Кредит: классический источник внешнего финансирования

Правовая сущность кредитования

Кредитный договор. Правовые основы кредитных отношений заложены в ст. 1054 — 1057¹ ГКУ, а также в ст. 345 — 349 ХКУ. Осуществляются такие отношения на основании кредитного договора.

Согласно ч. 1 ст. 1054 ГКУ по кредитному договору банк или другое финансовое учреждение (кредитор) обязуется предоставить денежные средства (кредит) заемщику в размере и на условиях, установленных договором, а заемщик обязуется вернуть кредит и уплатить проценты. То есть,

характерной особенностью кредитных денежных средств является то, что они предоставляются на условиях возвратности и платности

Заключается кредитный договор в письменной форме ( ч. 1 ст. 1055 ГКУ, ч. 2 ст. 345 ХКУ). В нем указывают цель, сумму и срок кредита, условия и порядок его выдачи и погашения, виды обеспечения обязательства заемщика, процентную ставку, порядок оплаты, обязанности, права и ответственность сторон ( ч. 2 ст. 345 ХКУ).

При этом ни для кого не секрет, что завязываются кредитные отношения намного раньше — еще до заключения договора. Ведь договорному этапу предшествует огромная подготовительная работа, в процессе которой банк (или другое финучреждение) изучает финансовое состояние заемщика, оценивает целесообразность предоставления кредита и риски, с этим связанные. Так, согласно ч. 1 ст. 346 ХКУ для получения банковского кредита заемщик должен предоставить следующие документы:

— ходатайство (заявление), в котором указываются характер кредитного соглашения, цель использования кредита, его сумма и срок пользования;

— технико-экономическое обоснование кредитного мероприятия и расчет экономического эффекта от его реализации;

— другие необходимые документы.

Только после их рассмотрения и в случае положительного решения заключается кредитный договор. Формы кредита могут быть разные — банковский, коммерческий, лизинговый, ипотечный и пр. ( ч. 1 ст. 347 ХКУ).

Проценты. Как мы уже отметили, одним из основных условий предоставления кредита является его платность, т. е. за пользование кредитными деньгами нужно платить проценты. Предоставлять беспроцентные кредиты банк не имеет права. Исключением могут быть только случаи, прямо предусмотренные законом ( ч. 3 ст. 346 ХКУ).

Тип процентной ставки устанавливают в кредитном договоре. Она может быть фиксированной или плавающей ( ч. 1 ст. 1056¹ ГКУ).

Фиксированная процентная ставка является неизменной на протяжении всего срока кредитного договора. Увеличить ее в одностороннем порядке банк не имеет права. Учтите:

даже если кредитный договор содержит условие о праве банка менять размер фиксированной процентной ставки в одностороннем порядке, такое условие является ничтожным

Об этом позаботилась ч. 3 ст. 1056¹ ГКУ.

Если же применяется плавающая процентная ставка, кредитор самостоятельно, с определенной в кредитном договоре периодичностью, имеет право увеличивать и обязан уменьшать процентную ставку согласно условиям и в порядке, установленном кредитным договором. При этом кредитор обязан письменно уведомить заемщика, поручителя и других обязанных по договору лиц об изменении процентной ставки не позднее чем за пятнадцать календарных дней до даты, с которой будет применяться новая ставка.

Порядок расчета плавающей процентной ставки устанавливают в кредитном договоре. При этом для расчета применяют согласованный сторонами индекс, который должен соответствовать таким требованиям ( ч. 5 ст. 1056¹ ГКУ):

1. Текущее значение индекса должно периодически, но не реже одного раза в месяц, публиковаться в средствах массовой информации или обнародоваться через другие общедоступные регулярные источники информации. Причем кредитный договор должен содержать ссылку на соответствующий источник информации.

2. Индекс должен основываться на объективных индикаторах финансовой сферы, позволяющих определить рыночную стоимость кредитных ресурсов.

3. Значение индекса должно устанавливаться независимым учреждением с признанной деловой репутацией на рынке финансовых услуг.

Кредитор не имеет права менять установленный кредитным договором порядок расчета плавающей процентной ставки без согласия заемщика

Об этом сказано в ч. 4 ст. 1056¹ ГКУ.

Кроме того, учтите: в кредитном договоре должен быть указан максимальный размер увеличения процентной ставки ( ч. 6 ст. 1056¹ ГКУ).

Бухгалтерский учет кредитных операций

Кредит. Для целей бухгалтерского учета (да и по своей сути) кредит является обязательством. Поэтому о том, как его правильно учесть, расскажет П(С)БУ 11.

