Возврат и обмен товаров

В избранном В избранное
Печать
редактор Вороная Наталья, налоговый эксперт Чернышова Наталья
Налоги и бухгалтерский учет Сентябрь, 2016/№ 76
Возврат и обмен товаров по тем или иным причинам и в оптовой, и в розничной торговле — не редкость. На законодательном уровне возвратно-обменные случаи предусмотрены, в частности, ГКУ и Законом № 1023. Приведем эти случаи, а также рассмотрим, как возврат и обмен товаров отражают в учете продавца и покупателя.

4.1. Случаи возврата и обмена

Начнем с оснований для возврата и обмена товаров. Инициатором таких действий может быть покупатель.

Согласно ГКУ покупатель, в частности, имеет право:

— возвратить продавцу товар и расторгнуть договор купли-продажи, если принадлежности товара или документы на него не переданы продавцом в установленный срок ( ч. 2 ст. 666 ГКУ);

— требовать передачи недостающего количества товара или отказаться от переданного товара и его оплаты (а если он уже оплачен — требовать возврата уплаченной суммы) — в случае, когда продавец передал товар в количестве меньшем, нежели установлено договором ( ч. 1 ст. 670 ГКУ);

— отказаться от товара (его части) и его оплаты (а если он уже оплачен — требовать возврата уплаченной суммы) либо требовать замены части товара, не соответствующего ассортименту, — в случае, когда продавец передал товар (часть товара) с нарушением ассортимента ( ч. 2 ст. 672 ГКУ);

— отказаться от договора и требовать возврата уплаченных за товар денег или требовать замены товара — в случае существенного нарушения требований к качеству товара ( ч. 2 ст. 678 ГКУ);

— требовать замены некомплектного товара на комплектный или отказаться от договора и требовать возврата ранее уплаченной суммы — если продавец передал покупателю некомплектный товар и не доукомплектовал его в разумный срок ( ч. 2 ст. 684 ГКУ).

Кроме того, требование о возврате товара согласно ч. 2 ст. 697 ГКУ может поступить и от продавца в адрес покупателя, если:

— покупатель нарушил срок оплаты товара, установленный в договоре;

— не наступили обстоятельства, при которых право собственности на товар переходит к покупателю.

Что касается физических лиц — конечных потребителей, то они имеют, в частности, такие права, предоставленные им Законом № 1023:

— требовать возврата денежных средств за некачественный товар или замены некачественного товара на такой же или аналогичный товар надлежащего качества — при выявлении в течение гарантийного срока существенных недостатков непродовольственного товара или его фальсификации ( ч. 1 ст. 8 Закона № 1023);

— требовать замены непригодного к употреблению пищевого продукта или возврата уплаченных за него денег — в случае приобретения непригодного пищевого продукта ( ч. 8 ст. 8 Закона № 1023);

— в течение 14 дней со дня покупки* обменять непродовольственный товар надлежащего качества на аналогичный, если товар не удовлетворил по форме, габаритам, фасону, цвету, размеру или по другим причинам не может быть использован по назначению (за исключением товаров, установленных Перечнем № 172). В случае отсутствия аналогичного товара потребитель имеет право приобрести любые другие товары из имеющегося в наличии ассортимента с соответствующим пересчетом стоимости или расторгнуть договор и получить назад денежные средства за возвращенный товар ( ч. 1 и 2 ст. 9 Закона № 1023).

* Если продавцом не объявлен более длительный срок.

А теперь рассмотрим учетную сторону операций по возврату товаров (предоплат), а также замене товара на аналогичный или на товар другой модели.

4.2. Возврат товаров и предоплат в оптовой торговле

В случае возвратов товаров и предоплат как продавец, так и покупатель товаров должны произвести в бухгалтерском и налоговом учете соответствующие корректировки. О таких корректировках в оптовой торговле поговорим в этом подразделе спецвыпуска.

НДС

Порядок осуществления корректировки НДС при пересмотре договорных обязательств в случае возврата товаров регулирует ст. 192 НКУ. При этом установленный ею порядок перерасчета налоговых обязательств продавца зависит от того, являлся получатель товаров на момент поставки плательщиком НДС или нет.

Покупатель — плательщик НДС. Согласно п. 192.1 НКУ в случае возврата продавцу товаров или возврата покупателю предоплаты за товары

налоговые обязательства продавца и налоговый кредит покупателя подлежат соответствующей корректировке

Основанием для этого служит расчет корректировки (далее — РК) к налоговой накладной, составленный в порядке, установленном для налоговых накладных, и зарегистрированный в ЕРНН.

В какой момент составляют РК?

Если речь о предоплате, то при возврате средств покупателю. С неоплаченным товаром тоже никаких проблем. РК выписывают на дату его возврата.

А если происходит возврат товара, который уже был оплачен? Денежные средства, полученные ранее, после возврата товара могут быть:

1) перечислены покупателю или

2) зачтены в счет будущих поставок.

В первом случае РК составляют на дату возврата товара.

Во втором случае фискалы также советуют выписать РК на дату возврата товара. Но при этом на дату заключения допсоглашения или нового договора (в котором и будет определено, что эти средства направляются в счет других поставок) следует составить новую налоговую накладную на сумму невозвращенных средств (см. письмо ГФСУ от 10.05.2016 г. № 10328/6/99-99-15-03-02-15) и зарегистрировать ее в ЕРНН.

Составляет РК поставщик товаров. А вот зарегистрировать его в ЕРНН должен уже покупатель после получения от продавца. На это указывает абзац четвертый п. 192.1 НКУ. В соответствии с этой нормой, если предполагается уменьшение суммы компенсации стоимости товаров, РК подлежит регистрации в ЕРНН получателем товаров.

По результатам отчетного периода, в котором произошел возврат товара (предоплаты) ( п.п. 192.1.1 НКУ):

— поставщик уменьшает сумму начисленных ранее налоговых обязательств по НДС;

— покупатель уменьшает сумму отраженного ранее налогового кредита.

При этом имейте в виду:

поставщик имеет право уменьшить сумму налоговых обязательств только после регистрации РК к налоговой накладной в ЕРНН

А вот неполучение от продавца РК на необходимость корректировки покупателем налогового кредита по НДС никак не повлияет. Корректировку налогового кредита в этом случае все равно необходимо произвести (см. разъяснение из подкатегории 101.07 БЗ). И это логично, ведь если не происходит фактического приобретения товаров, то и права на налоговый кредит покупателю не видать.

Напоминаем: для регистрации РК в ЕРНН отведено 15 календарных дней ( абзац одиннадцатый п. 201.10 НКУ). Причем, если покупателем этот срок соблюден, налоговики разрешают продавцу уменьшить свои налоговые обязательства в декларации по НДС того отчетного (налогового) периода, в котором составлен РК (см. письма ГФСУ от 04.02.2016 г. № 2362/6/99-99-19-03-02-15 и от 19.01.2016 г. № 906/6/99-99-19-03-02-15). Если же РК зарегистрирован в ЕРНН с нарушением срока регистрации, продавец имеет право уменьшить налоговые обязательства в декларации за тот отчетный период, в котором РК был зарегистрирован.

В случае, когда РК не зарегистрирован в ЕРНН в течение 180 календарных дней или вообще не был составлен на такую операцию:

— продавец не может уменьшить налоговые обязательства по НДС;

— покупатель обязан уменьшить налоговый кредит за соответствующий (налоговый) период, в котором осуществлен возврат товаров/предоплаты.

Об этом фискалы говорили, в частности, в письме ГФСУ от 22.01.2016 г. № 2052/7/99-99-19-03-02-17.

При этом имейте в виду: в случае нарушения предельного срока регистрации РК в ЕРНН к покупателю-нарушителю применяются штрафные санкции, предусмотренные п. 1201.1 НКУ. Это подтверждают и фискалы в своей консультации, размещенной в подкатегории 101.07 БЗ.

