доход не попадает — эта сумма увеличивает капитал в дооценках (Дт 10 — Кт 411, Дт 12 — Кт 412). В эту строку ее также не включают. Кроме того, если в предыдущих отчетных периодах уценка не проводилась, то финрезультат до налогообложения на сумму дооценок не корректируют (см. письмо МГУ ГФСУ от 04.12.2015 г. № 26508/10/28-10-06-11);

2) выгод от восстановления полезности основных средств и нематериальных активов в пределах потерь от уменьшения полезности, отнесенных на расходы: Дт 131, 133 — Кт 742.

Эта разница уменьшает бухгалтерский финрезультат

1.2.3

Сума залишкової вартості окремого об’єкта основних засобів або нематеріальних активів, визначеної з урахуванням положень статті 138 розділу III Податкового кодексу України, у разі ліквідації або продажу такого об’єкта ( пункт 138.2 статті 138 розділу III Податкового кодексу України)

В этой строке отражают налоговую остаточную стоимость ликвидированных/проданных основных средств и нематериальных активов, определенную по правилам НКУ ( п. 138.2 НКУ). Сюда же включают остаточную стоимость бесплатно переданных объектов.

Обратите внимание! «Продажной» остаточной стоимостью будет тот показатель, который зафиксирован в налоговом учете при переводе объекта на субсчет 286, без учета корректировки (уменьшения) стоимости объекта. Ведь согласно термину «остаточная стоимость», приведенному в п.п. 14.1.9 НКУ , ее определяют как разницу между первоначальной стоимостью и суммой рассчитанной амортизации в соответствии с положениями раздела III НКУ. То есть речь идет лишь об амортизации, про другие увеличения/уменьшения стоимости ничего не сказано (в частности, на сумму корректировки балансовой стоимости необоротных активов согласно п. 10 П(С)БУ 27 [7]).

Для целей налогообложения объекты, переведенные в категорию активов, удерживаемых для продажи, расцениваются просто как выведенные из эксплуатации (см. письмо ГФСУ от 20.07.2015 г. № 15174/6/99-99-19-02-02-15).

Учтите! Ввиду того, что налоговую амортизацию на непроизводственные основные средства не начисляют, их «продажная» остаточная стоимость будет равняться первоначальной стоимости, определенной по правилам бухучета. Такой же позиции придерживаются и налоговики (см. письмо МГУ ГФСУ от 04.12.2015 г. № 26522/10/28-10-06-11).

Эта разница уменьшает бухгалтерский финрезультат

2. Різниці, що виникають при формуванні резервів (забезпечень) ( статті 139, 141 розділу III Податкового кодексу України)

Забезпечення для відшкодування наступних (майбутніх) витрат ( пункт 139.1 статті 139 розділу III Податкового кодексу України)

2.1.1

Сума витрат на формування резервів та забезпечень для відшкодування наступних (майбутніх) витрат (крім забезпечень на відпустки працівникам та інших виплат, пов’язаних з оплатою праці, та резервів, визначених пунктами 139.2 — 139.3 статті 139 розділу III Податкового кодексу України) відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності (підпункт 139.1.1 пункту 139.1 статті 139 розділу III Податкового кодексу України)

В данной строке отражают общую величину созданных по бухучетным правилам резервов и обеспечений для возмещения предстоящих (будущих) расходов ( п.п. 139.1.1 НКУ).

Обратите внимание: п.п. 139.1.1 НКУ не предусматривает корректировок по обеспечениям:

— на оплату отпусков работникам (субсчет 471 «Обеспечение выплат отпусков»);

— других выплат, связанных с оплатой труда (субсчет 477 «Обеспечение материального поощрения»).

Поэтому в целях заполнения этой строки берут обороты по кредиту субсчетов:

— 472 « Дополнительное пенсионное обеспечение»;

— 473 «Обеспечение гарантийных обязательств»;

— 474 «Обеспечение прочих расходов и платежей»;

— 475 «Обеспечение призового фонда (резерв выплат)»;

— 476 «Резерв на выплату джек-пота, не обеспеченного оплатой участия в лотерее».

Эта разница увеличивает бухгалтерский финрезультат

2.2.1

Сума витрат (крім оплати відпусток працівникам та інших виплат, пов’язаних з оплатою праці, та резервів, визначених пунктами 139.2 — 139.3 статті 139 розділу III Податкового кодексу України), які відшкодовані за рахунок резервів та забезпечень, сформованих відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності ( підпункт 139.1.2 пункту 139.1 статті 139 розділу III Податкового кодексу України)

Сюда заносят сумму расходов, которые фактически возмещены за счет сформированных в бухгалтерском учете резервов и обеспечений ( п.п. 139.1.2 НКУ). Исключения составляют обеспечения:

— на оплату отпусков работникам (субсчет 471);

— других выплат, связанных с оплатой труда (субсчет 477).

Таким образом, показатель этой строки формируют на основании дебетовых оборотов по субсчетам 472, 473, 474, 475 и 476.

Эта разница уменьшает бухгалтерский финрезультат

2.2.2

Сума коригування (зменшення) резервів та забезпечень для відшкодування наступних (майбутніх) витрат (крім забезпечень на відпустки працівникам та інших виплат, пов’язаних з оплатою праці, та резервів, визначених пунктами 139.2 — 139.3 статті 139 розділу III Податкового кодексу України), на яку збільшився фінансовий результат до оподаткування відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності ( підпункт 139.1.2 пункту 139.1 статті 139 розділу III Податкового кодексу України)

В этой строке отражают сумму корректировки (в сторону уменьшения) резервов и обеспечений для возмещения предстоящих (будущих) расходов, на величину которой был увеличен бухгалтерский финрезультат отчетного периода ( п.п. 139.1.2 НКУ). В бухучете — это оборот по Дт субсч. 472, 473, 474, 475 и 476 с Кт субсч. 719.

Опять же, «за бортом» оставляют корректировки обеспечений, учитываемых на субсчетах 471, 477.

Эта разница уменьшает бухгалтерский финрезультат

Резерв сумнівних боргів ( пункт 139.2 статті 139 розділу III Податкового кодексу України)

2.1.2

Сума витрат на формування резерву сумнівних боргів відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності ( підпункт 139.2.1 пункту 139.2 статті 139 розділу III Податкового кодексу України)

Здесь показывают сумму отраженных в бухгалтерском учете расходов на создание резерва сомнительных долгов: Дт 944 — Кт 38. Так предписывает поступать п.п. 139.2.1 НКУ , и это подтверждают фискалы (см. письма ГФСУ от 29.10.2015 г. № 22910/6/99-99-19-02-02-15 и от 01.12.2015 г. № 25677/6/99-99-19-02-02-15, консультацию в подкатегории 102.08.06 БЗ). То есть «снимаем» бухгалтерские расходы в полном объеме.

Эта разница увеличивает бухгалтерский финрезультат

2.1.3

Сума витрат від списання дебіторської заборгованості, яка не відповідає ознакам, визначеним підпунктом 14.1.11 пункту 14.1 статті 14 розділу I Податкового кодексу України, понад суму резерву сумнівних боргів ( підпункт 139.2.1 пункту 139.1 статті 139 розділу III Податкового кодексу України/p>

В эту строку заносят только ту часть «безнадежной» дебиторки, которая ( п.п. 139.2.1 НКУ):

1) не (!) вписывается в критерии п.п. 14.1.11 НКУ;

2) превысила величину созданного резерва сомнительных долгов (счет 38 «Резерв сомнительных долгов»);

3) попала в бухгалтерские расходы, минуя счет 38: Дт 944 — Кт 36, 37.

А вот на вершок списанной напрямую на расходы (Дт 944) «безнадежки», которая соответствует критериям налоговой безнадежности, никаких разниц не возникает.

Эта разница увеличивает бухгалтерский финрезультат

2.2.3

Сума коригування (зменшення) резерву сумнівних боргів, на яку збільшився фінансовий результат до оподаткування відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності ( підпункт 139.2.2 пункту 139.2 статті 139 розділу III Податкового кодексу України)

В данной строке приводят сумму корректировки резерва сомнительных долгов в сторону уменьшения ( п.п. 139.2.2 НКУ).

Ее осуществляют, если в результате проведенной инвентаризации остаток резерва сомнительных долгов на конец отчетного периода окажется меньше, чем кредитовое сальдо счета 38. При этом величину уменьшения определяют как разницу между рассчитанной величиной резерва на конец отчетного периода и сальдо по кредиту счета 38 на ту же дату. Отражают это записью: Дт 38 — Кт 719. Обратите внимание, здесь указывается именно корректировка резерва, а не его списание (проводка Дт38 — Кт36,37 здесь не отражается, письмо ГФСУ от 22.12.2015 г. № 27433/6/99-99-19-02-02-15).

