Курсовые разницы: учет и налогообложение у посредника

В избранном В избранное
Печать
Ольховик Ольга, налоговый эксперт
Налоги и бухгалтерский учет Май, 2016/№ 41
Предприятие осуществляет экспорт товаров, полученных по посредническим договорам. После поступления оплаты от нерезидента оно самостоятельно удерживает свое «посредническое» воз- награждение, а остаток перечисляет резиденту — продавцу/комитенту. При осуществлении этих операций возникают курсовые разницы. Как правильно отразить такие разницы в учете? Влияют ли они на налогообложение предприятия-посредника? Такие вопросы возникли у одного из наших читателей, позвонившего на «горячую линию». Думаем, что ответы на них будут интересны всем, кто связан с посредническими операциями в ВЭД.

Для начала давайте вспомним, что такое курсовые разницы.

Согласно п. 4 Положения (стандарта) бухгалтерского учета 21 «Влияние изменений валютных курсов», утвержденного приказом Минфина от 10.08.2000 г. № 193 (далее — П(С)БУ 21), курсовая разница — разница между оценками одинакового количества единиц иностранной валюты при разных валютных курсах. При этом валютный курс — установленный НБУ курс денежной единицы Украины к денежной единице другой страны. Поэтому первое, что следует учесть: курсовой согласно П(С)БУ является разница между курсами НБУ.

Когда считают курсовые разницы и как их отразить в учете предприятия-посредника? Об этом поговорим далее.

«Посреднические» курсовые разницы в учете

Курсовые разницы рассчитывают только по монетарным статьям на дату баланса, а также на дату осуществления операции в пределах суммы такой операции или по всей статье (согласно учетной политике) ( п. 8 П(С)БУ 21).

Поэтому у предприятия-посредника, как и у любого другого предприятия, имеющего дело с валютными операциями, при наличии монетарной задолженности и/или остатка денежных средств в иностранной валюте возникает необходимость расчета курсовых разниц. Однако следует учесть: курсовые разницы у посредника возникают в отношении задолженности за чужие товары и в отношении чужих денежных средств, а потому

к возникновению доходов/расходов не приводят, а лишь меняют гривневый эквивалент его задолженности перед продавцом/комитентом таких товаров

Доходы и расходы от продажи валюты (если условиями договора предусмотрено, что посредник осуществляет ее продажу) также относятся на расчеты с продавцом/комитентом.

Теперь по поводу удержания посредником своего вознаграждения из валютной выручки. В таком случае учтите, что использование иностранной валюты в качестве средства платежа согласно п.п. «г» п. 4 ст. 5 Декрета КМУ «О системе валютного регулирования и валютного контроля» от 19.02.93 г. № 15-93 требует наличия индивидуальной лицензии. А удержание из суммы полученной валюты посреднического вознаграждения как раз таким ее использованием и является. Поэтому если у предприятия-посредника отсутствует лицензия на осуществление валютных операций, без продажи полученной валюты ему не обойтись.

Только из суммы гривень, поступившей от продажи валюты, предприятие-посредник, не имеющее лицензии на осуществление валютных операций, имеет право удержать свое посредническое вознаграждение

Причем осуществление такой продажи должно быть предусмотрено условиями посреднического договора.

А вот перечисление иностранной валюты резидентам — комитентам/продавцам, по поручению которых осуществлена продажа товаров нерезиденту, наличия лицензии не требует (см. письмо ГНАУ от 21.12.2009 г. № 28396/7/22-5017, письмо НБУ от 02.06.2000 г. № 28-110/1941-3601).

Напомним также: «транзитные» валютные средства, поступившие резиденту по посредническим договорам, которые должны быть в дальнейшем перечислены их собственникам, не подлежат обязательной 75 % продаже. Такую продажу осуществит уполномоченный банк, в котором открыт счет собственника валютных средств, при их поступлении ( абзац пятнадцатый п. 2 постановления Правления НБУ от 03.03.2016 г. № 140).

Рассмотрим на примере порядок отражения экспорта комиссионного товара в учете предприятия- посредника.

Пример. Резидент-комиссионер реализовал нерезиденту партию комиссионного товара стоимостью 500000 грн. Его вознаграждение по условиям договора комиссии составляет 5 % от суммы полученных от реализации денежных средств, пересчитанных по курсу НБУ на дату поступления на текущий счет комиссионера. Вознаграждение удерживает комиссионер самостоятельно. Все расходы, связанные с таможенным оформлением товара, комиссионер несет за свой счет.

Курсовые разницы в учете посредника

1

2

3

4

5

6

№ п/п

Содержание хозяйственной операции

Бухгалтерский учет

Курс НБУ, грн./$

Сумма, $/грн.