Интересная ситуация возникает, когда покупатель возвращает продавцу товар и одновременно получает уплаченную за него сумму денежных средств спустя более чем 1095 дней после его приобретения. В соответствии с разъяснением фискалов, приведенным в подкатегории 101.07 БЗ (см. спецвыпуск «Налоги и бухгалтерский учет», 2016, № 66, с. 10), в таком случае никаких корректировок делать не нужно. Указанная операция, по их мнению, должна расцениваться для покупателя как операция поставки товара, а для продавца, соответственно, — как операция по его приобретению.

То есть при возврате товара покупателю нужно начислить налоговые обязательства по НДС. В свою очередь, продавец — плательщик НДС после составления налоговой накладной покупателем имеет право сформировать по такой операции налоговый кредит по НДС, если такая налоговая накладная зарегистрирована в ЕРНН.

По нашему мнению, если возврат происходит в рамках одного договора, то «корректировочные» действия, предусмотренные п. 192.1 НКУ, вполне допустимы. Однако поскольку налоговики разрешают продавцу фактически уменьшить налоговые обязательства (путем отражения налогового кредита), можно с ними и не спорить.

Обратите внимание:

продавец товаров имеет право выписать РК также к налоговой накладной, которая была составлена на сумму превышения цены приобретения таких товаров над ценой реализации*

* Напомним, что в этом случае продавец в момент реализации (по первому событию) составляет две налоговые накладные: одну — исходя из фактической цены поставки, другую — исходя из превышения цены приобретения над фактической ценой ( п. 15 Порядка № 1307).

Разъяснение такого содержания приведено в подкатегории 101.07 БЗ. При этом такой РК покупателю передавать не нужно. Продавец сам регистрирует его в ЕРНН и в дальнейшем хранит у себя.

Это общие правила корректировки НДС при возврате товаров (предоплат), установленные НКУ. Однако на практике нередко складываются ситуации, которые не вписываются в общие нормы. Остановимся на некоторых из них.

1. Продавец на дату реализации товаров (получения предоплаты) являлся плательщиком НДС, а на момент возврата ему товара (им предоплаты) его регистрация в качестве плательщика НДС аннулирована.

Как в этом случае быть покупателю с налоговым кредитом по НДС? Фискалы отвечают на этот вопрос в разъяснении, приведенном в подкатегории 101.07 БЗ. Так, по их мнению, в случае возврата продавцу товаров после аннулирования его регистрации как плательщика НДС покупатель должен осуществить уменьшение налогового кредита по НДС по результатам налогового периода, в течение которого был произведен возврат товаров. Такая корректировка осуществляется на основании бухгалтерской справки. По логике, те же самые действия необходимо произвести при возврате продавцом предоплаты.

А вот продавцу в этом случае корректировка налоговых обязательств по НДС не светит. На это указывает п. 192.2 НКУ, согласно которому «корректировочные» правила п. 192.1 НКУ не распространяются на случаи, когда продавец товаров не является плательщиком НДС на конец отчетного (налогового) периода, в котором был произведен перерасчет стоимости товара. Таким образом, если возврат товара/предоплаты происходит после аннулирования НДС-регистрации поставщика, то

выписывать РК и уменьшать сумму налоговых обязательств отчетного периода такой продавец не имеет права

2. Покупатель на дату приобретения товаров (осуществления предоплаты) являлся плательщиком НДС, а на момент возврата этого товара/предоплаты его регистрация в качестве плательщика НДС аннулирована.

Имеет ли право продавец в этом случае откорректировать (в сторону уменьшения) начисленную ранее сумму налоговых обязательств по НДС? Сразу скажем, что фискалы против такой корректировки.

По их мнению, поскольку покупатель товаров теряет право на корректировку налогового кредита, сформированного в период его регистрации плательщиком НДС, отсутствуют основания для составления РК на этого покупателя и, соответственно, корректировки налоговых обязательств продавцом. Такая позиция изложена, в частности, в письмах ГФСУ от 03.02.2016 г. № 2205/6/99-99-19-03-02-15, от 04.02.2016 г. № 2369/6/99-99-19-03-02-15 и от 08.04.2016 г. № 7920/6/99-99-19-03-02-15 (ср. 025069200). Однако мы с ней согласиться не можем.

На наш взгляд, продавец при возврате товара/предоплаты имеет полное право откорректировать налоговые обязательства, несмотря на то, что покупатель на дату такого возврата утратил статус плательщика НДС. Ведь у него в таком случае отсутствует объект налогообложения.

Однако на практике при осуществлении такой корректировки возникают сложности. Напомним: в общем случае продавец должен составить РК, а покупатель — его зарегистрировать в ЕРНН. Но поскольку на момент составления такого РК покупатель больше не является плательщиком НДС, то и права регистрировать РК он не имеет.

Мы считаем, что корректировку налоговых обязательств продавец может осуществить на основании бухгалтерской справки (по примеру корректировки налогового кредита покупателем в случае утраты продавцом статуса плательщика НДС — см. выше). Правда, контролирующие органы, скорее всего, будут гнуть свою фискальную линию. Поэтому свое право на корректировку налоговых обязательств по НДС продавцу, по всей видимости, придется отстаивать в суде.

Подробнее с нашей позицией по этому вопросу можно ознакомиться в журнале «Налоги и бухгалтерский учет», 2016, № 45, с. 6.

3. Товары были реализованы продавцом — плательщиком НДС, который после этого снялся с регистрации, а затем вновь зарегистрировался плательщиком НДС. Товары возвращаются уже в периоде повторной регистрации продавца в качестве плательщика НДС.

В таком случае воспользоваться правилами ст. 192 НКУ и откорректировать ранее отраженные при продаже обязательства по НДС продавец не сможет. На это фискалы указывают в письме ГФСУ от 29.10.2015 г. № 23007/6/99-99-19-03-02-15. Они разъясняют, что лицо, повторно зарегистрированное плательщиком НДС, является таковым с новой даты регистрации, а поэтому не имеет права составлять РК к налоговым накладным, составленным в период до аннулирования его предыдущей регистрации плательщиком НДС. Соответственно, такое лицо не имеет права и корректировать налоговые обязательства, образовавшиеся во время его предыдущей регистрации.

А вот покупателю откорректировать сумму ранее отраженного налогового кредита по НДС необходимо, поскольку в связи с возвратом товаров их фактического приобретения не произошло. Корректировочным документом здесь может служить бухгалтерская справка.

Покупатель — неплательщик НДС. Уменьшить налоговые обязательства, начисленные в связи с поставкой товаров покупателям — неплательщикам НДС, продавец имеет право на основании п. 192.2 НКУ. Однако возможно это только при возврате ранее поставленных товаров в собственность продавца с предоставлением покупателю полной денежной компенсации их стоимости.

То есть корректировка допустима, если все возвращается на круги своя: поставщику — товар, покупателю-неплательщику — денежные средства. При этом продавец составляет РК, который самостоятельно регистрирует в ЕРНН ( абзац пятый п. 192.1 НКУ).

Это общий случай, однако на практике встречаются и более сложные ситуации.

Рассмотрим несколько примеров.

1. Предприятие отгрузило товар неплательщику НДС и получило за него оплату. В дальнейшем покупатель возвращает товар в полном объеме, а поставщик возвращает оплату частями.

В таком случае откорректировать налоговые обязательства продавец сможет только после окончательного расчета с покупателем.

Если поставщик так и не погасит задолженность перед покупателем до конца, то права на корректировку налоговых обязательств он иметь не будет

2. Покупатель-неплательщик возвращает продавцу часть товаров.

Откорректировать налоговые обязательства продавец имеет право и при частичном возврате товаров неплательщиком (естественно, при условии возврата денежных средств, соответствующих возвращенной части товаров). Это возможно, если товар является делимым.

