(Не)включение в доход
«Розничный» акцизный налог является непрямым налогом. Его определение дано в п.п. 14.1.4. НКУ, согласно которому акцизный налог — непрямой налог на потребление отдельных видов товаров (продукции), определенных НКУ как подакцизные, включаемый в цену таких товаров (продукции).
В П(С)БУ 15 об учете таких налогов сказано двояко. С одной стороны, в п. 7 установлено, что доход (выручка) от реализации продукции (товаров, работ, услуг) — это общий доход (выручка) от реализации продукции, товаров, работ или услуг без вычета предоставленных скидок, возврата ранее проданных товаров и непрямых налогов и сборов (НДС, акцизного сбора и т. п.). То есть можно понять, что акциз должен пройти по счетам учета доходов. С другой стороны, в п. 6.1 П(С)БУ 15 указано, что такие поступления от других лиц, как суммы НДС, акцизов и других налогов, не признаются доходами.
Как понимать эти нормы? Здесь все просто. Акциз, включенный в состав цены товара, должен пройти по кредиту субсчета 702, т. е. включается в общую сумму дохода (выручки). Однако такие поступления не являются экономическими выгодами и не ведут к увеличению собственного капитала. Поэтому акциз исключается из дохода по дебету субсчета 702 (т. е. в п. 6.1 П(С)БУ 15 речь идет о чистом доходе). Такая корреспонденция счетов предполагает, что на счета расходов акциз попасть не может в принципе.
По сути акциз отражается в том же порядке, что и НДС. В большинстве случаев будет даже проще (в НДС используются транзитные субсчета 643 и 644, а также новоявленные субсчета второго порядка из-за регистрации НН в ЕРНН, в розничном акцизе их нет). Для отражения же самого акциза используем субсчет 641/АН.
Пример 1. Предприятие розничной торговли продало алкоголь общей стоимостью 63000 грн. (в том числе НДС — 10000 грн., акциз — 3000 грн.). В бухучете эта реализация выглядит таким образом.
Таблица 1. Отражение акцизного налога при продаже алкоголя
№ п/п | Содержание хозоперации | Бухгалтерский учет | Сумма (грн.) | |
дебет | кредит | |||
1 | Отражена реализация алкоголя | 301 | 702 | 63000 |
2 | Отражено НО по «розничному» акцизу ((50000 + 50000 х 20/100) х 5/100) | 702 | 641/АН | 3000 |
3 | Отражено НО по НДС | 702 | 641/НДС | 10000 |
4 | Списана себестоимость реализации | 902 | 282 | ... |
5 | Списана торговая наценка | 285 | 282 | ... |
6 | Уплачен акциз | 641/АН | 311 | 3000 |
Предоплата
Момент возникновения налоговых обязательств по акцизу — дата осуществления расчетной операции в соответствии с Законом об РРО, а для безналичных расчетов — дата оформления расчетного документа на сумму проведенной операции, который подтверждает факт продажи, отгрузки, физического отпуска товара*.
* О единоналожниках-физлицах не вспоминаем, так как они бухучет не ведут.
Вполне может возникнуть ситуация, когда оплата от покупателя поступает раньше, чем произошла отгрузка подакцизного товара (например, предоплата за банкет). Получение в качестве предоплаты наличных следует рассматривать как расчетную операцию. Поэтому уже в этот момент возникают налоговые обязательства по акцизу. Без транзитных счетов тут не обойтись. Предлагаем использовать субсчет 645/АН.
Пример 2. Условия примера те же, что и в примере 1, только первое событие — предоплата.