Эта разница уменьшает бухгалтерский финрезультат

Страховий резерв банків ( пункт 139.3 статті 139 розділу III Податкового кодексу України)

2.1.4

Сума перевищення розміру резерву банку або небанківської фінансової установи станом на кінець податкового (звітного) періоду над лімітом, який визначається відповідно до підпункту 139.3.3 пункту 139.3 статті 139 розділу III Податкового кодексу України (підпункт 139.3.3 пункту 139.3 статті 139 розділу III Податкового кодексу України)

Эту строку заполняют банки и небанковские финансовые учреждения. Остальные предприятия проставляют прочерк

2.1.5

Сума використання резерву банком або небанківською фінансовою установою для списання (відшкодування) активу, який не відповідає ознакам, визначеним підпунктом 14.1.11 пункту 14.1 статті 14 розділу I Податкового кодексу України, крім суми, що списується за рахунок тієї частини резерву, на яку збільшувався фінансовий результат до оподаткування у зв’язку з перевищенням над лімітом ( підпункт 139.3.3 пункту 139.3 статті 139 розділу III Податкового кодексу України)

Эту строку заполняют банки и небанковские финансовые учреждения. Остальные предприятия проставляют прочерк

2.2.4

Сума списання активу банком або небанківською фінансовою установою, який відповідає ознакам, визначеним підпунктом 14.1.11 пункту 14.1 статті 14 розділу I Податкового кодексу України, у розмірі, що відшкодовується за рахунок тієї частини резерву, на яку збільшувався фінансовий результат до оподаткування у зв’язку з перевищенням над лімітом ( підпункт 139.3.4 пункту 139.3 статті 139 розділу III Податкового кодексу України)

Эту строку заполняют банки и небанковские финансовые учреждения. Остальные предприятия проставляют прочерк

2.2.5

Сума списання банком або небанківською фінансовою установою у попередніх звітних періодах активу, який у звітному періоді набув ознак, визначених підпунктом 14.1.11 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України ( підпункт 139.3.4 пункту 139.3 статті 139 розділу III Податкового кодексу України)

Эту строку заполняют банки и небанковские финансовые учреждения. Остальные предприятия проставляют прочерк

2.2.6

Сума зменшення витрат банком або небанківською фінансовою установою від розформування (зменшення) тієї частини резерву, на яку збільшувався фінансовий результат до оподаткування у зв’язку з перевищенням над лімітом ( підпункт 139.3.4 пункту 139.3 статті 139 розділу III Податкового кодексу України)

Эту строку заполняют банки и небанковские финансовые учреждения. Остальные предприятия проставляют прочерк

2.2.7

Сума доходів (зменшення витрат) банку або небанківської фінансової установи від погашення заборгованості, списаної за рахунок тієї частини резерву, на яку збільшувався фінансовий результат до оподаткування у зв’язку з перевищенням над лімітом ( підпункт 139.3.4 пункту 139.3 статті 139 розділу III Податкового кодексу України)

Эту строку заполняют банки и небанковские финансовые учреждения. Остальные предприятия проставляют прочерк

3. Різниці, які виникають при здійсненні фінансових операцій ( стаття 140 Податкового кодексу України)

3.1.1

Сума перевищення нарахованих у бухгалтерському обліку процентів за кредитами, позиками та іншими борговими зобов’язаннями над 50 відсотками суми фінансового результату до оподаткування, фінансових витрат та суми амортизаційних відрахувань за даними фінансової звітності звітного податкового періоду, в якому здійснюється нарахування таких процентів ( пункт 140.2 статті 140 розділу III Податкового кодексу України)

В этой строке отражают разницы по процентам ( п. 140.2 НКУ).

Напомним, их считают в том случае, если выполняются два условия одновременно:

1) долговые обязательства, определенные в п. 140.1 НКУ, возникли по операциям со связанными лицами-нерезидентами;

2) сумма таких долговых обязательств (ДО) превышает сумму собственного капитала (СК) в 3,5 раза (для финучреждений и лизинговых компаний — в 10 раз), т. е.:

ДО > СК в 3,5 раза.

Так что сперва важно «провериться» на условия:

— во-первых, позаимствовано ли что-то у связанных лиц нерезидентов (заметьте: не у вообще «любых» нерезидентов, а именно у нерезидентов связанных лиц; определение «связанные лица» см. в п.п. 14.1.159 НКУ) и

— во-вторых, насколько велики эти заимствования — превышают ли они величину собственного капитала в 3,5 раза? Причем для этого сравнения берут усредненные (среднеарифметические — т. е. «на начало» и «на конец» отчетного периода) величины долговых обязательств и собственного капитала ( п. 140.2 НКУ).

Если ответы на оба вопроса утвердительные (т. е. оба условия соблюдаются: есть долговые обязательства (кредит, заем и т. п.) от связанных лиц — нерезидентов и эти обязательства внушительные, т. е. больше собственного капитала в 3,5 раза), то в налоговом учете по процентам, возникшим по операциям со связанными лицами — нерезидентами, считают разницы.

Кстати, о том, что разницы в таком случае считают именно по процентам со связанными лицами — нерезидентами (а не по всем процентам), говорилось в письме ГФСУ от 05.10.2015 г. № 21052/6/99-99-19-02-02-15 и в «Вестнике. Право знать все о налогах и сборах», 2015, № 34, с. 9.

А потому, например, проценты по кредитам от резидентов или от «несвязанных» нерезидентов под ограничения из п. 140.2 НКУ не попадают. В общем, по таким процентам «процентные» разницы считать не нужно. И сам размер долгосрочных обязательств в таких случаях уже никакой роли не играет.

Также, считаем, под требования пп. 140.1 — 140.3 НКУ не подпадают проценты, включаемые при создании квалификационного актива в его себестоимость (т. е. которые в бухучете капитализируют по правилам П(С)БУ 31

«Финансовые расходы», утвержденного приказом МФУ от 28.04.2006 г. № 415). По ним «процентную» разницу определять не нужно.

Обратите внимание! При отрицательном собственном капитале всегда есть превышение в 3,5 раза. То есть когда собственный капитал отрицательный (независимо от величины минуса), предприятию нужно рассчитывать разницы по процентам за кредит от связанного лица — нерезидента.

Как посчитать по процентам разницу, говорит п. 140.2 НКУ. В нем сказано: финансовый результат до налогообложения увеличивается на сумму превышения (Спрев) процентов по кредитам, займам и другим долговым обязательствам, начисленным в бухучете (СП), над 50 % суммы финансового результата до налогообложения (ФР), финансовых расходов (Рфин) и амортизационных отчислений (Ао) по данным финотчетности отчетного налогового периода, в котором происходит начисление процентов.

Проще говоря, для расчета разницы величину начисленных процентов сопоставляют с 50 % (т. е. 1/2) от «грязного» финрезультата, определенного без учета финрасходов и амортотчислений (по сути дела, речь идет о достаточно известном показателе EBITDA). На языке формул это выглядит так:

Спрев = СП - (ФР + Рфин +Ао)/2.

И если процентов «многовато» (т. е. возникла сумма превышения), то на сумму превышения (Спрев) при расчете налога на прибыль увеличивают финрезультат. Одним словом, возникает «увеличивающая» разница (увеличивает финрезультат до налогообложения, чем корректирует (уменьшает) в налоговом учете величину расходов на проценты. В итоге «лишняя» часть процентов «связанным» нерезидентам из расходов исключается).

Именно для такой «процентной» разницы отведена данная строка 3.1.1 приложения PІ.

Заметьте! Если во второй части формулы после суммирования всех трех показателей (ФР + Рфин + Ао) сохраняется отрицательное значение, на всю сумму процентов убыточному предприятию придется увеличить финрезультат.

Кстати, подтверждают это и налоговики.

Во-первых, контролеры замечают: финрезультатом до налогообложения может быть как прибыль (стр. 2290 ф. № 2), так и убыток (стр. 2295 ф. № 2).

В свою очередь, в расчете «процентной» разницы НКУ предусматривает использовать финрезультат до налогообложения без каких-либо оговорок относительно того, что берется только финрезультат в виде прибыли. Поэтому при расчете разницы по процентам учитывают любой полученный финрезультат — как в виде прибыли, так и в виде убытка. А во-вторых, если при расчете возникло отрицательное значение (за счет превышения показателя отрицательного финрезультата над суммой финансовых расходов и амортизационных отчислений), то финансовый результат корректируют (увеличивают) на всю (!) сумму начисленных процентов по операциям со связанными лицами — нерезидентами (см. «Вестник. Право знать все о налогах и сборах», 2015, № 34, с. 10).

Иначе говоря, для предприятия в таком случае действует ограничение по отнесению процентов на расходы. Всему виной — весомые убытки. Они закрывают процентам путь в расходы. Поэтому, рассчитывая налог на прибыль, на всю сумму процентов по заимствованиям от связанного лица — нерезидента убыточному предприятию нужно увеличить финрезультат.

Если же процентов «мало» (т. е. по формуле получилось отрицательное значение), то стр.3.1.1 не заполняется (проценты учитываются без ограничения).

В бухгалтерском учете проценты начисляют проводкой: Дт 951, 952 — Кт 684. Некапитализи­руемую их величину списывают на финансовый результат записью: Дт 792 — Кт 951, 952.

Эта разница увеличивает бухгалтерский финрезультат

3.1.2

Сума відсотків та дооцінки, враховані у фінансовому результаті до оподаткування у поточному податковому (звітному) періоді на інструменти власного капіталу, перекласифіковані у фінансові зобов’язання відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності ( підпункт 140.5.8 пункту 140.5 статті 140 розділу III Податкового кодексу України)

В п.п. 140.5.8 НКУ речь идет о весьма специфических операциях (например, можно вспомнить о переклассификации привилегированных акций в финансовые обязательства).