Например, продали неплательщику 200 ед. товара, а затем он вернул 100 ед., за которые, в свою очередь, продавец возвращает деньги. Тогда при условии возврата неплательщику денежных средств, соответствующих стоимости 100 ед. товара, можно говорить о полной компенсации. Поэтому продавец может откорректировать налоговые обязательства на такую часть поставки.

3. Покупатель возвращает товары, за которые оплата не осуществлялась.

Фискалы отмечают, что в таком случае продавец товаров — плательщик НДС имеет право составить РК к налоговой накладной, составленной при осуществлении операций по поставке такого товара, и уменьшить начисленную сумму налоговых обязательств по НДС после регистрации РК в ЕРНН. Об этом говорилось, в частности, в письмах ГФСУ от 20.05.2015 г. № 10562/6/99-99-19-03-02-15 и от 06.11.2015 г. № 24866/10/28-10-06-11, а также в консультации из подкатегории 101.07 БЗ.

4. Продавец возвращает покупателю сумму предоплаты в связи с расторжением договора.

В этом случае продавец также имеет право откорректировать налоговые обязательства. Ведь при возврате предоплаты исчезает сам объект налогообложения — поставка ( п.п. «а» п. 185.1 НКУ). Она так и не состоялась.

Ранее аналогичное мнение излагали и налоговики (в подкатегории 101.07 БЗ). И хотя эта консультация в настоящее время переведена в состав недействующих, полагаем, их точка зрения по этому поводу не изменилась.

Бухгалтерский учет

Бухгалтерский учет возврата товаров и предоплат рассмотрим на примерах.

Пример 4.1. В августе 2016 года продавец отгрузил покупателю товар стоимостью 10200 грн. (в том числе НДС 1700 грн.). Первоначальная стоимость реализованного товара — 7000 грн. В сентябре 2016 года товар стоимостью 6120 грн. (в том числе НДС 1020 грн.) возвращен поставщику ввиду ненадлежащего качества. По договоренности сторон покупатель произвел оплату только за качественный товар. Предприятие-покупатель не является плательщиком НДС.

В учете продавца и покупателя указанные операции отражают следующим образом (см. табл. 4.1):

Таблица 4.1. Учет операций по возврату товара в оптовой торговле

№ п/п

Содержание хозяйственной операции

Корреспонденция счетов

Сумма, грн.

Дт

Кт

У продавца

Август 2016 года

1

Отгружен товар покупателю

361

702

10200,00

2

Начислены налоговые обязательства по НДС

702

641/НДС

1700,00

3

Отражена себестоимость реализованного товара

902

281

7000,00

4

Отнесены на финансовый результат:

— доход от реализации товаров

702

791

8500,00

— себестоимость реализованных товаров

791

902

7000,00

Сентябрь 2016 года

5

Отражена задолженность перед покупателем, возникшая при возврате товара

704

361

6120,00

6

Оприходован возвращенный покупателем товар (осуществлена корректировка методом «красное сторно»)

902

281

4200,00

7

Уменьшены налоговые обязательства по НДС методом «красное сторно» (на основании РК, зарегистрированного в ЕРНН)*

704

641/НДС

1020,00

* Поскольку возвращаемые товары не были оплачены, продавец имеет право откорректировать налоговые обязательства по НДС при условии составления РК и его регистрации в ЕРНН (см. с. 36).

8

Получена оплата от покупателя

311

361

4080,00

9

Сформирован финансовый результат:

— уменьшена сумма дохода от реализации

791

704

5100,00

— откорректирована сумма расходов (методом «красное сторно»)

791

902

4200,00

У покупателя

Август 2016 года

1

Оприходован товар, полученный от поставщика

281

631

10200,00

Сентябрь 2016 года

2

Возвращен некачественный товар поставщику

631

281

6120,00

3

Перечислена оплата поставщику

631

311

4080,00

Пример 4.2. В августе 2016 года покупатель перечислил продавцу предоплату за товар в сумме 18000 грн. (в том числе НДС 3000 грн.). В сентябре 2016 года в связи с отсутствием товара на складе договор был расторгнут и продавец возвратил покупателю ранее полученную предоплату. Продавец и покупатель зарегистрированы в качестве плательщиков НДС.

Как указанные операции отражают в регистрах бухгалтерского учета продавца и покупателя, см. в табл. 4.2.

Таблица 4.2. Учет операций по возврату предоплаты в оптовой торговле

№ п/п

Содержание хозяйственной операции

Корреспонденция счетов

Сумма, грн.

Дт

Кт

У продавца

Август 2016 года

1

Получена предоплата от покупателя

311

681

18000,00

2

Отражены налоговые обязательства по НДС

643

641/НДС

3000,00

Сентябрь 2016 года

3

Возвращена предоплата покупателю

681

311

18000,00

4

Отражена корректировка налоговых обязательств по НДС методом «красное сторно»

643

643/2*

3000,00

643/2

641/НДС

3000,00

* Рекомендуем использовать дополнительный субсчет 643/2 «Налоговые обязательства: расчеты корректировки без регистрации», который бы учитывал разрыв во времени между выпиской расчета корректировки и фактом его регистрации в ЕРНН покупателем.

У покупателя

Август 2016 года

1

Перечислена предоплата продавцу

371

311

18000,00

2

Отражен налоговый кредит по НДС

(при наличии зарегистрированной в ЕРНН налоговой накладной)

641/НДС

644

3000,00

Сентябрь 2016 года

3

Возвращена предоплата покупателю

311

371

18000,00

4

Отражена корректировка начисленного ранее налогового кредита по НДС методом «красное сторно» (на основании РК, зарегистрированного в ЕРНН)

641/НДС

644

3000,00

4.3. Замена товаров в оптовой торговле

Случаи, когда предприятие-покупатель может требовать замены товаров, предусмотрены, в частности, ч. 2 ст. 672, ч. 2 ст. 678 и ч. 2 ст. 684 ГКУ (см. с. 32). В этом подразделе рассмотрим, как такие мероприятия отразятся на учете продавца и покупателя. Наибольшее количество вопросов при этом вызывают корректировки налоговых обязательств и налогового кредита по НДС. С них и начнем.

НДС

Замена товаров, переданных с нарушением ассортимента ( ч. 2 ст. 672 ГКУ). Для целей обложения НДС операцию по замене одних качественных товаров (товаров, переданных с нарушением ассортимента) на другие качественные товары (соответствующего ассортимента) следует рассматривать как две последовательные операции:

— возврат покупателем товаров, несоответствующих ассортименту;

— поставка предприятием-продавцом товаров соответствующего ассортимента.

При этом дальнейшие действия предприятия-продавца будут зависеть от налогового статуса предприятия-покупателя.

Если и продавец, и покупатель зарегистрированы плательщиками НДС, налогообложение таких операций особых вопросов не вызывает. В этом случае при возврате товаров можно руководствоваться «корректировочными» нормами п. 192.1 НКУ*.

* Подробно о порядке корректировки при возврате товаров в оптовой торговле см. на с. 33.

Если товары оплачены не были, то при их возврате поставщик выписывает РК, которым уменьшает сумму ранее начисленных налоговых обязательств по НДС (со знаком «-» отражается информация о товарах ненадлежащего ассортимента). Поскольку такая корректировка уменьшает сумму компенсации стоимости товаров, регистрировать такой РК — обязанность покупателя ( п. 192.1 НКУ).

На дату поставки товаров надлежащего ассортимента продавцу необходимо начислить налоговые обязательства по НДС: выписать новую налоговую накладную на эту сумму и зарегистрировать ее в ЕРНН.

В налоговом учете по НДС предприятия-покупателя на дату возврата товаров на основании РК, полученного от поставщика, происходит уменьшение ранее начисленного налогового кредита по НДС. На дату поставки товаров покупатель имеет право увеличить налоговый кредит по НДС на стоимость товаров надлежащего ассортимента на основании налоговой накладной, выписанной поставщиком на эту сумму.