Таблица 2. Отражение акцизного налога в случае предоплаты
№ п/п | Содержание хозоперации | Бухгалтерский учет | Сумма (грн.) | |
дебет | кредит | |||
1 | Получена предоплата | 301 | 681 | 63000 |
2 | Отражено НО по «розничному» акцизу ((50000 + 50000 х 20 / 100) х 5 / 100) | 645/АН | 641/АН | 3000 |
3 | Отражено НО по НДС | 643 | 641/НДС | 10000 |
4 | Отражена реализация алкоголя | 361 | 702 | 63000 |
5 | Списан ранее начисленный акциз | 702 | 645/АН | 3000 |
6 | Списаны ранее начисленные НО по НДС | 702 | 643 | 10000 |
7 | Списана себестоимость реализации | 902 | 282 | ... |
8 | Списана торговая наценка | 285 | 282 | ... |
9 | Отражен зачет задолженностей | 681 | 361 | 63000 |
10 | Уплачен акциз | 641/АН | 311 | 3000 |
Возврат продукции
Иногда у бухгалтеров возникают вопросы: как учитывать «розничный» акциз в случае возврата товара покупателем (как правило, речь идет о непригодном к употреблению продукте). Сразу отметим: объектом обложения розничным акцизом являются операции по реализации алкогольных напитков. В данном случае реализация так и не состоялась, т. е. объекта налогообложения быть не должно. Поэтому считаем, что начисленный при продаже акциз нужно сторнировать. Если в дальнейшем продукт будет утилизирован, то с этой операции акциз платить не нужно (БЗ 116.02).
Пример 3. Предприятию розничной торговли вернули бутылку алкогольной продукции стоимостью 126 грн. (в том числе НДС — 20 грн,. акциз — 6 грн.). Себестоимость товара — 80 грн., торговая наценка — 46 грн. В бухучете эта реализация выглядит таким образом.
Таблица 3. Сторнирование акцизного налога при возврате продукции
№ п/п | Содержание хозоперации | Бухгалтерский учет | Сумма (грн.) | |
дебет | кредит | |||
1 | Отражен возврат алкоголя | 704 | 361 | 126 |
2 | Возвращены деньги покупателю | 361 | 301 | 126 |
3 | Оприходован возвращенный покупателем товар («красное сторно») | 902 | 282 | 80 |
285 | 282 | 46 | ||
4 | Списана наценка | 285 | 282 | 46 |
5 | Списан некачественный продукт | 947 | 282 | 80 |
6 | Откорректирован НДС («красное сторно») | 704 | 641/НДС | 20 |
7 | Откорректирован акциз («красное сторно») | 704 | 641/АН | 6 |
8 | Начислен компенсирующий НДС (исходя из стоимости приобретения) | 949 | 641/НДС | 16 |
Комиссионные операции
Специфику имеют комиссионные операции, когда комитент передает комиссионеру алкогольные напитки с целью их розничной реализации. Комитент в данном случае не будет плательщиком розничного акциза, ведь в розницу алкоголь продает комиссионер, именно он и будет уплачивать акциз (БЗ 116.01).
Согласно п. 1 ст. 1022 ГКУ после совершения сделки комиссионер должен передать комитенту все полученное по договору комиссии. Отсюда следует, что комиссионер должен перечислить комитенту не только стоимость проданного товара, но и сумму акциза. В то же время сам комиссионер является плательщиком этого налога и должен уплатить его в бюджет. Чтобы избежать этой крайне не выгодной для комиссионера ситуации, в договоре комиссии следует предусмотреть компенсацию этих расходов комитентом (компенсация понесенных комиссионером расходов предусмотрена ст. 1024 ГКУ).
Пример 4. Комитент передал партию алкогольных напитков комиссионеру для продажи. Продажная стоимость — 63000 грн. (в том числе НДС — 10000 грн., акциз — 3000 грн.). Комиссионное вознаграждение составляет 1200 грн. (в том числе НДС — 200 грн.), удерживается из выручки от реализации. Договор комиссии предусматривает компенсацию акциза комиссионеру. Учет у комиссионера выглядит следующим образом.