П(С)БУ не содержат специальных норм для таких операций. В МСФО подобные операции упоминаются в параграфе 16Д МСБУ 32 «Финансовые инструменты: представление». Однако там речь идет об отнесении сумм разниц, возникающих при такой переквалификации, в состав собственного капитала, а не на финрезультат.

Поэтому составляющие показателя этой строки требуют дополнительных разъяснений и/или изменений.

Отметим, что есть «диаметрально противоположная» норма — в п.п. 140.4.3 НКУ , предусматривающая уменьшение бухфинрезультата на сумму уценки таких «инструментов», переквалифицированных в финансовые обязательства — строка 3.2.5.

Эта разница увеличивает бухгалтерский финрезультат

3.1.3 ТЦ1

Сума перевищення звичайних цін над договірною (контрактною) вартістю реалізованих товарів (робіт, послуг) при здійсненні контрольованих операцій у випадках, визначених статтею 39 розділу I Податкового кодексу України ( підпункт 140.5.1 пункту 140.5 статті 140 розділу III Податкового кодексу України)

Данная строка предназначена для «трансфертной» корректировки ( п.п. 140.5.1 НКУ).

В ней показывают сумму самостоятельной корректировки при продаже товаров (работ, услуг) согласно п.п. 39.5.4 НКУ.

Сюда переносят суммарное значение графы 15 приложения ТЦ.

Эта разница увеличивает бухгалтерский финрезультат

3.1.4 ТЦ1

Сума перевищення договірної (контрактної) вартості придбаних товарів (робіт, послуг) над звичайною ціною при здійсненні контрольованих операцій у випадках, визначених статтею 39 розділу I Податкового кодексу України ( підпункт 140.5.2 пункту 140.5 статті 140 розділу III Податкового кодексу України)

Эта строка предназначена для «трансфертной» корректировки ( п.п. 140.5.2 НКУ).

Здесь отражают сумму самостоятельной корректировки при приобретении товаров (работ, услуг) согласно п.п. 39.5.4 НКУ.

В данную строку переносят суммарное значение графы 16 приложения ТЦ.

Эта разница увеличивает бухгалтерский финрезультат

3.1.5

Сума втрат від інвестицій в асоційовані, дочірні та спільні підприємства, розрахованих за методом участі в капіталі або методом пропорційної консолідації ( підпункт 140.5.3 пункту 140.5 статті 140 розділу III Податкового кодексу України)

Данную строку заполняют предприятия, которые используют в бухучете метод участия в капитале согласно П(С)БУ 12 (п. 12) или МСФО 13 «Оценка справедливой стоимости» ( п.п. 140.5.3 НКУ).

Отметим: есть «противоположная» норма ( п.п. 140.4.1 и п. 40 подразд. 4 разд. ХХ НКУ), предписывающая уменьшать финрезультат на сумму доходов от участия в капитале других плательщиков налога на прибыль и плательщиков единого налога четвертой группы, — строка 3.2.2. Таким образом, законодатели логично хотят исключить влияние на объект обложения «чужих» финрезультатов.

Что же до упомянутого в этой строке метода пропорциональной консолидации, то формально с утратой силы
М(С)БУ 31 «Доли в совместных предприятиях» с 01.01.2013 г. такого метода уже не существует. Но в то же время в П(С)БУ 12 в разделе, посвященном учету совместной деятельности без создания юрлица (см. пп. 19 и 20), идет речь о методе, подобном методу пропорциональной консолидации. Потому есть риск, что фискалы (прибегнув к аналогии) станут требовать от плательщиков увеличения финрезультата на сумму потерь от совместной деятельности. В то же время в п.п. 140.5.3 НКУ речь идет об инвестициях, а тот же п. 19 П(С)БУ 12 говорит, что активы, задействованные в совместной деятельности без создания юрлица, не отражаются как финансовые инвестиции.

Кстати, НКУ не содержит «противоположной» нормы — по уменьшению финрезультата на сумму доходов от таких «инвестиций». Ну а в силу того, что совместная деятельность отдельно не облагается, данная корректировка выглядит несправедливой.

В бухучете потери от участия в капитале отражают записью: Дт 961, 963 — 141.

Эта разница увеличивает бухгалтерский финрезультат

3.1.6

Сума 30 відсотків вартості товарів, у тому числі необоротних активів, робіт та послуг, придбаних у неприбуткових організацій, крім випадків, коли сума вартості товарів, у тому числі необоротних активів, робіт та послуг, придбаних у таких організацій, сукупно протягом звітного (податкового) року не перевищує 50 розмірів мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 01 січня звітного (податкового) року, та крім бюджетних установ. У разі якщо сума операцій перевищує 50 розмірів мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 01 січня звітного (податкового) року, коригування фінансового результату до оподаткування проводяться на всю суму операцій ( підпункт 140.5.4 пункту 140.5 статті 140 розділу III Податкового кодексу України)

В эту строку включают сумму 30 % стоимости товаров, в том числе необоротных активов, работ и услуг, приобретенных у неприбыльщиков ( п.п. 140.5.4 НКУ).

Источник информации для заполнения строки: Дт 15, 20, 22, 23, 28, 91, 92, 93, 94.

Ограничения применяют с учетом следующего:

1) 50 размеров минимальной заработной платы (МЗП) для приобретений 2015 года составляют 60900 грн.;

2) по нашему мнению, для целей этой нормы в расчет берут стоимость товаров/работ/услуг за вычетом НДС;

3) ограничение следует понимать так:

— если общая сумма приобретений у «неприбыльщиков» за год меньше 50 МЗП, то корректировка не проводится;

— если она превысит 50 МЗП, то корректировка будет на 30 % от всей суммы приобретений (без вычета из нее 50 МЗП).

Такой подход подтвердили и фискалы (см. консультацию в подкатегории 102.08.06 БЗ);

4) для целей данной нормы, на наш взгляд, датой приобретения следует считать дату оприходования активов на баланс, а для работ/услуг — дату подписания акта (дожидаться момента отражения расходов/начисления амортизации не стоит, это ниоткуда не следует, да и в письме ГФСУ от 17.12.2015 г. № 27017/6/99-99-19-02-02-15 говорится, что бухрасходы роли не играют);

5) уменьшать в бухгалтерском учете стоимость приобретенных активов, работ или услуг на 30 % не следует, иначе вы дважды себе увеличите объект налогообложения;

6) при покупке у бюджетников корректировку не применяют.

Эта разница увеличивает бухгалтерский финрезультат

3.1.7

Сума 30 відсотків вартості товарів, у тому числі необоротних активів, робіт та послуг, придбаних у нерезидентів, що зареєстровані у державах (на територіях), зазначених у підпункті 39.2.1.2 пункту 39.2 статті 39 розділу I Податкового кодексу України ( підпункт 140.5.4 пункту 140.5 статті 140 розділу III Податкового кодексу України)

Здесь отражают сумму 30 % стоимости товаров, в том числе необоротных активов, работ и услуг, приобретенных у «типа-оффшорных» нерезидентов ( п.п. 140.5.4 НКУ).

Причем для корректировки используют договорную (контрактную) стоимость товаров (работ, услуг) независимо от того, отражены бухрасходы на их приобретение в отчетном периоде или нет (см. письмо ГФСУ от 17.12.2015 г. № 27017/6/99-99-19-02-02-15).

Источник информации для заполнения строки: Дт 15, 20, 22, 23, 28, 91, 92, 93, 94.

Уточним: в п.п. 39.2.1.2 НКУ речь идет о перечне государств (территорий), утвержденном Кабинетом Министров Украины.

В 2015 году действовало 3 таких утвержденных распоряжениями КМУ перечня, а именно:

от 25.12.2013 г. № 1042-р (действовал до 14.05.2015 г.);

от 14.05.2015 г. № 449-р (действовал с 14.05.2015 г. до 16.09.2015 г.);

от 16.09.2015 г. № 977-р (действует с 16.09.2015 г.).

Внимание! Применяют тот кабминовский перечень, который действовал на момент совершения той или иной хозяйственной операции.

Заметьте! В перечнях наряду с оффшорами присутствуют и такие государства, как Молдова, Узбекистан, а в последних двух — еще и Туркменистан.

Эта разница увеличивает бухгалтерский финрезультат

3.1.8

Сума витрат по нарахуванню роялті ( підпункти 140.5.5 — 140.5.7 пункту 140.5 статті 140 розділу III Податкового кодексу України)

В этой строке отражают сумму корректировки бухгалтерских расходов по начислению роялти ( пп. 140.5.5 — 140.5.7 НКУ).

Чтобы определиться, будет ли корректировка согласно п.п. 140.5.5 НКУ, нужно сумму доходов от роялти, полученных в отчетном периоде (а не в прошлом году), увеличить на сумму, составляющую 4 % чистого дохода от реализации продукции (товаров, работ, услуг) за прошлый год (строка 2000 Отчета о финансовых результатах за предыдущий год).

Затем полученное значение вычитают из общей величины начисленных в отчетном периоде роялти в пользу нерезидента. И если результат выйдет положительным, то проставляют его в этой строке.