Напомним, что обязательством признается задолженность предприятия, которая возникла вследствие прошедших событий и погашение которой в будущем ожидаемо приведет к уменьшению ресурсов предприятия, воплощающих в себе экономические выгоды ( п. 3 НП(С)БУ 1). Из определения следует, что

отражать кредит в учете следует на дату его получения

Ведь только в этот момент по нему возникает задолженность.

В зависимости от срока, на который взят кредит, он признается краткосрочным или долгосрочным.

Краткосрочным признается кредит, задолженность по которому будет погашена в течение операционного цикла предприятия или должна быть погашена на протяжении двенадцати месяцев с даты баланса. Такой кредит является текущим обязательством предприятия и отражается в учете в сумме погашения* ( п. 12 П(С)БУ 11) на соответствующих субсчетах счета 60 «Краткосрочные займы».

* Недисконтированная сумма денежных средств/их эквивалентов, которая будет уплачена для погашения обязательства в процессе обычной деятельности предприятия ( п. 4 П(С)БУ 11).

Так, краткосрочные кредиты в национальной валюте учитывают на одноименном субсчете 601. На дату его получения на текущий счет в учете отражается проводка: Дт 311 — Кт 601. Если же кредитные денежные средства на текущий счет предприятия не поступают, а банк самостоятельно осуществляет предусмотренный кредитным договором платеж, отражается проводка: Дт 371, 631, 685 — Кт 601. Для учета отсроченных краткосрочных кредитов в национальной валюте применяют субсчет 603. Заметьте: здесь отражают сумму краткосрочного кредита, по которой получена отсрочка, но срок погашения которой все равно находится в рамках операционного цикла или двенадцати календарных месяцев (т. е. отсроченная сумма кредита соответствует признакам текущей задолженности). На такую сумму на дату получения отсрочки в учете отражается проводка: Дт 601 — Кт 603. Сумму просроченной задолженности по краткосрочному кредиту отражают на субсчете 605 (Дт 601, 603 — Кт 605).

Если срок погашения задолженности по кредиту не соответствует «краткосрочным» признакам, ее признают долгосрочным обязательством и учитывают по теперешней стоимости* ( п. 10 П(С)БУ 11) на соответствующих субсчетах счета 50 «Долгосрочные займы». Долгосрочные кредиты в национальной валюте учитывают на субсчете 501 (Дт 311, 371, 631, 685 — Кт 501), а такие же отсроченные обязательства — на субсчете 503 (Дт 501, 601, 611 — Кт 503).

* Теперешней считается дисконтированная сумма будущих платежей (за вычетом суммы ожидаемого возмещения), которая, как ожидается, будет необходима для погашения обязательства в процессе обычной деятельности предприятия ( п. 4 П(С)БУ 11).

Учтите:

часть задолженности по долгосрочному кредиту, которая должна быть погашена в течение операционного цикла/двенадцати месяцев с даты баланса учитывается отдельно — на субсчете 611

То есть при получении долгосрочного кредита в учете на всю его сумму отражается проводка: Дт 311, 371, 631, 685 — Кт 501. А на дату баланса часть задолженности, которая должна быть погашена в течение двенадцати месяцев, переводят в состав текущей задолженности: Дт 501 — Кт 611. Далее, систематически (на каждую дату баланса) часть долгосрочной задолженности, «превратившуюся» в текущую, также переводят на субсчет 611 (Дт 501 — Кт 611). При этом помните: кредит, подлежащий погашению на протяжении двенадцати месяцев с даты баланса, следует рассматривать как долгосрочное обязательство, если первоначальный срок погашения был больше двенадцати месяцев и до утверждения финансовой отчетности существует соглашение о переоформлении этого обязательства на долгосрочное ( п. 8 П(С)БУ 11).

Кроме того, долгосрочное обязательство по кредитному соглашению (если соглашение предусматривает погашение обязательства по требованию кредитора в случае нарушения определенных условий, связанных с финансовым состоянием заемщика), условия которого нарушены, считается долгосрочным, если:

— кредитор до утверждения финансовой отчетности согласился не требовать погашения обязательства вследствие нарушения;

— не ожидается возникновение дальнейших нарушений кредитного соглашения на протяжении двенадцати месяцев с даты баланса ( п. 9 П(С)БУ 11).

Так что в этих случаях долгосрочную задолженность в текущую не переводят.

Просроченные долгосрочные кредиты, так же, как и краткосрочные, отражают на субсчете 605 (Дт 611 — Кт 605).

