О том, что такое кредит с правовой точки зрения, вы можете прочитать в статье на с. 13 сегодняшнего номера. Поэтому в данной статье остановимся по большей части на учетных нюансах. Для примера возьмем приобретение в кредит того, что обычно таким образом будет приобретаться, — основные средства.
Заметьте: приобретение товара в кредит не следует путать с приобретением в рассрочку ( ст. 695 ГКУ). Отличие заключается в том, что торговля в рассрочку предусматривает передачу товаров в распоряжение покупателя в момент осуществления первого взноса (задатка) с передачей права собственности на такие товары после конечного расчета ( п.п. 14.1.249 НКУ)*.
* Подробно о торговле в рассрочку читайте в спецвыпуске «Налоги и бухгалтерский учет», 2013, № 3, с. 112.
Бухгалтерский учет
Для целей бухгалтерского учета покупку основных средств можно разделить на:
(1) покупку за счет заемных средств;
(2) покупку на условиях товарного кредита;
(3) покупку в рассрочку.
В бухучете все достаточно просто: активы, приобретенные за кредитные средства, по договору товарного кредита или в рассрочку, предприятие-покупатель отражает как обычную покупку. То есть зачисляет их на баланс по первоначальной стоимости и отражает на соответствующих счетах учета основных средств ( п. 7 П(С)БУ 7). В дальнейшем стоимость таких основных средств будет амортизироваться и включаться в состав расходов.
Единственная особенность касается приобретения основного средства на условиях товарного кредита. А именно: с момента передачи товара, проданного в кредит, и до получения оплаты поставщику принадлежит право залога на него ( ч. 6 ст. 694 ГКУ). Поэтому
в момент получения основного средства, приобретенного на условиях товарного кредита, его стоимость покупатель отражает на забалансовом счете 05 «Гарантии и обеспечения предоставленные»
После погашения задолженности за полученные основные средства покупатель списывает стоимость залоговых активов с забалансового учета — отражает уменьшение остатка на счете 05 «Гарантии и обеспечения предоставленные».
А вот в случае с приобретением в рассрочку счет 05 не применяется. Ведь при таком приобретении у продавца нет права залога на товар — право собственности на этот товар принадлежит самому продавцу вплоть до конечного расчета. Во всем остальном учет будет аналогичным приобретению на условиях товарного кредита.
Начисление процентов за пользование кредитом отражаем проводкой:
— Дт 951 «Проценты за кредит» — Кт 684 «Расчеты по начисленным процентам», если получен банковский кредит;
— Дт 952 «Прочие финансовые расходы» — Кт 684, если получен товарный кредит или вы покупаете товар в рассрочку.
Такие расходы попадают в расходы предприятия непосредственно в периоде начисления (как финансовые расходы)**.
** Заметьте: здесь мы не говорим о квалификационных активах, в которых проценты включаются в первоначальную стоимость согласно П(С)БУ 31.
В общем случае капитализация расходов при приобретении в кредит/рассрочку — такая же, как описано в статье на с. 13 сегодняшнего номера. Поскольку это вопрос нами уже рассмотрен выше, здесь подробно на нем не останавливаемся.
Давайте теперь посмотрим на налоговый учет приобретения товаров в кредит или в рассрочку.
Налог на прибыль
В налоговоприбыльном учете базой налогообложения является бухучетный финрезультат ( п.п. 134.1.1 НКУ).
Есть ли в этом случае какие-то разницы у высокодоходников? Есть. Речь идет здесь об «амортизационных» разницах согласно пп. 138.1, 138.2 НКУ. Эти разницы отражаются в приложении РІ и могут влиять на налогооблагаемый финрезультат в том случае, если суммы бухгалтерской и «налоговой» амортизации у высокодоходника отличаются.
Есть ли какие-то разницы по процентам? Только в одном случае. Если проценты уплачиваются связанным лицам — нерезидентам. Эти разницы определяются по правилам пп. 140.2, 140.3 НКУ. В частности, плательщик, у которого сумма долговых обязательств (кредита, займа и т. п.) перед связанным лицом — нерезидентом превышает собственный капитал в 3,5 раза, увеличивает свой бухгалтерский финрезультат на разницу между суммой начисленных в бухучете процентов по этим долговым обязательствам и половиной суммы финрезультата, финрасходов и бухгалтерской амортизации за отчетный период.
Подробнее о том, как правильно откорректировать бухфинрезультат на «процентную» разницу, вы можете прочитать в «Налоги и бухгалтерский учет», 2015, № 55, с. 18.
Заметьте также: если вы приобретаете основное средство на условиях товарного кредита у нерезидента — вы должны удержать налог на репатриацию из процентов (с учетом положений международного договора), уплаченных в пользу такого нерезидента, как это предусмотрено п. 141.4 НКУ.