Если доходов от роялти в отчетном периоде не было, то сравнивать придется только с 4 % от «чистого дохода» за прошлый год. Сумму «роялти-превышения» заносят в данную строку.

Заметьте: сумму прошлогоднего дохода берут за вычетом НДС все плательщики, а не только банки.

Плюс предварительно нужно оценить не попадают ли «нерез-роялти» под ограничения из п.п. 140.5.7 НКУ.

Корректировка согласно п.п. 140.5.6 НКУ является «клоном» предыдущей из п.п. 140.5.5 НКУ, но с «радио-телевизионной начинкой». Поэтому такое «нерез-роялти обрезание» не касается субъектов сферы телевидения и радиовещания.

В полном объеме расходы по начислению роялти отражают в данной строке, если они начислены в пользу ( п.п. 140.5.7 НКУ):

1) нерезидента, который зарегистрирован в государстве (на территории), указанном в п.п. 39.2.1.2 НКУ. Действующий перечень таких государств утвержден распоряжением КМУ от 16.09.2015 г. № 977-р. Будьте готовы к тому, что фискалы могут потребовать подтверждения места регистрации нерезидента;

2) нерезидента, который не является бенефициарным (фактическим) получателем (собственником) роялти. В вопросе, кто может считаться бенефициарным получателем роялти, можно ориентироваться на п. 103.3 НКУ. Наверняка при проверке налоговики потребуют подтвердить «бенефициарный» статус получателя роялти (и уполномоченного им лица) «правильными» документами;

3) нерезидента по объектам, права интеллектуальной собственности по которым впервые возникли у резидента Украины;

4) нерезидента, не подлежащего налогообложению в отношении роялти в государстве, резидентом которого он является;

5) лица, уплачивающего налог в составе других налогов, кроме физлиц, которые облагаются налогом в порядке, установленном разд. IV НКУ, — налог на доходы физических лиц. Данное ограничение касается сумм роялти, выплачиваемых только юридическим лицам, работающим на едином налоге (групп 3 и 4);

6) юридического лица, которое в соответствии с НКУ освобождено от уплаты налога на прибыль или уплачивает его по «нестандартной» ставке.

Источник информации для заполнения данной строки: Дт 23, 91, 92, 93, 94.

Эта разница увеличивает бухгалтерский финрезультат

3.1.9

Сума коштів або вартість товарів, виконаних робіт, наданих послуг, безоплатно перерахованих (переданих) протягом звітного (податкового) року неприбутковим організаціям, які на дату перерахування коштів, передачі товарів, робіт, послуг відповідали умовам, визначеним пунктом 133.4 статті 133 розділу III Податкового кодексу України, у розмірі, що перевищує 4 відсотки оподатковуваного прибутку попереднього звітного року ( підпункт 140.5.9 пункту 140.5 статті 140 розділу III Податкового кодексу України)

В этой строке отражают сумму перечисленных неприбыльщикам денежных средств и стоимость переданных им товаров, выполненных работ, предоставленных услуг сверх благотворительного лимита ( п.п. 140.5.9 НКУ ): Дт 949 — Кт 20, 22, 23, 26, 28, 377.

Заполняют данную строку только в том случае, если величина благотворительных расходов в адрес неприбыльщиков превысила 4 % налогооблагаемой прибыли за предыдущий год.

Учтите! Сюда заносят сумму превышения, т. е. ту, которая вышла за рамки допустимого размера.

Как рассчитать 4 % предел благотворительности на 2015 год? Тут за базу берут сумму, указанную в строке 07 «Об’єкт оподаткування від усіх видів діяльності (рядок 01 - рядок 04) (+, -)» и строках 05 табл. 1 и табл. 2 приложения ЦП (см. письмо ГФСУ от 20.11.2015 г. № 24729/6/99-99-19-02-02-15) налоговоприбыльной декларации за 2014 год.

Считаем, что стоимость товаров/работ/услуг должна определяться по их балансовой стоимости на момент бесплатной передачи неприбыльщикам и без учета НДС.

Заметьте: согласно п. 33 подразд. 4 разд. XX НКУ временно, на период проведения АТО, корректировки, установленные п.п. 140.5.9 НКУ, не проводят начиная с 1 января 2015 года, на суммы денежных средств и стоимость ряда специальных товаров (работ, услуг), безвозмездно переданных на нужды АТО.

Эта разница увеличивает бухгалтерский финрезультат

3.2.1

Сума процентів у сумі, зменшеній щорічно на 5 відсотків, яка збільшила фінансовий результат до оподаткування минулих періодів ( пункт 140.3 статті 140 розділу III Податкового кодексу України)

Здесь приводят «несыгравшие» в налоговом учете прошлых периодов проценты по долговым обязательствам от «связанного» нерезидента ( п. 140.3 НКУ).

Напомним, такие проценты разрешено переносить «на будущее» (правда, уже чуть в урезанном объеме — в размере 95 % от несыгравшей суммы до полного ее погашения с оглядкой на 50 % ограничение из п. 140.2 НКУ) (см. консультацию в подкатегории 102.08.01 БЗ).

Если за плечами «висят» еще и «старые» непогашенные проценты (не попавшие до 01.01.2015 г. в расходы в налоговом учете из-за «процентных» ограничений «старой» ст. 141 НКУ), их включают в эту же строку в 2015 году по правилам п. 140.3 НКУ. То есть в размере 95 % несыгравшей суммы (см. «переходный» п. 20 подразд. 4 разд. ХХ НКУ).

Эта разница уменьшает бухгалтерский финрезультат

3.2.2

Сума нарахованих доходів від участі в капіталі інших платників податку на прибуток підприємств ( підпункт 140.4.1 пункту 140.4 статті 140 розділу III Податкового кодексу України)

Сюда заносят сумму начисленных в бухучете доходов от участия в капитале ( п.п. 140.4.1 и п. 40 подразд. 4 разд. ХХ НКУ):

— других плательщиков налога на прибыль;

— плательщиков единого налога группы 4.

Источник информации для заполнения данной строки: Дт 141 — Кт 721, 723.

Эта разница уменьшает бухгалтерский финрезультат

3.2.3

Сума дивідендів, яка підлягає виплаті на користь платника від інших платників податку на прибуток ( підпункт 140.4.1 пункту 140.4 статті 140 розділу III Податкового кодексу України)

В данной строке показывают признанные в бухгалтерском учете доходы в виде дивидендов, которые причитаются к получению от других предприятий, которые уплачивают дивидендные авансы ( п.п. 140.4.1 и п. 40 подразд. 4 разд. ХХ НКУ).

Начисляют дивиденды записью: Дт 373 «Расчеты по начисленным доходам» — Кт 731 «Дивиденды полученные».

Эта разница уменьшает бухгалтерский финрезультат

3.2.4

Сума від’ємного значення об’єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років ( підпункт 140.4.2 пункту 140.4 статті 140 розділу III Податкового кодексу України)

В этой строке приводят (и «высокодоходники», и «малодоходники») абсолютную величину убытка, задекларированного в строке 07 «Об’єкт оподаткування від усіх видів діяльності (рядок 01 - рядок 04) (+, -)» декларации за 2014 год ( п.п. 140.4.2 НКУ).

Сюда же включают непогашенную сумму «старых» убытков, возникших по состоянию на 1 января 2012 года ( п. 3 подразд. 4 разд. XX НКУ). Причем 2015 год — последний, в котором эти убытки отражаются в лимитированном размере (25 %).

В данной строке показывают также отрицательное значение объекта налогообложения от патентуемой деятельности прошлых отчетных периодов (см. консультацию в подкатегории 102.08.03 БЗ), даже если общий объект налогообложения был положительный (стр. 07 декларации за 2014 г. с «плюсом»; впрочем, не исключаем, что налоговики могут воспротивиться переносу патентуемого минуса при наличии общего плюса, считая, что переносу подлежит только единый, общий объект (как они поступили с ценнобумажными убытками)).

Похожий подход и к льготным убыткам. Если в прошлом году общий объект налогообложения был положительный, но при этом были льготные убытки, то в стр. 3.2.4 нужно перенести эти льготные убытки. Иначе, вливаясь в приложение ПЗ, они приведут к излишней уплате налога на прибыль.

Если же в прошлом году общий объект налогообложения был отрицательный и при этом были льготные убытки, то в стр. 3.2.4 надо перенести общий отрицательный объект.

А вот с убытком от операций с ценными бумагами, сформированным по состоянию на 01.01.2015 г. по правилам налогового учета, придется попрощаться (см. консультацию в подкатегории 102.08.03 БЗ).

Эта разница уменьшает бухгалтерский финрезультат

3.2.5

Сума уцінки, врахованої у фінансовому результаті до оподаткування у поточному податковому (звітному) періоді на інструменти власного капіталу, перекласифіковані у фінансові зобов’язання відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності ( підпункт 140.4.3 пункту 140.4 статті 140 розділу III Податкового кодексу України)

По требованиям п.п. 140.4.3 НКУ на сумму уценки «инструментов» собственного капитала, переквалифицированных в финансовые обязательства, необходимо уменьшить бухфинрезультат. Однако применение этой нормы (как и корреспондирующего с ней п.п. 140.5.8 НКУ) требует дополнительных разъяснений и/или изменений.