А если осуществляется замена оплаченных товаров

Здесь имеет значение, какой ассортимент товаров был изначально указан в налоговой накладной.

Предположим, первое событие — предоплата. На дату ее получения продавец выписал налоговую накладную согласно условиям договора, т. е. ассортимент товаров был указан правильно. Ошибка произошла при отгрузке (товар отгружен с нарушением ассортимента), но при этом в товаросопроводительных документах ассортимент соответствует договору. В такой ситуации корректировать нечего. Ведь отгрузка товара была вторым событием и на налоговый учет не повлияла.

А вот если изначально в налоговой накладной был указан неверный ассортимент, здесь без корректировок не обойтись. Как их осуществить, смотрите далее.

В письме ГФСУ от 10.05.2016 г. № 10328/6/99-99-15-03-02-15 фискалы, рассматривая вопрос возврата оплаченного товара и зачета суммы предоплаты в счет поставки другого товара, рекомендуют продавцу следующую последовательность действий:

1) при возврате товара выписать уменьшающий РК к налоговой накладной, составленной на операцию поставки такого товара. Указанный РК должен зарегистрировать покупатель;

2) на дату заключения допсоглашения, согласно которому денежные средства, полученные ранее за возвращенный товар, получают статус предоплаты за другой товар, выписать новую налоговую накладную и зарегистрировать ее в ЕРНН.

Однако, по нашему мнению, если операции по замене оплаченного ранее товара происходят в рамках одного договора, можно поступить по-другому. Так, поставщик при возврате товаров выписывает РК и указывает в нем со знаком «-» данные о товарах, переданных с нарушением ассортимента, из первоначально выписанной налоговой накладной. В этом же РК со знаком «+» нужно привести сведения о товарах надлежащего ассортимента.

Обратите внимание:

в случаях, когда произведенная корректировка не изменяет сумму компенсации стоимости товаров, выписанный РК регистрирует продавец ( п. 192.1 НКУ)

На дату поставки товаров надлежащего ассортимента у предприятия-продавца налоговые обязательства не возникают, поскольку они были начислены ранее по первому событию.

Предприятие-покупатель на основании РК, полученного от поставщика и зарегистрированного в ЕРНН, отражает одновременное уменьшение налогового кредита по товарам ненадлежащего ассортимента и увеличение налогового кредита по товарам надлежащего ассортимента.

Теперь рассмотрим ситуацию, когда покупатель не зарегистрирован в качестве плательщика НДС. В этом случае все также будет зависеть от того, какой товар подлежит возврату: уже оплаченный или еще нет.

Товары не оплачены. В таком случае, по нашему мнению, продавец вправе уменьшить начисленные ранее налоговые обязательства по НДС на дату возврата товаров. Не возражают против этого и фискалы (см. письма ГФСУ от 20.05.2015 г. № 10562/6/99-99-19-03-02-15 и от 06.11.2015 г. № 24866/10/28-10-06-11).

Для этого продавцу необходимо выписать РК к налоговой накладной, составленной при осуществлении операций по поставке товара ненадлежащего ассортимента, и зарегистрировать его в ЕРНН. На дату последующей поставки товаров соответствующего ассортимента предприятие-продавец отразит налоговые обязательства по НДС уже исходя из стоимости «нужного» товара.

Замена оплаченных товаров. В этой ситуации изменить ассортимент товаров в налоговой накладной так просто не получится.

Дело в том, что откорректировать налоговые обязательства по НДС в случае, когда покупатель товаров — неплательщик НДС, можно, только если покупателю возвращаемого для замены товара предоставлена полная компенсация его стоимости ( абзац второй п. 192.2 НКУ). Поэтому

если товар ненадлежащего ассортимента заменяется «нужным» товаром без возврата предоплаты в полной сумме, корректировка налоговых обязательств продавцу товаров не светит

Причем при формальном подходе на поставку товаров надлежащего ассортимента снова-таки нужно начислить налоговые обязательства по НДС. Получается, что в такой ситуации поставщик вынужден начислять налоговые обязательства дважды: первый раз при поставке товаров ненадлежащего ассортимента (корректировка не производится) и второй раз после поставки другого товара (соответствующего ассортимента).

В связи с этим наиболее безопасным будет оформить возврат товара ненадлежащего ассортимента с предоставлением покупателю полной денежной компенсации его стоимости. При этом можно абсолютно обоснованно откорректировать налоговые обязательства по НДС на основании абзаца второго п. 192.2 НКУ. РК в таком случае оформляет и регистрирует в ЕРНН сам продавец.

На момент последующей поставки товаров соответствующего ассортимента предприятие-продавец начислит налоговые обязательства по НДС и выпишет налоговую накладную исходя из стоимости новых товаров.

Замена в случае существенного нарушения требований к качеству товаров ( ч. 2 ст. 678 ГКУ) или в случае поставки некомплектных товаров ( ч. 2 ст. 684 ГКУ). В этом случае речь идет о замене некачественных (некомплектных) товаров на точно такие же товары (той же стоимости, того же количества, той же номенклатуры), но уже надлежащего качества (комплектности). По нашему мнению, положения ст. 192 НКУ, предусматривающие корректировку налоговых обязательств, к рассматриваемым случаям отношения не имеют. Поэтому руководствоваться здесь нужно общими нормами законодательства.

При обложении НДС операций по замене некачественных (некомплектных) товаров первостепенное значение имеет то, были такие товары оплачены или нет. А вот налоговый статус покупателя, на наш взгляд, здесь не важен.

Так,

при замене предоплаченных товаров никаких корректировок ранее начисленных налоговых обязательств по НДС проводить не нужно

Связано это с тем, что НДС-последствия по такой операции уже были своевременно отражены в налоговом учете предприятия-продавца. И поскольку первое событие при возврате товаров ненадлежащего качества (комплектности) сохраняется (продавцу поступила оплата за товар, под которую в дальнейшем произойдет поставка точно такого же товара надлежащего качества), то и необходимости в каком-либо пересмотре и уточнении ранее отраженных налоговых обязательств не возникает.

Если же в связи с последующей заменой возвращается неоплаченный товар, ситуация складывается несколько иначе. В таком случае при передаче продавцу некачественных (некомплектных) товаров для их последующей замены налогооблагаемая операция поставки аннулируется. А значит, нет оснований для начисления налоговых обязательств по НДС. В связи с этим предприятие-продавец имеет право откорректировать (уменьшить) сумму НДС. Для этого оно выписывает РК, в котором со знаком «-» отражает информацию о стоимости возвращенных товаров ненадлежащего качества (некомплектных).

В случае, когда покупатель — плательщик НДС, уменьшающий РК регистрирует в ЕРНН именно он. Если покупатель — неплательщик НДС, такой РК регистрирует в ЕРНН сам продавец.

В свою очередь, на дату поставки качественного (комплектного) товара предприятие-продавец снова начисляет налоговые обязательства по НДС: выписывает налоговую накладную и регистрирует ее в ЕРНН.

Если покупатель является плательщиком НДС, то корректировку отраженного ранее налогового кредита он осуществляет после возврата неоплаченного товара на основании РК, выписанного поставщиком к полученной ранее налоговой накладной.

Соответственно при получении качественного (комплектного) товара он вновь сможет отразить налоговый кредит на основании выписанной поставщиком налоговой накладной, зарегистрированной в ЕРНН.

Бухгалтерский учет

Порядок бухгалтерского учета операций по замене товаров рассмотрим на примере.

Пример 4.3. Предприятие-продавец отгрузило покупателю партию товара общей стоимостью 180000 грн. (в том числе НДС — 30000 грн.). Первоначальная стоимость реализованного товара — 135000 грн. Покупатель, приняв и оприходовав товар, выявил его частичное несоответствие качеству. В связи с этим продавцу направлено письмо с требованием заменить товар несоответствующего качества общей стоимостью 60000 грн. (в том числе НДС 10000 грн.) на такой же товар, отвечающий требованиям по качеству. Продавец полностью удовлетворил требование покупателя.