Таблица 4. Отражение акциза у комиссионера (компенсация предусмотрена)
№ п/п | Содержание хозоперации | Бухгалтерский учет | Сумма (грн.) | |
дебет | кредит | |||
1 | Отражена реализация алкоголя | 301 | 702 | 63000 |
2 | Отражено НО по «розничному» акцизу ((50000 + 50000 х 20 / 100) х 5 / 100) | 702 | 641/АН | 3000 |
3 | Отражено НО по проданному товару | 702 | 641/НДС | 10000 |
4 | Отражено НО по комиссионному вознаграждению (удерживается из выручки от реализации) | 643 | 641/НДС | 200 |
5 | Отражена задолженность перед комитентом в сумме стоимости товара без НДС и акциза (на основании отчета комиссионера) | 704 | 685 | 50000 |
6 | Отражена задолженность перед комитентом в сумме НДС (на основании отчета комиссионера)* | 644 | 685 | 10000 |
* По идее надо отразить еще задолженность перед комитентом на сумму акциза. Но поскольку по договору предусмотрена его компенсация, то сразу же придется сделать обратную проводку. Поэтому, чтобы не захламлять учет, мы решили обойтись без них. | ||||
7 | Перечислена стоимость товара за вычетом комиссионного вознаграждения и суммы акциза (63000 - 3000 - 1200) | 685 | 311 | 58800 |
8 | Отражен доход от оказанных комиссионных услуг | 377 | 703 | 1200 |
9 | Отражен НДС с комиссионных услуг | 703 | 643 | 200 |
10 | Отражен зачет задолженностей | 685 | 377 | 1200 |
11 | Уплачен акциз | 641/АН | 311 | 3000 |
Пример 5. Условия те же, что и в примере 4, но компенсация акциза не предусмотрена.
Таблица 5. Отражение акциза у комиссионера (компенсация не предусмотрена)
№ п/п | Содержание хозоперации | Бухгалтерский учет | Сумма (грн.) | |
дебет | кредит | |||
1 | Отражена реализация алкоголя | 301 | 702 | 63000 |
2 | Отражено НО по «розничному» акцизу ((50000 + 50000 х 20/100) х 5/100) | 702 | 641/АН | 3000 |
3 | Отражено НО по проданному товару | 702 | 641/НДС | 10000 |
4 | Отражено НО по комиссионному вознаграждению | 643 | 641/НДС | 200 |
5 | Отражена задолженность перед комитентом в сумме стоимости товара без НДС и акциза (на основании отчета комиссионера) | 704 | 685 | 50000 |
6 | Отражена задолженность перед комитентом в сумме НДС (на основании отчета комиссионера) | 644 | 685 | 10000 |
7 | Отражена задолженность перед комитентом в сумме акциза (на основании отчета комиссионера) | 377 | 685 | 3000 |
8 | Перечислена комитенту стоимость товара за вычетом комиссионного вознаграждения | 685 | 311 | 61800 |
9 | Отражен доход от оказанных комиссионных услуг | 377 | 703 | 1200 |
10 | Отражен НДС с комиссионных услуг | 703 | 643 | 200 |
11 | Зачет задолженностей | 685 | 377 | 1200 |
12 | Уплачен акциз | 641/АН | 311 | 3000 |
13 | Отнесен на расходы акциз | 949 | 377 | 3000 |
Обратите внимание на последнюю проводку. Вообще, суммы налогов включаются в состав расходов по дебету сч. 92. Но в этом случае считаем, что уместнее будет 949, поскольку эти суммы — не расходы на уплату налога, а дополнительно понесенные расходы комиссионера, не компенсируемые комитентом.
выводы
- «Розничный» акциз не включается в чистый доход.
- При возврате некачественной продукции «розничный» акциз нужно уменьшить проводкой Дт 704 — Кт 641/АН «красное сторно».
- При продаже алкогольных напитков по комиссии во избежание лишних расходов комиссионера в договоре логично предусматривать компенсацию комитентом «розничного» акциза комиссионеру.