Эта разница уменьшает бухгалтерский финрезультат

4. Інші різниці

Страхові резерви страховиків ( стаття 141 розділу III Податкового кодексу України)

4.1.1

Сума витрат страховика на формування страхових резервів (технічних або математичних) відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності ( підпункт 141.1.3 пункту 141.1 статті 141 розділу III Податкового кодексу України)

Эту строку заполняют страховщики. Остальные предприятия проставляют прочерк

4.1.2

Сума коригування (зменшення) страховиком страхових резервів (технічних або математичних) відповідно до методики, яка визначається Національною комісією, що здійснює державне регулювання у сфері ринків фінансових послуг, за погодженням з центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику ( підпункт 141.1.3 пункту 141.1 статті 141 розділу III Податкового кодексу України)

Эту строку заполняют страховщики. Остальные предприятия проставляют прочерк

4.2.1

Сума страхового резерву (технічного або математичного), сформованого страховиком в розмірі та порядку, передбачених методикою, яка визначається Національною комісією, що здійснює державне регулювання у сфері ринків фінансових послуг, за погодженням з центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику ( підпункт 141.1.4 пункту 141.1 статті 141 розділу III Податкового кодексу України)

Эту строку заполняют страховщики. Остальные предприятия проставляют прочерк

4.2.2

Сума коригування (зменшення) страховиком страхових резервів (технічних або математичних), на яку збільшився фінансовий результат до оподаткування відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності ( підпункт 141.1.4 пункту 141.1 статті 141 розділу III Податкового кодексу України)

Эту строку заполняют страховщики. Остальные предприятия проставляют прочерк

Різниці щодо операцій з продажу або іншого відчуження цінних паперів ( стаття 141 розділу III Податкового кодексу України)

4.1.3 ЦП

Сума позитивного загального фінансового результату від операцій з продажу або іншого відчуження цінних паперів (загальна сума прибутків від операцій з продажу або іншого відчуження цінних паперів перевищує загальну суму збитків від таких операцій з урахуванням суми від’ємного фінансового результату від таких операцій, не врахованого у попередніх податкових періодах) ( підпункт 141.2.5 пункту 141.2 статті 141 розділу III Податкового кодексу України)

В данной строке высокодоходники отражают положительный финансовый результат от операций по отчуждению ценных бумаг ( п.п. 141.2.5 НКУ). Его переносят из строки 4.1.3 приложения ЦП.

Эта разница увеличивает бухгалтерский финрезультат.

Отрицательный финансовый результат остается только в ценнобумажном учете («крутится» в приложении ЦП, уменьшая прибыли от операций с ценными бумагами) и на общий финрезультат не влияет. Похоже, именно эта цель была у законодателей, внедривших такой трудоемкий процесс расчета разниц по ЦБ (стр. 4.1.3, 4.1.5, 4.2.3)

4.1.4

Сума уцінки цінних паперів (крім державних цінних паперів або облігацій місцевих позик), інвестиційної нерухомості і біологічних активів, які оцінюються за справедливою вартістю, відображених у складі фінансового результату до оподаткування податкового (звітного) періоду відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, що перевищує суму раніше проведеної дооцінки таких активів ( підпункт 141.2.1 пункту 141.2 статті 141 розділу III Податкового кодексу України)

В этой строке высокодоходники отражают сумму бухгалтерской уценки, которая превышает сумму ранее проведенной дооценки, оцененных по справедливой стоимости ( п.п. 141.2.1 НКУ):

1) ценных бумаг (кроме государственных ценных бумаг или облигаций местных займов) — см. письма ГФСУ от 29.10.2015 г. № 22909/6/99-99-19-02-02-15 и от 20.11.2015 г. № 24727/6/99-99-19-02-02-15:

положительное значение (Дт 970 — Кт 14, 352) - (Дт 14, 352 — Кт 740);

2) инвестиционной недвижимости — см. письмо ГФСУ от 11.12.2015 г. № 26445/6/99-99-19-02-02-15:

положительное значение (Дт 940 — Кт 100) - (Дт 100 — Кт 710);

3) биологических активов:

положительное значение (Дт 940 — Кт 161, 163, 165, 211, 212) - (Дт 161, 163, 165, 211, 212 — Кт 710).

Эта разница увеличивает бухгалтерский финрезультат

4.1.5

Сума від’ємного фінансового результату від продажу або іншого відчуження цінних паперів, відображеного у складі фінансового результату до оподаткування податкового (звітного) періоду відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності ( підпункт 141.2.1 пункту 141.2 статті 141 розділу III Податкового кодексу України)

В данной строке показывают отрицательный финрезультат (убыток) от операций по продаже/другому отчуждению ценных бумаг ( п.п. 141.2.1 НКУ ). То есть строку заполняют, когда оборот по Дт субсч. 793 с Кт субсч. 971 превышает оборот по Дт субсч. 741 с Кт субсч. 793.

Эта разница увеличивает бухгалтерский финрезультат

4.2.3

Сума позитивного фінансового результату від продажу або іншого відчуження цінних паперів, відображеного у складі фінансового результату до оподаткування податкового (звітного) періоду відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності ( підпункт 141.2.2 пункту 141.2 статті 141 розділу III Податкового кодексу України)

Сюда заносят сумму бухгалтерской прибыли от продажи или иного отчуждения ценных бумаг ( п.п. 141.2.2 НКУ): см. письмо ГФСУ від 20.11.2015 г. № 24727/6/99-99-19-02-02-15.

Таким образом, эту строку заполняют, если оборот по Дт субсч. 741 с Кт субсч. 793 превышает оборот по Дт субсч. 793 с Кт субсч. 971.

Эта разница уменьшает бухгалтерский финрезультат

Інші різниці, передбачені розділом III Податкового кодексу України

4.2.4

Сума нарахованого страховиком податку на дохід за ставкою, визначеною в підпункті 136.2.1 пункту 136.2 статті 136 розділу III Податкового кодексу України ( підпункт 141.1.1 пункту 141.1 статті 141 розділу III Податкового кодексу України)

Эту строку заполняют страховщики. Остальные предприятия проставляют прочерк

Різниці, передбачені розділом I Податкового кодексу України

4.1.6

Сума зворотного коригування доходів з метою трансфертного ціноутворення ( підпункт 39.5.5 пункту 39.5 статті 39 розділу I Податкового кодексу України)

Данная строка предназначена для «трансфертной» корректировки.

В ней показывают сумму обратной корректировки доходов согласно п.п. 39.5.5 НКУ.

Эта разница увеличивает бухгалтерский финрезультат

4.1.7

Сума зворотного коригування витрат з метою трансфертного ціноутворення ( підпункт 39.5.5 пункту 39.5 статті 39 розділу I Податкового кодексу України)

Данная строка предназначена для «трансфертной» корректировки.

В ней показывают сумму обратной корректировки расходов согласно п.п. 39.5.5 НКУ.

Эта разница увеличивает бухгалтерский финрезультат

4.2.5

Сума пропорційного коригування доходів з метою трансфертного ціноутворення ( підпункт 39.5.5 пункту 39.5 статті 39 розділу I Податкового кодексу України)

Данная строка предназначена для «трансфертной» корректировки.

В ней показывают сумму пропорциональной корректировки доходов согласно п.п. 39.5.5 НКУ.

Эта разница уменьшает бухгалтерский финрезультат

4.2.6

Сума пропорційного коригування витрат з метою трансфертного ціноутворення ( підпункт 39.5.5 пункту 39.5 статті 39 розділу I Податкового кодексу України)

Данная строка предназначена для «трансфертной» корректировки.

В ней показывают сумму пропорциональной корректировки расходов согласно п.п. 39.5.5 НКУ.

Эта разница уменьшает бухгалтерский финрезультат

Різниці, передбачені розділом II Податкового кодексу України

4.1.8

Сума сплачених платежів, внесків, премій за договором довгострокового страхування життя чи договором страхування в межах недержавного пенсійного забезпечення (стаття 1231 розділу II Податкового кодексу України)

Эту строку заполняют страховщики. Остальные предприятия проставляют прочерк

Різниці, передбачені Перехідними положеннями Податкового кодексу України (підрозділ 4 розділу XX Податкового кодексу України)

4.1.9

Сума амортизації, нарахована в бухгалтерському обліку на необоротні активи, що залишилися не введеними в експлуатацію станом на 01 січня 2015 року, вартість яких в бухгалтерському обліку збільшена на суму витрат, що враховані при визначенні об’єкта оподаткування з податку на прибуток відповідно до підпункту «з» підпункту 138.8.5 пункту 138.8 статті 138 розділу III Податкового кодексу України у редакції, що діяла до 01 січня 2015 року (пункт 19 підрозділу 4 розділу XX Податкового кодексу України)

Здесь приводят сумму бухгалтерской амортизации необоротных активов, связанных с добычей полезных ископаемых ( п. 19 подразд. 4 разд. XX НКУ):

1) не введенных в эксплуатацию по состоянию на 1 января 2015 года;

2) стоимость которых в бухучете увеличена на сумму налоговых расходов, уменьшивших объект налогообложения в соответствии с п.п. «з» п.п. 138.8.5 НКУ в редакции, действовавшей до 01.01.2015 г.