Поставка товаров осуществлялась на условиях последующей оплаты. При этом предприятие-покупатель является плательщиком НДС.

Такие операции продавец и покупатель отражают в учете следующим образом (см. табл. 4.3 на с. 42):

Таблица 4.3. Учет замены товаров ненадлежащего качества в оптовой торговле

№ п/п

Содержание хозяйственной операции

Корреспонденция счетов

Сумма, грн.

Дт

Кт

Учет у продавца

На дату отгрузки товаров

1

Отгружены товары покупателю, отражен доход от реализации

361

702

180000,00

2

Начислены налоговые обязательства по НДС

702

641/НДС

30000,00

3

Списана себестоимость реализованных товаров

902

281

135000,00

4

Отнесены на финансовый результат:

— доход от реализации товаров

702

791

150000,00

— себестоимость реализованных товаров

791

902

135000,00

На дату возврата товаров

5

Оприходован возвращенный покупателем товар (произведена корректировка методом «красное сторно»)

902

281*

45000,00

* В дальнейшем предприятие-продавец должно принять решение, соответствует ли некачественный товар критериям признания активом. Если нет, товар списывают с баланса.

6

Отражена задолженность перед покупателем, возникшая при возврате товара

704

361

60000,00

7

Выписан РК, уменьшающий налоговые обязательства по НДС

704

643/2

10000,00

8

Уменьшены ранее начисленные налоговые обязательства по НДС (после регистрации РК в ЕРНН покупателем)

643/2

641/НДС

10000,00

9

Сформирован финансовый результат:

— уменьшена сумма дохода от реализации

791

704

50000,00

— откорректирована сумма расходов (методом «красное сторно»)

791

902

45000,00

На дату отгрузки товара надлежащего качества

10

Отгружены товары надлежащего качества, отражен доход от реализации

361

702

60000,00

11

Начислены налоговые обязательства по НДС

702

641/НДС

10000,00

12

Списана себестоимость реализованных товаров надлежащего качества

902

281

45000,00

13

Получены от покупателя денежные средства в оплату стоимости товаров

311

361

180000,00

14

Отнесены на финансовый результат:

— доход от реализации товаров

702

791

50000,00

— себестоимость реализованных товаров

791

902

45000,00

Учет у покупателя

На дату получения товаров

1

Оприходованы приобретенные товары

281

631

150000,00

2

Отражена сумма налогового кредита по НДС (при наличии зарегистрированной в ЕРНН налоговой накладной)

641/НДС

631

30000,00

На дату возврата товаров

3

Возвращены товары ненадлежащего качества

631

281

50000,00

4

Откорректирована сумма ранее начисленного налогового кредита по НДС методом «красное сторно»

641/НДС

631

10000,00

На дату получения товара надлежащего качества

5

Оприходованы товары надлежащего качества

281

631

50000,00

6

Отражена сумма налогового кредита по НДС (при наличии зарегистрированной в ЕРНН налоговой накладной)

641/НДС

631

10000,00

7

Перечислена оплата за товары поставщику

631

311

180000,00

4.4. Возврат товаров в рознице

При возвратах в рознице большое значение имеет то, качественный (надлежащего качества) или некачественный (ненадлежащего качества) товар возвращает покупатель. От этого зависит сумма выплачиваемых ему за товар денежных средств, а также учет операций. Об этом сейчас и поговорим.

Возврат качественного товара покупателем

В случае возврата в 14-дневный срок качественного товара покупателем расчеты с ним осуществляют исходя из стоимости товара на момент покупки ( ч. 3 ст. 9 Закона № 1023). То есть покупателю возвращают сумму денежных средств, уплаченных за товар при приобретении. При этом деньги подлежат возврату в день расторжения договора, а в случае невозможности возврата в этот день — в другой срок по договоренности сторон, но не позднее 7 дней.

НДС. В случае возврата товаров покупателями — неплательщиками НДС нужно руководствоваться нормами «корректировочного» п. 192.2 НКУ. Напоминаем, что этот пункт разрешает продавцу корректировать (уменьшать) ранее начисленные при продаже налоговые обязательства по НДС при соблюдении следующих условий:

— ранее поставленные товары возвращаются покупателем в собственность продавца;

— покупателю предоставляется полная денежная компенсация стоимости товара.

Более подробно об этом см. в подразделе 4.2 на с. 36.

Что касается документального оформления проводимой НДС-корректировки в этом случае, то

при возвратах в рознице продавцу нет необходимости составлять РК к ежедневной итоговой налоговой накладной

В таких случаях розничный продавец просто уменьшает выручку дня на сумму возвращенных покупателям через РРО денежных средств (по сути, сворачивая продажи с возвратами). В день возврата он выписывает итоговую налоговую накладную на основании Z-отчета (на сумму уже уменьшенной выручки). Такое мнение изложено в письме МГУ ГФС от 06.11.2015 г. № 24865/10/28-10-06-11.

Несколько иначе обстоят дела в ситуации, когда стоимость возвращенных товаров оказывается больше суммы выручки за день. Поскольку сумма НДС-обязательств по итогам дня не может иметь отрицательного значения, в этом случае для проведения НДС-корректировки продавцу необходимо выписать РК к той итоговой налоговой накладной, в составе которой была показана продажа возвращенного товара, и зарегистрировать его в ЕРНН.

Бухгалтерский учет. Бухгалтерский учет возврата качественного товара в рознице традиционно рассмотрим на примере.

Пример 4.4. В сентябре 2016 года покупателю (конечному потребителю, неплательщику НДС) продан диван стоимостью 5040 грн. (в том числе НДС — 840 грн.). Первоначальная стоимость проданного дивана — 3360 грн., торговая наценка — 1680 грн. Через 3 дня диван возвращен покупателем (как не подошедший по размеру). Обмен на аналогичный товар не производился за неимением в наличии. При возврате с покупателем произведен полный расчет — возвращена вся сумма денежных средств (5040 грн.), уплаченных при покупке.

В бухгалтерском учете предприятия розничной торговли операции по возврату покупателем товара надлежащего качества отразятся следующим образом (см. табл. 4.4):

Таблица 4.4. Возврат товара надлежащего качества розничному торговцу

№ п/п

Содержание хозяйственной операции

Корреспонденция счетов

Сумма, грн.

Дт

Кт

Реализация товара

1

Продан диван покупателю

301/«Операц. касса»

702

5040,00

2

Начислены налоговые обязательства по НДС

702

641/НДС

840,00

3

Списана себестоимость реализованного дивана

902

282

3360,00

4

Списана торговая наценка на реализованный диван

285

282

1680,00

Возврат товара

5

Отражен возврат товара и выдача наличных покупателю*

704

361

5040,00

361

301/«Операц. касса»

5040,00

* Заметьте: возврат денег покупателю в тот же день может быть отражен одной записью Дт 704 — Кт 301/«Операц. касса».

6

Откорректирована сумма начисленных ранее налоговых обязательств по НДС (методом «красное сторно»)

704

641/НДС

840,00

7

Оприходован возвращенный покупателем диван (произведена корректировка методом «красное сторно»)

902

282

3360,00

285

282

1680,00

Возврат некачественного товара

Несколько иначе обстоят дела с возвратом покупателем некачественного товара (товара ненадлежащего качества). Как предусмотрено абзацем третьим ч. 7 ст. 8 Закона № 1023, при расторжении договора из-за ненадлежащего качества товара (выявления существенных недостатков, п. 12 ст. 1 Закона № 1023) расчеты с покупателем:

1) в случае повышения цены на товар — осуществляют исходя из стоимости товара на момент предъявления покупателем требования о возврате;

2) в случае понижения цены — производят исходя из стоимости товара на момент покупки.