Дт

Кт

1

2

3

4

5

6

Получение и продажа товара

1

Получены товары от комитента

024

500000

2

Перечислена плата за таможенное оформление

377

311

2000

3

Начислена плата за таможенное оформление

93

377

2000

4

Получены услуги таможенного брокера

93

685

3000

5

Оплачены услуги таможенного брокера

685

311

3000

6

Отгружен товар покупателю-нерезиденту

362

702

25,0

$20000
500000

7

Списана себестоимость реализованного товара

024

500000

8

Отражена задолженность перед комитентом

704

685

25,0

$20000
500000

9

Отражена курсовая разница (КР) на дату баланса (25,5 грн./$ - 25,0 грн./$) х $20000

362

685

25,5

10000

Получение оплаты и удержание посреднического вознаграждения

1

Получена оплата за товар от нерезидента на распределительный счет

316

362

26,0

$20000
520000

2

Отражена КР на дату получения оплаты (26,0 грн./$ - 25,5 грн./$) х $20000

362

685

26,0

10000

3

Зачислена валюта на текущий счет

312

316

26,0

$20000
520000

4

Начислено комиссионное вознаграждение (520000 х 5 %)

361

703

26000

5

Начислены налоговые обязательства по НДС

703

641/НДС

4333,33

6

Перечислена валюта на продажу

334

312

26,2

$1000

26200

7

Отражена КР на дату осуществления операции (КР на дату осуществления операции рассчитываются в пределах хозяйственной операции) (26,2 грн./$ - 26,0 грн./$) х $1000

312

685

26,2

200

8

Отражены денежные средства, зачисленные от продажи валюты. Курс продажи — 26,5

311

334

26,3

26367,5

9

Отнесена комиссия банка за продажу валюты (0,5 %) на взаиморасчеты с комитентом

685

334

26,3

132,5

10

Отражена КР на дату осуществления операции (26,3 грн./$ - 26,2 грн./$) х $1000

334

685

26,3

100

11

Отнесен результат от продажи валюты на взаиморасчеты с комитентом

334

685

26,3

200

12

Отражен зачет задолженностей на сумму комиссионного вознаграждения

685

361

26000

Перечисление средств комитенту

1

Перечислена выручка комитенту:

— в валюте

685

312

26,5

$19000

503500

— в гривне

685

311

367,50

2

Отражена КР на дату осуществления операции (26,5 грн./$ - 26,0 грн./$) х $19000

312

685

26,5

9500

Налогообложение курсовых разниц

Ориентиром для определения объекта обложения по налогу на прибыль является бухгалтерский финансовый результат ( п.п. 134.1.1 НКУ). А влияния на него, как мы уже выяснили, «посреднические» курсовые разницы не оказывают. Нормами НКУ корректировка финансового результата на сумму курсовых разниц также не предусмотрена ( письмо ГФСУ от 04.03.2016 г. № 4921/6/99-99-19-02-02-15). Поэтому курсовые разницы на объект обложения налогом на прибыль предприятия-посредника не влияют.

Если посредник — плательщик единого налога, доходом по договорам комиссии, поручения, агентским договорам для него является сумма полученного вознаграждения поверенного (агента) ( п. 292.4 НКУ).

Поэтому на объект обложения единым налогом «посреднические» курсовые разницы, как, впрочем, и разницы от продажи чужой валюты, также не влияют. Правда, здесь нужно помнить о том, что в общем случае налоговики высказываются за налогообложение курсовых разниц у единоналожников-юрлиц (см. БЗ 108.01.02). Вполне возможно, что такой же позиции они будут придерживаться и в отношении «посреднических» курсовых разниц. На наш взгляд, такой подход и в общем случае неправомерен (подробнее см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2016, № 16, с. 15), а уж в отношении посреднических курсовых разниц — тем более.

Кстати, напомним: взаимозачет единоналожникам запрещен. Поэтому удерживать вознаграждение самостоятельно таким комиссионерам нельзя.

выводы

  • «Посреднические» курсовые разницы к возникновению доходов/расходов у предприятия-посредника не приводят, а лишь меняют гривневый эквивалент его задолженности перед продавцом/комитентом.
  • Если лицензия на осуществление валютных операций у предприятия-посредника отсутствует, оно имеет право удержать сумму своего вознаграждения только в гривне.
  • «Посреднические» курсовые разницы в налогообложении предприятия-посредника, будь он плательщик налога на прибыль или плательщик единого налога, не участвуют.
Оформи подписку и читай все Подписаться на журнал

Похоже, что вы используете блокировщик рекламы :(

Чтобы пользоваться всеми функциями сайта, добавьте нас в исключения!

Как отключить