Эта разница увеличивает бухгалтерский финрезультат

4.1.10

Сума визнаних втрат від зменшення корисності тих необоротних активів, що залишилися не введеними в експлуатацію станом на 01 січня 2015 року, вартість яких в бухгалтерському обліку збільшена на суму витрат, що враховані при визначенні об’єкта оподаткування з податку на прибуток відповідно до підпункту «з» підпункту 138.8.5 пункту 138.8 статті 138 розділу III Податкового кодексу України у редакції, що діяла до 01 січня 2015 року (пункт 19 підрозділу 4 розділу XX Податкового кодексу України)

В эту строку заносят сумму потерь от уменьшения полезности необоротных активов, связанных с добычей полезных ископаемых ( п. 19 подразд. 4 разд. XX НКУ):

1) не введенных в эксплуатацию по состоянию на 1 января 2015 года;

2) стоимость которых в бухучете увеличена на сумму налоговых расходов, уменьшивших объект налогообложения в соответствии с п.п. «з» п.п. 138.8.5 НКУ в редакции, действовавшей до 01.01.2015 г.

Эта разница увеличивает бухгалтерский финрезультат

4.1.11

Сума витрат з розвідки/дорозвідки та облаштування нафтових та газових родовищ, які визнані в бухгалтерському обліку витратами звітного періоду у зв’язку з технічною неможливістю та/або економічною недоцільністю подальшого видобутку корисних копалин та були враховані при визначенні об’єкта оподаткування з податку на прибуток відповідно до підпункту «з» підпункту 138.8.5 пункту 138.8 статті 138 розділу III Податкового кодексу України у редакції, що діяла до 01 січня 2015 року (пункт 19 підрозділу 4 розділу XX Податкового кодексу України)

В этой строке отражают сумму расходов по разведке/доразведке и обустройству нефтяных и газовых месторождений, которые ( п. 19 подразд. 4 разд. XX НКУ):

1) признаны в бухучете расходами отчетного периода в связи с технической невозможностью и/или экономической нецелесообразностью дальнейшей добычи полезных ископаемых;

2) были учтены при определении объекта обложения налогом на прибыль в соответствии с п.п. «з» п.п. 138.8.5 НКУ в редакции, действовавшей до 01.01.2015 г.

Эта разница увеличивает бухгалтерский финрезультат

4.1.12

Сума заборгованості (її частини), попередньо віднесеної платником до зменшення доходу згідно з підпунктом 159.1.1 пункту 159.1 статті 159 розділу III Податкового кодексу України у редакції, що діяла до 01 січня 2015 року (підпункт 1.1 пункту 17 підрозділу 4 розділу XX Податкового кодексу України)

Эту строку заполняет продавец (товаров, работ, услуг) при завершении ранее начатой (до 01.01.2015 г.) процедуры урегулирования его сомнительной дебиторки согласно «старой» редакции п.п. 159.1.1 НКУ, дабы снивелировать ранее уменьшенный доход ( п.п. 1.1 п. 17 подразд. 4 разд. ХХ НКУ).

Увеличить после 01.01.2015 г. бухфинрезультат продавец обязан при наступлении одного из следующих событий, если суд:

— не удовлетворил иск (заявление) продавца;

— удовлетворил его частично;

— не принял такой иск (заявление) к производству (рассмотрению);

— удовлетворил иск (заявление) покупателя о признании недействительными

требований о погашении его задолженности перед продавцом или ее части.

Исключение — прекращение судом производства по делу полностью или частично в связи с погашением покупателем задолженности или ее части после подачи продавцом иска (заявления).

Причем эта разница рассчитывается, даже если доход не превысил 20 млн грн (102.08.06 БЗ).

Эта разница увеличивает бухгалтерский финрезультат

4.1.13

Сума заборгованості, визнана судом чи за виконавчим написом нотаріуса (пункт 17 підрозділу 4 розділу XX Податкового кодексу України)

В данной строке покупатель товаров, работ услуг отражает стоимость признанной судом или по исполнительной надписи нотариуса задолженности, меры по взысканию которой начаты до 01.01.2015 г. ( п.п. 1.1 п. 17 подразд. 4 разд. ХХ НКУ).

Эта разница увеличивает бухгалтерский финрезультат

4.1.14

Сума заборгованості (її частина), погашена покупцем (абзац другий підпункту 1.2 пункту 17 підрозділу 4 розділу XX Податкового кодексу України)

В этой строке продавец, чтобы снивелировать ранее (до 01.01.2015 г.) уменьшенный (на величину поставленных товаров, выполненных работ, предоставленных услуг) доход, показывает сумму погашенной покупателем признанной им полностью или частично (самостоятельно или по процедуре принудительного взыскания) задолженности ( п.п. 1.2 п. 17 подразд. 4 разд. ХХ НКУ ): Дт 311 — Кт 361, 377, 716.

Эта разница увеличивает бухгалтерский финрезультат

4.1.15

Сума коштів, що надійшла на банківський рахунок або в касу платника податку після 01 січня 2015 року (абзац перший пункту 18 підрозділу 4 розділу XX Податкового кодексу України)

Сюда малодоходники и высокодоходники относят сумму денежных средств, поступившую на банковский счет или в кассу предприятия после 1 января 2015 года в погашение дебиторской задолженности по операциям, налоговый доход по которым определялся «по деньгам» ( абзац первый п. 18 подразд. 4 разд. ХХ НКУ): Дт 301, 31 — Кт 36, 374, 377.

Обратите внимание: ввиду особенностей налогового учета до 01.01.2015 г. факторинговых операций (признание доходов по дате поступления денежных средств с одновременным отражением сумм расходов в размере задолженности), фискалы в части учета доходов указывают на необходимость использования п. 18 подразд. 4 разд. ХХ НКУ (см. письмо ГФСУ от 17.12.2015 г. № 27010/9/99-99-19-02-02-15).

Эта разница увеличивает бухгалтерский финрезультат

4.1.16

Сума частки позитивної різниці між резервом, розрахованим відповідно до розділу III Податкового кодексу України на кінець 2014 року, та резервом на 01 січня 2015 року, визнаним для оподаткування згідно з пунктом 21 підрозділу 4 розділу XX Податкового кодексу України (пункт 21 підрозділу 4 розділу XX Податкового кодексу України)

Эту строку заполняют банки. Остальные предприятия проставляют прочерк

4.2.7

Сума собівартості (її частини, визначеної пропорційно сумі заборгованості, включеної до доходу відповідно до пункту 17 підрозділу 4 розділу XX Податкового кодексу України) товарів, робіт, послуг, за якими виникла така заборгованість, попередньо віднесена платником до зменшення витрат відповідно до пункту 159.1 статті 159 розділу III Податкового кодексу України у редакції, що діяла до 01 січня 2015 року (підпункт 1.1 пункту 17 підрозділу 4 розділу XX Податкового кодексу України)

В данной строке продавец, чтобы снивелировать ранее (до 01.01.2015 г.) уменьшенные согласно требованиям «старого» п.п. 159.1.1 НКУ расходы, показывает сумму себестоимости (ее части) товаров, работ, услуг ( п.п. 1.1 п. 17 подразд. 4 разд. ХХ НКУ). Делает он это, если суд не удовлетворил иск (заявление) такого продавца или удовлетворил его частично, или не принял такой иск (заявление) к производству (рассмотрению), или наоборот — удовлетворил иск (заявление) покупателя о признании недействительными требований о погашении его задолженности перед продавцом или ее части (кроме прекращения судом производства по делу полностью или частично в связи с погашением покупателем задолженности или ее части после подачи продавцом иска (заявления)).

Эта разница уменьшает бухгалтерский финрезультат

4.2.8

Сума погашеної платником-покупцем заборгованості (її частини) (абзац перший підпункту 1.2 пункту 17 підрозділу 4 розділу XX Податкового кодексу України)

В этой строке покупатель, который погасил долг перед продавцом (самостоятельно или по процедуре принудительного взыскания), для нивелирования прежнего (до 01.01.2015 г.) уменьшения своих расходов отражает сумму погашенной задолженности ( п.п. 1.2 п. 17 подразд. 4 разд. ХХ НКУ): Дт 631, 685 — Кт 311.

Эта разница уменьшает бухгалтерский финрезультат

4.2.9

Сума собівартості (її частини, визначеної пропорційно сумі погашеної заборгованості) товарів, робіт, послуг (абзац другий підпункту 1.2 пункту 17 підрозділу 4 розділу XX Податкового кодексу України)

В данной строке продавец, долг перед которым полностью или частично погасил покупатель (самостоятельно или по процедуре принудительного взыскания), отражает сумму себестоимости (ее части, пропорциональной сумме погашенной покупателем задолженности) — см. п.п. 1.2 п. 17 подразд. 4 разд. ХХ НКУ.

Эта разница уменьшает бухгалтерский финрезультат

4.2.10

Сума коштів, що була перерахована на банківський рахунок або в касу контрагента платника податку після 01 січня 2015 року (абзац другий пункту 18 підрозділу 4 розділу XX Податкового кодексу України)

В эту строку малодоходники и высокодоходники вписывают сумму перечисленных контрагентам денежных средств в погашение кредиторской задолженности, возникшей по операциям, налоговые расходы по которым определялись до 01.01.2015 г. «по деньгам» ( п. 18 подразд. 4 разд. ХХ НКУ).