Таким образом,

если цена на возвращаемый товар повысилась, то покупатель получит денежную компенсацию в большей сумме, чем была уплачена им за товар при приобретении

Если же цена на возвращаемый товар снизилась, то покупатель получит деньги в сумме, уплаченной при покупке. При этом деньги возвращаются покупателю в день расторжения договора, а если их невозможно вернуть в этот день — по договоренности сторон в другой срок, но не позднее 7 дней.

Сразу скажем, что в случае, когда покупателю возвращается сумма средств, уплаченных при покупке, учет, по сути, ничем не будет отличаться от учета возврата качественного товара, рассмотренного ранее (см. с. 43). Однако свои учетные особенности имеет случай, когда из-за повышения цены на товар покупателю при возврате некачественного товара нужно выплатить сумму денежных средств, большую, чем была уплачена им при покупке. Здесь, в частности, возникает необходимость удержать с покупателя налог на доходы физических лиц (далее — НДФЛ) по ставке 18 % и военный сбор (далее — ВС) по ставке 1,5 %. Остановимся на этом подробнее.

НДФЛ и ВС. В соответствии с п.п. 165.1.12 НКУ в месячный налогооблагаемый доход не включается денежная компенсация стоимости товаров, предоставленная плательщику налога в случае их возврата. При этом в указанном пункте делается оговорка о том, что

не облагается возмещаемая стоимость товаров, не превышающая цены их приобретения

Из вышеприведенной нормы НКУ следует, что у покупателя-физлица не возникает налогооблагаемый доход только в случае, если при возврате товара цена на возвращаемый товар снизилась или не изменилась.

А что если на момент возврата цена товара выросла? В таком случае при выплате покупателю денежной компенсации за возвращенный некачественный товар у того возникнет доход в сумме, равной разнице между новой (возросшей) ценой товара на момент возврата и ценой на момент покупки. Такой доход включают в общий месячный налогооблагаемый доход покупателя-физлица на основании п.п. «г» п.п. 164.2.17 НКУ (как дополнительное благо). Следовательно, его нужно обложить НДФЛ и ВС*.

* На необходимость обложения такого дохода ВС указывает п.п. 1.2 п. 161 подразд. 10 разд. ХХ, п.п. 163.1.1 НКУ.

Налоговым агентом в рассматриваемой ситуации является продавец. Поэтому именно он обязан начислить, удержать и уплатить в бюджет НДФЛ и ВС, а также заполнить Налоговый расчет по форме № 1ДФ**. Обратите внимание: для составления формы № 1ДФ у покупателя следует взять регистрационный номер учетной карточки плательщика налогов (идентификационный номер).

** Ныне действующей является форма Налогового расчета, утвержденная приказом Минфина от 13.01.2015 г. № 4.

В Налоговом расчете необлагаемый доход (стоимость товара на момент приобретения) отражают с признаком дохода «138», а налогооблагаемый доход (разницу между новой ценой и ценой на момент приобретения) — с признаком дохода «126»***.

*** Заметьте: в случае если цена на возвращаемый товар снизилась или не изменилась, продавец в Налоговом расчете по форме № 1ДФ с признаком дохода «138» покажет только необлагаемый доход покупателя-физлица.

Поскольку выплата денежной компенсации покупателю производится наличными из кассы продавца, то сумму НДФЛ и ВС****, удержанных с части суммы денежной компенсации, необходимо перечислить в бюджет в течение банковского дня, следующего за днем такой выплаты ( п.п. 168.1.4 НКУ).

**** О том, что перечисление ВС в бюджет осуществляется в том же порядке, что и перечисление НДФЛ, говорит п.п. 1.4 п. 161 подразд. 10 разд. ХХ НКУ.

НДС. При возврате некачественного товара покупателем соблюдение «корректировочных» условий из п. 192.2 НКУ (т. е. возврат товара покупателем и выплата покупателю полной денежной компенсации за товар) дают возможность продавцу откорректировать (уменьшить) ранее начисленные при продаже налоговые обязательства по НДС (подробнее о порядке проведения НДС-корректировки см. на с. 36).

Бухгалтерский учет. Бухгалтерский учет возврата некачественного товара в рознице рассмотрим на примере.

Пример 4.5. В августе 2016 года покупателю продан цифровой фотоаппарат NIKON Coolpix L840 Black стоимостью 5400 грн. (в том числе НДС — 900 грн.). Первоначальная стоимость проданного фотоаппарата — 3700 грн., торговая наценка — 1700 грн.

В сентябре 2016 года покупатель выявил существенные недостатки в работе фотоаппарата и потребовал возврата денежных средств за некачественный товар. На момент возврата товара и денежных средств цена на цифровые фотоаппараты модели NIKON Coolpix L840 Black увеличилась и составила 5640 грн. (в том числе НДС 940 грн.).

В учете розничного предприятия операции по возврату покупателем товара ненадлежащего качества отражают следующим образом (см. табл. 4.5):

Таблица 4.5. Возврат товара ненадлежащего качества розничному торговцу

№ п/п

Содержание хозяйственной операции

Корреспонденция счетов

Сумма, грн.

Дт

Кт

Реализация товара

1

Продан цифровой фотоаппарат покупателю

301/«Операц. касса»

702

5400,00

2

Начислены налоговые обязательства по НДС

702

641/НДС

900,00

3

Списана себестоимость реализованного фотоаппарата

902

282

3700,00

4

Списана торговая наценка на реализованный фотоаппарат

285

282

1700,00

Возврат товара

5

Отражен возврат товара покупателем

704

361

5400,00

6

Оприходован возвращенный покупателем фотоаппарат (произведена корректировка методом «красное сторно»)

902

282

3700,00

285

282

1700,00

7

Передан на склад полученный от покупателя некачественный фотоаппарат

281

282

3700,00

8

Списана торговая наценка

285

282

1700,00

9

Начислен налогооблагаемый доход покупателя

(5640 грн. - 5400 грн.)

93

685

240,00

10

Удержан НДФЛ с дохода покупателя

(240 грн. х 18 % : 100 %)

685

641/НДФЛ

43,20

11

Удержан ВС с дохода покупателя

(240 грн. х 1,5 % : 100 %)

685

642/ВС

3,60

12

Отражена сумма разницы, подлежащая доплате

(240 грн. - 43,20 грн. - 3,60 грн.)

685

361

193,20

13

Выданы наличные покупателю в возмещение стоимости цифрового фотоаппарата (по новой возросшей цене) с учетом удержанных НДФЛ и ВС (5400 грн. + 193,20 грн. или 5640 грн. - 43,20 грн. - - 3,60 грн.)

361

301/«Операц. касса»

5593,20

14

Откорректирована сумма начисленных ранее налоговых обязательств по НДС

(методом «красное сторно»)

704

641/НДС

900,00

15

Перечислен НДФЛ в бюджет

641/НДФЛ

311

43,20

16

Перечислен ВС в бюджет

642/ВС

311

3,60

4.5. Замена товаров в рознице

Как отмечалось, обменять товар потребитель может в порядке, оговоренном ст. 8 и 9 Закона № 1023. При этом для учетных целей важно:

— замена какого (качественного или некачественного) товара осуществляется;

— замена на такой же или на другой товар происходит.

Связанные с этим нюансы рассмотрим далее.

Замена товаров надлежащего качества

Если непродовольственный товар надлежащего качества не подошел потребителю по форме, фасону, цвету, размеру или другим причинам, из-за чего не может быть использован по назначению, потребитель имеет право в течение 14 дней, следующих за днем покупки, обменять его на аналогичный*. Если на момент обмена аналогичного товара нет в продаже, покупатель может ( ч. 2 ст. 9 Закона № 1023):

* Исключение составляют товары из Перечня № 172, которые обмену не подлежат.

— расторгнуть договор и получить назад денежные средства (об учете таких операций см. в подразделе 4.4 на с. 43);

— ожидать поступления аналогичного товара. В день поступления товара в продажу продавец должен уведомить об этом покупателя, требующего обмена;

— купить какой-либо другой товар из имеющегося ассортимента с соответствующим перерасчетом стоимости.