Налог на добавленную стоимость
НДС-учет будет отличаться в случае с приобретением основных средств за счет заемных средств и на условиях товарного кредита/в рассрочку.
Проценты за пользование финансовым кредитом НДС не облагают
А вот с процентами за пользование товарным кредитом ситуация иная. Они являются платой за предоставленные услуги по отсрочке оплаты стоимости товара, поэтому НДС-обязательства здесь возникают по полной программе. Исключение из этого правила только одно — когда договор о приобретении на условиях товарного кредита заключен с нерезидентом. В этом случае проценты по товарному кредиту не являются объектом обложения НДС, поскольку место поставки находится за пределами таможенной территории Украины.
НДС-учет процентов при приобретении товаров в рассрочку практически идентичен учету процентов, которые уплачиваются при приобретении товаров на условиях товарного кредита.
Напомним, что торговля в рассрочку — это хозяйственная операция, которая предусматривает продажу резидентом или нерезидентом товаров физическим или юридическим лицам на условиях рассрочки конечного расчета, на определенный срок и под процент ( п.п. 14.1.249 НКУ).
Проценты, которые уплачиваются как платеж за приобретение товаров в рассрочку, также являются процентами в понимании НКУ
Это следует из п.п. «в» п.п. 14.1.206 НКУ. Поскольку такие проценты также являются платой за услугу, они облагаются НДС на общих основаниях, как и в случае с процентами по договору товарного кредита.
Сумму НДС, уплаченную (начисленную) в составе процентов, предприятие-покупатель имеет право включить в свой налоговый кредит независимо от того, с какой целью планирует использовать приобретенный объект ( п. 198.3 НКУ). Главное, чтобы налоговый кредит подтверждала правильно составленная продавцом и зарегистрированная в ЕРНН налоговая накладная ( п. 201.10 НКУ).
Если объект основных средств вы станете использовать в операциях, освобожденных или не являющихся объектом обложения НДС, или же в нехоздеятельности, налоговый кредит придется компенсировать НДС-обязательствами ( п. 198.5 НКУ).
Пример. Предприятие на условиях товарного кредита приобрело офисную мебель стоимостью 8880 грн. (в том числе НДС — 1480 грн.). Первичный взнос согласно договору составляет 2400 грн. (в том числе НДС — 400 грн.). За пользование товарным кредитом предприятие ежемесячно уплачивает проценты в размере 60 грн. (в том числе НДС — 10 грн.).
Приобретение основного средства на условиях товарного кредита
| № п/п | Содержание хозяйственной операции | Бухгалтерский учет | ||
| дебет | кредит | сумма, грн. | ||
| 1 | Перечислен продавцу первичный взнос за мебель | 371 | 311 | 2400 |
| 2 | Начислен налоговый кредит (до регистрации НН в ЕРНН) | 644/1 | 644 | 400 |
| 3 | Отражен налоговый кредит (НН зарегистрирована в ЕРНН) | 641 | 644/1 | 400 |
| 4 | Оприходована полученная мебель | 152 | 631 | 7400 |
| 5 | Отражено обязательство по залогу | 05 | — | 8880 |
| 6 | Списана сумма налогового кредита, отраженного по факту аванса | 644 | 631 | 400 |
| 7 | Начислена сумма налогового кредита на остальную часть стоимости мебели | 644/1 | 631 | 1080 |
| 8 | Отражен налоговый кредит | 641 | 644/1 | 1080 |
| 9 | Отражен зачет задолженностей | 631 | 371 | 2400 |
| 10 | Введена мебель в эксплуатацию | 106 | 152 | 7400 |
| 11 | Начислены проценты по товарному кредиту (ежемесячно) | 952 | 684 | 50 |
| 12 | Начислен налоговый кредит | 644/1 | 684 | 10 |
| 13 | Отражен налоговый кредит | 641 | 644/1 | 10 |
| 14 | Перечислены проценты за пользование товарным кредитом | 684 | 311 | 60 |
| 15 | Перечислены остальные средства за мебель | 631 | 311 | 6480 |
| 16 | Списано обязательство по залогу | — | 05 | 8880 |
Что же, думаем, о кредите и приобретении в рассрочку сказано достаточно. Поэтому идем дальше!
выводы
- Приобретение имущества за кредитные средства отражается как обычное приобретение, которое может происходить или на условиях финансового кредита, или на условиях товарного кредита или в рассрочку.
- Высокодоходные плательщики осуществляют «амортизационные» корректировки согласно пп. 138.1, 138.2 НКУ. Если кредитодателем является нерезидент — связанное лицо, покупатель осуществляет также корректировку согласно пп. 140.2, 140.3 НКУ.
- Проценты по финансовому кредиту не являются объектом обложения НДС, а проценты по товарному кредиту — облагаются НДС как обычная услуга.