Так, здесь показывают суммы возвращенной возвратной финансовой помощи, полученной

до 01.01.2015 г. от лиц — неплательщиков налога на прибыль и включенной в состав налоговых доходов до этой даты: Дт 685 — Кт 311.

Эта разница уменьшает бухгалтерский финрезультат

4.2.11

Сума частки від’ємної різниці між резервом, розрахованим відповідно до розділу III Податкового кодексу України на кінець 2014 року, та резервом на 01 січня 2015 року, визнаним для оподаткування згідно з пунктом 21 підрозділу 4 розділу XX Податкового кодексу України (пункт 21 підрозділу 4 розділу XX Податкового кодексу України)

Эту строку заполняют банки. Остальные предприятия проставляют прочерк

4.2.12

Витрати на оплату відпусток працівникам та інші виплати, пов’язані з оплатою праці, які відшкодовані після 01 січня 2015 року за рахунок резервів та забезпечень, сформованих до 01 січня 2015 року відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, у випадку, якщо такі витрати не були враховані при визначенні об’єкта оподаткування до 01 січня 2015 року (пункт 24 підрозділу 4 розділу XX Податкового кодексу України)

Эту строку малодоходники и высокодоходники заполняют в том случае, если обеспечения на оплату отпусков работникам и другие выплаты, связанные с оплатой труда, были сформированы до 01.01.2015 г., а использованы после этой даты (Дт 471, 472, 477). При условии, что такие суммы не попали в налоговые расходы до 01.01.2015 г. ( п. 24 подразд. 4 разд. XX НКУ). Подчеркивает это и ГФСУ в письме от 22.10.2015 г. № 23415/10/28-10-06-11.

Эта разница уменьшает бухгалтерский финрезультат

01

Усього різниць, на які збільшується фінансовий результат

В этой строке суммируют все разницы, которые увеличивают бухгалтерский финрезультат

02

Усього різниць, на які зменшується фінансовий результат

Здесь подбивают общий итог разниц, которые уменьшают бухфинрезультат

03

Різниці, які виникають відповідно до Податкового кодексу України (рядок 01 - рядок 02) (+, -)2

В данной строке выводят окончательный результат для корректировки бухгалтерского финрезультата как разницу между строками 01 и 02.

Строка может иметь как положительное (+), так и отрицательное (-) значение.

Показатель этой строки с соответствующим знаком («+» или «-») переносят в строку 03 основной части декларации

Приложение ПЗ — прибыль, освобожденная от налогообложения

Это приложение заполняют и подают только те плательщики, которые осуществляют виды деятельности, освобожденные от обложения налогом на прибыль на основании ст. 142 НКУ.

Приложение ПЗ является логическим следствием того, что строки 02, 03, 04 декларации содержат общие показатели (в том числе по льготируемым видам деятельности). Из-за этого есть необходимость «очистить» общий объект налогообложения (стр. 04 декларации) от льготируемого объекта. Потому освобожденная прибыль/убыток и выделена в декларации в отдельную строку 05. Заполняют ее на основании данных приложения ПЗ.

Это приложение содержит две таблицы, из которых интерес представляет только таблица 1 — «Розрахунок прибутку, що звільняється від оподаткування». Как заполнить таблицу 2 — «Підстави для застосування пільги» — особых пояснений не требуется.

В таблице 1 приложения ПЗ приведены показатели только для одного вида льготируемой деятельности (на основании «А»). А как быть, когда льготируемых видов (и оснований) несколько?

Судя по сноске (1) к главной строке (05) таблицы 1, основание «А» приведено в качестве примера. Если законодательных оснований (видов льгот) несколько, то в приложении ПЗ их может отражаться «от А до Я».

Соответственно, когда льгот больше одной — по каждой льготе (аналогично «А») отражают и три строки показателей финрезультата/разниц, и исчисляют итоговые строки 05.2 (для основания «Б»), 05.3 (для основания «В») и т. д. Затем полученные результаты суммируют и приводят по первой строке таблицы 1 (05) приложения ПЗ. Результаты, как по «видовым» строкам (05.1, 05.2, 05.3, …), так и по основной строке (05), могут быть как положительными (прибыль), так и отрицательными (убыток).

Затем сумму из главной строки (05) таблицы 1 приложения ПЗ (с соответствующим знаком «+» или «-») переносят в строку 05 декларации.

Уточним! От налогообложения ст. 142 НКУ освобождает прибыль:

1) предприятий и организаций, учрежденных общественными организациями инвалидов и находящихся в полной их собственности, — на постоянной основе.

Количество инвалидов, работающих на таких предприятиях (организациях) по основному месту работы, должно составлять не менее 50 % среднеучетной численности штатных работников, а фонд оплаты труда таких инвалидов — не менее 25 % от общих расходов на оплату труда ( п. 142.1 НКУ);

2) Чернобыльской АЭС — на период подготовки к снятию и снятию с эксплуатации энергоблоков ( п. 142.2 НКУ);

3) предприятий — получателей международной технической помощи для реализации международной программы — План осуществления мероприятий на объекте «Укрытие» ( п. 142.3 НКУ).

Таблица 6. Порядок заполнения таблицы 1 приложения ПЗ к декларации по налогу на прибыль

Код строки

Название строки

05

Прибуток, звільнений від оподаткування, або збиток від діяльності, прибуток від якої звільняється від оподаткування, у тому числі1:

В этой строке приводят общий результат (прибыль/убыток), полученный от всех льготируемых видов деятельности. Определяют его суммированием строк 05.1, 05.2, 05.3 и т. д. (когда льгот несколько).

Если льготируемый вид — один, в эту строку просто переносят значение строки 05.1 приложения.

Значение этой строки (с соответствующим знаком) переносят из таблицы 1 приложения ПЗ в строку 05 декларации.

Важно! В декларации убытки от льготируемой деятельности не должны сворачиваться с облагаемой налогом прибылью. Это достигается посредством механизма, заложенного в строке 06 декларации

05.1

на підставі «А» (рядок А1 + рядок А2 - рядок А3)

В данной строке приложения (и в строках 05.2, 05.3 и т. д. — когда льгот несколько) согласно приведенному алгоритму рассчитывают сумму прибыли (убытка) от конкретного вида льготируемой деятельности

А1

Фінансовий результат, визначений у фінансовій звітності:

Здесь (а также, возможно, — в строках Б1, В1 и т. д.) указывают сумму бухгалтерского финансового результата (прибыль/убыток), полученного от конкретного вида льготируемой деятельности.

При заполнении декларации эти суммы входят в показатель строки 02

А2

різниці, які збільшують фінансовий результат до оподаткування

В строке А2 (а также, возможно, — в Б2, В2 и т. д.) отражают «увеличивающие» разницы, которые относятся к конкретному виду льготируемой деятельности.

Показатель этой строки (строк) входит в строку 03 декларации

А3

різниці, які зменшують фінансовий результат до оподаткування

В этой строке (а также, возможно, — в Б3, В3 и т. д.) показывают «уменьшающие» разницы, которые относятся к конкретному виду льготируемой деятельности. Здесь же указываются и льготные убытки, которые должны перейти с 2014 года. Причем, если в целом деятельность в 2014 год была прибыльная (стр. 07 положительная), то переносить в стр. 3.2.4 прил. РI вроде бы нечего. Тем не менее, указав льготный убыток в стр. А3 прил. ПЗ, его надо перенести и в стр. 3.2.4 прил. РI (иначе объект налогообложения будет завышен).

Показатель этой строки (строк) входит в строку 03 декларации

Приложение АМ — амортизация

Основное предназначение приложения АМ — предоставление информации о суммах начисленной амортизации.

Приложение АМ, по нашему мнению, заполняют лишь высокодоходники и малодоходники-добровольцы, которые обязаны корректировать бухгалтерский финрезультат на амортизационные разницы

Ведь исходя из названия данного приложения оно как раз и расшифровывает амортизационно-розничную строку 1.2.1 приложения РІ.

При этом в «амортизационном» приложении АМ в разрезе групп основных средств и нематериальных активов показывают:

— балансовую стоимость таких активов на начало и конец отчетного (налогового) периода по данным налогового учета. Напомним: в 2015 году для целей налогообложения отталкивались от балансовой стоимости основных средств и нематериальных активов, которая была определена на 31.12.2014 г. по старым правилам НКУ ( п. 11 подразд. 4 разд. ХХ НКУ);

— сумму налоговой амортизации за отчетный период, рассчитанную согласно п. 138.3 НКУ.

Общую величину такой рассчитанной налоговой амортизации по всем группам необоротных активов переносят из графы 5 строки 1.2.1 приложения АМ в строку 1.2.1 приложения PI. Это «уменьшающая» разница, на которую корректируют бухгалтерский финрезультат на основании п. 138.2 НКУ.