С учетом задолженности по кредиту разобрались. А теперь давайте посмотрим, как правильно отразить в бухгалтерском учете расходы на проценты и другие «кредитные» расходы.

Проценты. Согласно п. 3 П(С)БУ 31 расходы на проценты и другие расходы, связанные с кредитом, признают финансовыми расходами.

Субъекты малого предпринимательства, представительства иностранных субъектов хозяйственной деятельности и юридические лица, не занимающиеся предпринимательской деятельностью (кроме бюджетных учреждений), всегда признают финансовые расходы расходами того периода, в котором они были начислены (признаны обязательствами). В учете это отражается проводкой: Дт 951 — Кт 684.

Все другие юридические лица тоже признают финансовые расходы расходами периода, кроме тех финансовых расходов, которые капитализируются ( п. 4 П(С)БУ 31)

Какие финансовые расходы нужно капитализировать? И как это отразить в учете?

Запомните: капитализация применяется только к сумме тех финансовых расходов, которых можно было бы избежать, если бы не осуществлялись расходы на создание квалификационного актива ( п. 5 П(С)БУ 31, п. 2.2 Методрекомендаций № 1300). При этом квалификационным считается актив, требующий существенного времени для его создания. А существенным признается период времени, превышающий 3 месяца (п. 1.6 Методрекомендаций № 1300).

К квалификационным активам, в частности, относятся (п. 1.7 Методрекомендаций № 1300):

— запасы, требующие существенного времени для их изготовления, — незавершенное производство продукции с длительным циклом производства;

— дома, здания, сооружения, другие объекты основных средств, нематериальные активы — незавершенные капитальные инвестиции в их изготовление (строительство);

— инвестиционная недвижимость, требующая реконструкции, и пр.

При этом не капитализируются финансовые расходы на строительство и/или изготовление, производство квалификационных активов, если они будут оценены по справедливой стоимости, в частности биологических активов, инвестиционной недвижимости (п. 1.8 Методрекомендаций № 1300).

В то же время, учтите:

капитализации подлежат как те финансовые расходы, которые непосредственно связаны с созданием квалификационного актива, так и те, которые непосредственно с этим не связаны

Правда, сумму капитализируемых финансовых расходов в этих случаях определяют по-разному.

Так, если кредит взят с целью создания квалификационного актива, суммой финансовых расходов, подлежащих капитализации, являются фактические, признанные в отчетном периоде, финансовые расходы, которые связаны с этим кредитом (за вычетом дохода от временного финансового инвестирования кредитных средств) ( п. 6 П(С)БУ 31).

Если же кредит непосредственно не связан с созданием квалификационного актива, то сумма капитализируемых финансовых расходов рассчитывается как произведение нормы капитализации и средневзвешенных расходов на создание квалификационного актива (включая ранее капитализированные финансовые расходы) ( п. 7 П(С)БУ 31).

При этом норму капитализации определяют следующим образом:

1. При наличии у предприятия одного кредита норма капитализации равна процентной ставке за пользование кредитом (п. 5.1 Методрекомендаций № 1300). Например, если годовая процентная ставка по кредиту — 30 %, норма капитализации составит 0,3 за год или 0,025 за месяц.

2. При наличии у предприятия нескольких кредитов, непосредственно не связанных с созданием квалификационного актива, норма капитализации определяется как средневзвешенная величина финансовых расходов, т. е. путем деления суммы расходов на проценты, которые нужно уплатить по каждому кредиту, на сумму этих кредитов (п. 5.3 Методрекомендаций № 1300).

А для определения средневзвешенных расходов на создание квалификационного актива сумма расходов каждого периода (месяца) включается в сумму капитальных инвестиций с учетом количества месяцев отчетного периода, на протяжении которых такие расходы были составляющей стоимости квалификационного актива:

Р_срв = И_і х К_мес/n, где

Р_срв — средневзвешенные расходы;

И_i — сумма инвестиций за определенный месяц;

К_мес — количество месяцев, на протяжении которых инвестиция была включена в состав активов;

n — количество месяцев в периоде.

Капитализированные финансовые расходы включаются в стоимость квалификационного актива

В учете капитализируемые финансовые расходы отражаются проводками:

1) Дт 951 — Кт 684 — на дату признания финансовых расходов;

2) Дт 15 (23) — Кт 951 — на дату капитализации.

Учтите: капитализацию финансовых расходов начинают при наличии таких условий ( п. 10 П(С)БУ 31):

— признаны расходы, связанные с созданием квалификационного актива;

— признаны финансовые расходы, связанные с созданием квалификационного актива;

— выполнены работы по созданию квалификационного актива, включая технические и административные мероприятия, выполняемые до начала создания такого актива.