НДС. Рассмотрим НДС-последствия замены качественного товара.

1. Замена на аналогичный товар.

На наш взгляд, в этом случае положения «корректировочной» ст. 192 НКУ применяться не должны. Ведь ни изменения суммы компенсации, ни пересмотра цен при такой замене не происходит. А значит, будем руководствоваться общими нормами законодательства. Тогда (помня об установленном для НДС правиле первого события) выходит, что при возврате покупателем качественного товара для замены у продавца по-прежнему остается сумма полученной от покупателя оплаты. То есть

основание для начисленных ранее налоговых обязательств по НДС у продавца сохраняется

Поэтому проводить какую-либо корректировку налоговых обязательств в связи с заменой покупателем качественного товара и повторно начислять НДС при передаче покупателю взамен аналогичного товара не нужно.

Хотя, не исключено, что налоговики захотят «притянуть» к рассмотренной ситуации п. 192.2 НКУ, требуя, от продавца повторного начисления НДС при передаче покупателю нового товара и в то же время отказывая в возможности проведения НДС-корректировки по возвращенному товару из-за непредоставления покупателю полной денежной компенсации.

В связи с этим можно выбрать более безопасный вариант замены: оформить операцию возврата с предоставлением покупателю полной денежной компенсации с последующей продажей нового (заменяющего) товара. В таком случае операции возврата и компенсации стоимости позволят откорректировать налоговые обязательства по НДС на основании п. 192.2 НКУ (о корректировке см. на с. 36). В свою очередь, при поставке нового товара возникнут налоговые обязательства, как при обычной реализации.

2. Замена на другой товар.

Если при возврате товара стороны решили, что покупатель, возвращая качественный товар, купит взамен какой-либо другой товар из имеющегося ассортимента, то речь уже однозначно следует вести о двух операциях — возврате покупателем одного товара и продаже ему товара другого вида. В связи с этим продавцу следует отразить такую операцию в учете как:

1) возврат товара покупателем с предоставлением ему полной денежной компенсации стоимости

и

2) последующую продажу (по соответствующей цене) покупателю другого товара.

В таком случае по возвращенному товару продавец имеет право откорректировать ранее начисленные (при продаже) налоговые обязательства по НДС. Ведь необходимые условия «корректировочного» п. 192.2 НКУ будут выполнены.

После этого при поставке покупателю нового товара продавец начислит налоговые обязательства по НДС в обычном порядке ( пп. 187.1 и 188.1 НКУ).

Бухгалтерский учет. Бухгалтерский учет замены качественного товара рассмотрим на примере.

Пример 4.6. В сентябре 2016 года покупателю (конечному потребителю, неплательщику НДС) продан письменный стол «Компанит Студент-2» цвета «орех» стоимостью 1320 грн. (в том числе НДС — 220 грн.). Первоначальная стоимость реализованного стола — 800 грн., торговая наценка — 520 грн.

Через день покупатель вернул товар (как не подошедший по цвету) продавцу. Поскольку аналогичного товара другого цвета не было в продаже, покупатель выбрал взамен другую модель письменного стола — «Компанит Учитель-3» цвета «орех темный» стоимостью 1518 грн. (в том числе НДС — 253 грн.). Первоначальная стоимость нового стола — 920 грн., торговая наценка — 598 грн.

Порядок учета указанных операций приведен в табл. 4.6.

Таблица 4.6. Учет операций по замене качественного товара в рознице

№ п/п

Содержание хозяйственной операции

Корреспонденция счетов

Сумма, грн.

Дт

Кт

1

Продан покупателю письменный стол «Компанит Студент-2» цвета «орех»

301/«Операц. касса»

702

1320,00

2

Начислены налоговые обязательства по НДС

702

641/НДС

220,00

3

Списана себестоимость реализованного письменного стола

902

282

800,00

4

Списана торговая наценка на реализованный письменный стол

285

282

520,00

5

Отражен возврат товара и выдача наличных покупателю

704

301/«Операц. касса»

1320,00

6

Оприходован возвращенный покупателем письменный стол «Компанит Студент-2» (произведена корректировка методом «красное сторно»)

902

282

800,00

285

282

520,00

7

Откорректирована сумма начисленных ранее налоговых обязательств по НДС

(методом «красное сторно»)

704

641/НДС

220,00

8

Продан письменный стол «Компанит Учитель-3» цвета «орех темный»

301/«Операц. касса»

702

1518,00

9

Начислены налоговые обязательства по НДС

702

641/НДС

253,00

10

Списана себестоимость реализованного стола «Компанит Учитель-3»

902

282

920,00

11

Списана торговая наценка на реализованный стол «Компанит Учитель-3»

285

282

598,00

Замена некачественных товаров

Теперь рассмотрим особенности замены некачественных товаров. В соответствии со ст. 8 Закона № 1023 в случае выявления в течение установленного гарантийного срока в товаре существенных недостатков потребитель имеет право требовать от продавца замены товара на такой же, но качественный, или на аналогичный товар, имеющийся в наличии.

При этом заметьте: существенный недостаток — это недостаток, который делает невозможным или недопустимым использование товара в соответствии с его целевым назначением, возник по вине производителя (продавца, исполнителя), после его устранения проявляется снова по независящим от потребителя причинам и при этом наделен хотя бы одним из нижеследующих признаков ( п. 12 ст. 1 Закона № 1023):

а) он вообще не может быть устранен;

б) его устранение требует свыше 14 календарных дней;

в) он делает товар существенно иным, нежели предусмотрено договором.

Как замена некачественного товара продавца повлияет на его учет, рассмотрим далее.

1. Замена некачественного товара на такой же, но качественный (без пересмотра цен).

При замене некачественного товара с существенными недостатками на товар надлежащего качества аналогичной марки (модели, артикула, модификации), цена на который изменилась, перерасчет стоимости не производят ( абзац первый ч. 7 ст. 8 Закона № 1023). Поэтому если на момент обмена цена на такой товар изменилась, то разницу покупатель не доплачивает (в случае повышения цены) и продавец покупателю не возмещает (в случае понижения цены).

НДС. В этом случае ни изменения суммы компенсации, ни пересмотра цен не происходит, поэтому п. 192.2 НКУ не применяется. При замене некачественного товара на такой же, но качественный никаких корректировок ранее начисленных налоговых обязательств по НДС, на наш взгляд, проводить не нужно. Связано это с тем, что первое событие при возврате товаров ненадлежащего качества сохраняется (продавцу ранее поступила оплата за товар, под которую произойдет поставка точно такого же товара надлежащего качества).

2. Замена некачественного товара на другой товар (с пересмотром цен).

Иначе обстоят дела, когда при возврате покупатель меняет некачественный товар на другой товар (другой марки, модели, артикула, модификации). Эту ситуацию регулирует абзац второй ч. 7 ст. 8 Закона № 1023. Так, при замене товара с недостатками на товар другой марки (модели, артикула, модификации) надлежащего качества пересчет стоимости товара с недостатками в случае повышения цены проводят исходя из его стоимости на момент обмена, а в случае снижения цены — исходя из стоимости на момент покупки.

Таким образом,

в этом случае при замене возникает необходимость в пересмотре цен

В связи с этим:

— сначала по некачественному товару сравнивают его цену на момент покупки с ценой на момент возврата, после чего из этих двух цен выбирается большая;

— затем с такой выбранной большей ценой сравнивают цену на новый качественный товар другой модели, который выдается покупателю. Если цена на новый товар оказывается выше — разницу доплачивает покупатель, если ниже — разницу возмещает продавец.