Заметьте! В «амортизационной» ст. 138 НКУ, по-хорошему, говорится о подсчете разниц только по основным средствам и нематериальным активам. Но вот в самой форме приложения АМ все выглядит чуть-чуть иначе: в подсчете амортизационных разниц участвуют не только основные средства, но также и прочие необоротные материальные активы. А среди них в том числе МНМА — они относятся к материальным активам, стоимость которых не превышает 6000 грн. (2500 грн. до 01.09.2015 г.). То есть в приложении АМ перечислены все 16 групп объектов из п.п. 138.3.3 НКУ. В действительности это не отвечает положениям НКУ, поскольку вовлекает в пересчет чуть больший перечень объектов. Но «маємо те, що маємо». Поэтому сумму бухгалтерской амортизации по таким объектам не забудьте включить в строку 1.1.1 приложения РІ, дабы увеличить на них бухфинрезультат. То есть корректировку в строках 1.1.1 и 1.2.1 приложения РІ проводят на сумму начисленной амортизации:

— бухгалтерской (увеличивающая разница) — по объектам, учитываемым на счетах 10 «Основные средства», 11 «Прочие необоротные материальные активы», 12 «Нематериальные активы»;

— налоговой (уменьшающая разница) — по объектам, включенным в группы 1 — 16 из п.п. 138.3.3 НКУ.

Важно! Судя по названию самой таблицы приложения АМ, во всех ее графах приводят суммы амортизации, начисленной (!) в отчетном (налоговом) периоде. Причем не играет никакой роли, признаны ли такие суммы расходами этого периода или подлежат включению в расходы следующих отчетных периодов.

Таблица 7. Порядок заполнения приложения АМ к декларации по налогу на прибыль

Номер графы

Название графы

2

Номер групи

В графе 2 группы основных средств изначально пронумерованы. А вот по нематериальным активам номер группы в форму приложения АМ почему-то не вписан. Сделать это придется самим. Таких групп согласно п.п. 138.3.4 НКУ шесть. Собственно подсказку, где какая, содержит графа 1

3

Балансова вартість на початок звітного (податкового) періоду

В эту графу вписывают балансовую стоимость основных средств и нематериальных активов на начало отчетного (налогового) периода по данным налогового учета.

Учтите! При декларировании за 2015 год сюда переносят балансовую стоимость таких объектов, которая была определена на 31.12.2014 г. по старым правилам НКУ ( п. 11 подразд. 4 разд ХХ НКУ).

Что касается бесплатно полученных ОС, то налоговики считают, что если их получение произошло до 01.01.2015 г.,
то налоговая амортизация на них не начисляется, если после — то плательщик имеет право на налоговую амортизацию (БЗ 102.06.01)

4

Балансова вартість на кінець звітного (податкового) періоду

Здесь фиксируют балансовую стоимость основных средств и нематериальных активов на конец отчетного (налогового) периода по данным налогового учета

5

Розрахована сума амортизації за звітний (податковий) період відповідно до пункту 138.3 статті 138 Податкового кодексу України

В данной графе высокодоходники и малодоходники, которые решили рассчитывать

разницы добровольно, отражают начисленную сумму налоговой амортизации за отчетный период, рассчитанную по правилам п. 138.3 НКУ.

Напомним: при расчете налогооблагаемой прибыли такие плательщики применяют бухучетный порядок начисления амортизации с учетом ограничений, перечисленных в п.п. 138.3.1 НКУ.

Суть этих ограничений в следующем:

— амортизировать в налоговом учете можно только те объекты, стоимость которых превышает 6000 грн. (для введенных в эксплуатацию с 01.09.2015 г.) / 2500 грн. (для введенных в эксплуатацию до 01.09.2015 г.) — п.п. 14.1.138 НКУ;

— применять можно любой «бухгалтерский» метод начисления амортизации, за исключением производственного — п.п. 138.3.1 НКУ. То есть в распоряжении таких плательщиков всего 4 метода: прямолинейный, уменьшения остаточной стоимости, ускоренного уменьшения остаточной стоимости и кумулятивный;

— нельзя амортизировать стоимость гудвилла и расходы, связанные с непроизводственными основными средствами (а именно: расходы на их приобретение/самостоятельное изготовление и ремонт, а также на реконструкцию, модернизацию и прочие улучшения), — п.п. 138.3.2 НКУ;

— действовать нужно с оглядкой на минимально допустимые сроки амортизации основных средств, установленные п.п. 138.3.3 НКУ.

Также учтите: по предписаниям п. 22 П(С)БУ 7 не подлежит амортизации стоимость:

— земельных участков;

— природных ресурсов;

— капитальных инвестиций.

Соответственно графу 5 по строкам А1 и А13 не заполняют — прочеркивают.

Значение графы 5 строки 1.2.1 переносят в строку 1.2.1 приложения РІ. Рассчитывают этот показатель по формуле:

стр. А17 + стр. Н7

Приложение ЦП — ценные бумаги

В этом приложении высокодоходные плательщики и малодоходные добровольцы определяют отдельный финансовый результат по операциям продажи и другого отчуждения любых ценных бумаг, руководствуясь правилами пп. 141.2.3 — 141.2.5 НКУ.

Учтите! Разницы не возникают по операциям продажи/другого отчуждения корпоративных прав, выраженных в иной, нежели ценные бумаги, форме (см. письмо ГФСУ от 10.11.2015 г. № 23923/6/99-99-19-02-02-15).

По требованиям п.п. 141.2.3 НКУ плательщики:

1) ведут отдельный налоговый учет операций по продаже/другому отчуждению ценных бумаг по правилам национальных П(С)БУ или МСФО;

2) определяют один общий финрезультат по всем видам ценных бумаг.

Если такой общий финрезультат положительный, на сумму «ценнобумажной» прибыли увеличивают бухфинрезультат отчетного периода ( п.п. 141.2.5 НКУ). А если он отрицательный, полученный «ценнобумажный» убыток переносят на уменьшение общего «ценнобумажного» финрезультата последующих отчетных периодов ( п.п. 141.2.4 НКУ).

То есть убыток «ждет» будущих прибылей от операций с ценными бумагами

Важно! При исчислении общего «ценнобумажного» финрезультата учитывают убыток от таких операций, не учтенный в предыдущих налоговых периодах.

Таблица 8. Порядок заполнения приложения ЦП к декларации по налогу на прибыль

Код строки

Название строки

01

Дохід від продажу та інших способів відчуження цінних паперів ((сума рядків 01.1 — 01.11) + рядок +
+ 01.12 + рядок 01.13):

Эта строка является итоговой. В ней отражают общую величину дохода от продажи и иных способов отчуждения ценных бумаг, полученного в отчетном периоде. Расшифровку дохода в разрезе видов ценных бумаг приводят в строках 01.1 — 01.11. Данные для их заполнения берут из бухгалтерского учета: Дт 377 — Кт 741 (без учета НДС).

Строки 01.12 и 01.13 заполняют только предприятия, имеющие дело с контролируемыми

операциями. В них показывают суммы корректировок, осуществляемых согласно пп. 39.5.4 и 39.5.5 НКУ соответственно. Значение строки 01.12 переносят из графы 15 (суммарное значение) приложения ТЦ

02

Витрати, пов’язані з придбанням цінних паперів ((сума рядків 02.1 — 02.11) + рядок 02.12 + рядок 02.13):

В этой строке показывают общую величину расходов, связанных с приобретением ценных бумаг, которые проданы, а также иным способом отчуждены в отчетном периоде. Показатель данной строки представляет собой сумму строк 02.1 — 02.11. В них расшифровывают «ценнобумажные» расходы в зависимости от вида проданных/отчужденных ценных бумаг. В бухучете такую информацию фиксируют проводкой: Дт 971 — Кт 14, 352.

Общий итог этой строки увеличивают на значения строк 02.12 и 02.13. В них предприятия, осуществляющие контролируемые операции, вписывают корректировки, проведенные в соответствии с требованиями пп. 39.5.4 и 39.5.5 НКУ. При этом в строку 02.12 заносят показатель из графы 16 (суммарное значение) приложения ТЦ

03

Від’ємне значення фінансового результату за операціями з цінними паперами попереднього звітного року

В этой строке показывают отрицательное значение «ценнобумажного» финрезультата предыдущего отчетного года.

Обратите внимание! Фискалы возражают против переноса убытков по операциям с ценными бумагами, которые образовались по состоянию на 01.01.2015 г., в уменьшение общего «ценнобумажного» финрезультата 2015 года (см. консультацию в подкатегории 102.08.03 БЗ), хотя НКУ таких норм не содержит.

4.1.3 РІ

Фінансовий результат від продажу та інших способів відчуження цінних паперів (рядок 01 - рядок 02 -
- рядок 03) (+, -)
1

«Ценнобумажный» финрезультат (прибыль/убыток) определяют как разницу между доходами от отчуждения ценных бумаг (стр. 01) и расходами, связанными с их приобретением (стр. 02). Минусуют также прошлогодние убытки (стр. 03).

Показатель строки может иметь как положительное, так и отрицательное значение. Прибыль (положительный финрезультат) переносят в строку 4.1.3 приложения РІ.

Если финрезультат оказался отрицательным (убыток), он попадет в строку 03 приложения ЦП за следующий отчетный период

Оформи подписку и читай все Подписаться на журнал

Похоже, что вы используете блокировщик рекламы :(

Чтобы пользоваться всеми функциями сайта, добавьте нас в исключения!

Как отключить