А на период, в котором выполнение работ по созданию квалификационного актива на существенное время прекратилось, капитализация приостанавливается. На этот период финансовые расходы, связанные с содержанием частично завершенных квалификационных активов, признаются финансовыми расходами того отчетного периода, в котором они начислены ( п. 11 П(С)БУ 31).

Приведем пример отражения в учете кредитной операции, требующей капитализации финансовых расходов.

Пример. Предприятие осуществляет строительство здания цеха. Расходы на строительство за июль 2016 года составили 250000 грн., за август — 300000 грн., за сентябрь — 360000 грн. В связи с этим для пополнения оборотных средств в июле 2016 года получен кредит в сумме 1000000 грн. Процентная ставка — 27,75 % годовых (метод расчета месячной суммы процентов — факт/факт). Согласно кредитному договору предприятие ежемесячно осуществляет платеж — 35000 грн., включающий в себя проценты за пользование кредитом и сумму погашения тела кредита. Рассчитаем суммы погашений и процентов за июль — сентябрь 2016 года:

∑процентов за июль = 1000000 х (27,75 % х 31 : : 366) = 23504,10 грн.

∑погашения тела кредита за июль = 35000 - - 23504,10 = 11495,90 грн.

∑процентов за август = (1000000 - 11495,90) х х 27,75 % х 31 : 366 = 23233,90 грн.

∑погашения тела кредита за август = 35000 - - 23233,90 = 11766,10 грн.

∑процентов за сентябрь = (1000000 - 11495,90 - - 11766,10) х 27,75 % х 30 : 366 = 22216,79 грн.

∑погашения тела кредита за сентябрь = 35000 - - 22216,79 = 12783,21 грн.

Как видим, получение кредита непосредственно не связано с созданием квалификационного актива (так как его целевое назначение — пополнение оборотных средств). Поэтому для определения суммы финансовых расходов, подлежащих капитализации, определяем средневзвешенную сумму расходов на создание квалификационного актива и норму капитализации:

Средневзвешенная стоимость квалификационного актива = 250000 х 3/3 + 300000 х 2/3 + 360000 х х 1/3 = 570000 грн.

Норма капитализации = 27,75 : 12 х 3 : 100 = 0,069375.

Сумма капитализируемых финрасходов = 570000 грн. х 0,069375 = 39543,75 грн.

Сумма финрасходов, включаемых в расходы периода = 23504,10 грн. + 23233,90 грн. + 22216,79 грн. - 39543,75 грн. = 29408,04 грн.

Кредитные операции в учете

Ну а напоследок выделим основные преимущества и недостатки такого способа финансирования предприятия, как кредит.

Сразу скажем, недостатки в нем находятся гораздо легче, а потому начнем именно с них:

1) возвратность и платность кредита;

2) наличие обеспечения (требуется практически всегда);

3) сопутствующие расходы (например, страхование предмета залога, нотариальное заверение договора и пр.);

4) предприятие должно соответствовать определенным критериям, причем не только на дату получения кредита, но и на протяжении всего срока действия кредитного договора;

5) целевое использование кредитных средств;

6) достаточно трудоемкий «додоговорной» этап кредитных отношений и необходимость последующего сопровождения.

А вот преимуществ просматривается не так уж и много. К ним можно отнести простоту и понятность кредитных отношений, которые обеспечиваются их достаточной законодательной урегулированностью, отсутствие налоговых последствий для заемщика, а также отсутствие законодательных ограничений — в зависимости от формы собственности предприятия, его системы налогообложения и т. д.

выводы

• Кредит предоставляется на условиях возвратности и платности.
• Процентная ставка может быть фиксированной и плавающей.
• Кредитный договор должен быть заключен в письменной форме.
• В бухгалтерском учете краткосрочная задолженность по кредиту отражается на соответствующих субсчетах счета 60, а долгосрочная — на соответствующих субсчетах счета 50.
• Расходы на проценты и другие расходы, связанные с кредитом, признают финансовыми расходами.
• Субъекты малого предпринимательства, представительства иностранных субъектов хозяйственной деятельности, и юридические лица, не занимающиеся предпринимательской деятельностью (кроме бюджетных учреждений), отражают финрасходы в расходах того периода, в котором они были начислены.
• Другие юридические лица признают финрасходы расходами периода, кроме тех финансовых расходов, которые капитализируются.
• Капитализированные финансовые расходы включаются в себестоимость квалификационного актива.