НДС. При возврате покупателем в течение гарантийного срока некачественного товара продавец проводит корректировку (уменьшение) ранее начисленных при продаже такого товара налоговых обязательств по НДС на основании уже известного вам п. 192.2 НКУ. Напомним: этот пункт разрешает продавцу уменьшать налоговые обязательства, в том числе при пересмотре цен, связанных с гарантийной заменой товаров или низкокачественных товаров в соответствии с законом или договором (к такому законодательству относится и Закон № 1023).

При этом формально п. 192.2 НКУ требует выплаты покупателю полной денежной компенсации за товар. Поэтому здесь, как и в случае с заменой качественного товара на другой, операцию безопаснее разбить на две части:

1) возврат некачественного товара с полной денежной компенсацией его стоимости покупателю (об НДС-учете возвратов см. в подразделе 4.4 на с. 43);

2) поставка нового товара.

На поставляемый покупателю новый товар взамен возвращенного некачественного товара продавец начисляет налоговые обязательства по НДС в обычном порядке ( пп. 187.1 и 188.1 НКУ).

НДФЛ и ВС. При замене некачественного товара на другой товар у покупателя из-за изменения цен в ряде случаев может возникать налогооблагаемый доход, с которого розничному продавцу (как налоговому агенту) необходимо удержать НДФЛ и ВС.

Напомним: согласно п.п. 165.1.12 НКУ не облагается НДФЛ, а также ВС ( п.п. 1.7 п. 161 подразд. 10 разд. ХХ НКУ) стоимость товаров, поступающих плательщику налога в качестве гарантийной замены, но не выше цены приобретения таких товаров. Таким образом,

в рамках суммы, уплаченной при покупке, налогооблагаемого дохода у покупателя не возникнет

Но! Если из-за изменения цен покупателю причитается больше, то на разницу у него возникает налогооблагаемый доход, который в зависимости от ситуации может выплачиваться как в денежной, так и в натуральной форме.

Учтите: в «неденежном» случае с целью удержания НДФЛ величину налогооблагаемого дохода рассчитывают с применением «натурального» коэффициента, предусмотренного п. 164.5 НКУ. При ставке налога 18 % его величина составляет 1,219512.

Кроме того, из дохода физлица следует удержать ВС по ставке 1,5 %. Обратите внимание: отдельный «натуральный» коэффициент для определения суммы ВС при выплате неденежных доходов законодательством не предусмотрен. При этом, на наш взгляд, ВС логично удерживать из суммы дохода, начисленного в бухучете, т. е. с учетом «натурального» НДФЛ-коэффициента.

Однако налоговики считают, что коэффициент, предусмотренный п. 164.5 НКУ, в случае с ВС применять не следует (см., в частности, письма ГФСУ от 20.11.2015 г. № 24759/6/99-99-17-02-01-15 и от 27.11.2015 г. № 25405/6/99-99-17-02-01-15, подкатегорию 103.25 БЗ). В то же время, учитывая переменчивость позиции фискалов, прежде чем рассчитывать ВС от «чистой» суммы неденежного дохода, рекомендуем получить индивидуальную налоговую консультацию по этому вопросу.

В Налоговом расчете по форме № 1ДФ необлагаемый доход покупателя (в рамках стоимости товара на момент приобретения) продавец отражает с признаком дохода «138», а налогооблагаемый доход (разницу между новой ценой и ценой на момент приобретения) — с признаком дохода «126» (как дополнительное благо).

Бухгалтерский учет. Проиллюстрируем на примерах бухучет замены в рознице некачественного товара.

Пример 4.7. В сентябре 2016 года предприятием розничной торговли продана покупателю настольная лампа модели Brille MTL-23A E27 BK стоимостью 300 грн. (в том числе НДС — 50 грн.). В этом же месяце (в пределах установленного гарантийного срока) покупатель выявил существенные недостатки в товаре (лампа оказалась некачественной) и потребовал заменить ее на такую же, но качественную. Первоначальная стоимость лампы — 180 грн., торговая наценка — 120 грн.

Как такую замену отразить в учете предприятия, см. в табл. 4.7 на с. 51.

Таблица 4.7. Учет замены в рознице некачественного товара на такой же, но качественный

№ п/п

Содержание хозяйственной операции

Корреспонденция счетов

Сумма, грн.

Дт

Кт

Реализация товара

1

Продана лампа покупателю

301/«Операц. касса»

702

300,00

2

Начислены налоговые обязательства по НДС

702

641/НДС

50,00

3

Списана себестоимость реализованной лампы

902

282

180,00

4

Списана торговая наценка на реализованную лампу

285

282

120,00

Замена товара

5

Отражен возврат покупателем некачественной лампы

704

361

300,00

6

При замене товара учтены ранее начисленные налоговые обязательства по НДС

704

641/НДС

50,00

643

641/НДС

50,00

7

Оприходована возвращенная покупателем лампа (произведена корректировка методом «красное сторно»)

902

282

180,00

285

282

120,00

8

Передана на склад полученная от покупателя некачественная лампа

281

282

180,00

9

Списана торговая наценка

285

282

120,00

10

Передана покупателю качественная лампа такой же модели взамен некачественной

361

702

300,00

11

Учтены расчеты по НДС

702

643

50,00

12

Списана себестоимость реализованной качественной лампы

902

282

180,00

13

Списана торговая наценка на реализованную качественную лампу

285

282

120,00

Пример 4.8. В августе 2016 года покупателю продан холодильник марки INDESIT по цене 9996 грн. (в том числе НДС — 1666 грн.). Первоначальная стоимость реализованного холодильника — 6000 грн., торговая наценка — 3996 грн.

В сентябре 2016 года покупатель выявил существенные недостатки в товаре (холодильник оказался некачественным) и потребовал заменить холодильник марки INDESIT на холодильник марки HOTPOINT.

Предприятие приняло от покупателя некачественный холодильник и полностью возместило его стоимость денежными средствами. На момент возврата стоимость холодильника марки INDESIT составила 10890 грн.

После чего покупателю был реализован качественный холодильник марки HOTPOINT стоимостью 10560 грн. (в том числе НДС — 1760 грн.). Первоначальная стоимость холодильника составляет 6400 грн., торговая наценка — 4160 грн.

Учет операций по замене некачественного товара на другой товар покажем в табл. 4.8 на с. 52.

Таблица 4.8. Замена некачественного товара на другой товар в рознице

№ п/п

Содержание хозяйственной операции

Корреспонденция счетов

Сумма, грн.

Дт

Кт

Реализация товара

1

Продан холодильник марки INDESIT покупателю

301/«Операц. касса»

702

9996,00

2

Начислены налоговые обязательства по НДС

702

641/НДС

1666,00

3

Списана себестоимость реализованного холодильника

902

282

6000,00

4

Списана торговая наценка на реализованный холодильник

285

282

3996,00

Возврат некачественного товара

5

Отражен возврат холодильника марки INDESIT покупателем

704

361

9996,00

6

Оприходован возвращенный покупателем некачественный товар (произведена корректировка методом «красное сторно»)

902

282

6000,00

285

282

3996,00

7

Полученный от покупателя некачественный товар передан на склад; списана торговая наценка

281

282

6000,00

285

282

3996,00

8

Покупателю начислен налогооблагаемый доход

(10890,00 грн. - 9996,00 грн.)

93

685

894,00

9

Удержан НДФЛ с дохода покупателя

(894,00 грн. х 18 % : 100 %)

685

641/НДФЛ

160,92

10

Удержан ВС с дохода покупателя

(894,00 грн. х 1,5 % : 100 %)

685

642/ВС

13,41

11

Отражена сумма разницы, подлежащая доплате покупателю (894,00 грн. - 160,92 грн. - 13,41 грн.)

685

361

719,67

12

Выданы наличные покупателю в возмещение стоимости холодильника (по новой возросшей цене) с учетом удержанных НДФЛ и ВС

(9996,00 грн. + 719,67 грн. или 10890,00 грн. - - 160,92 грн. - 13,41 грн.)

361

301/«Операц. касса»

10715,67

13

Откорректирована сумма начисленных ранее налоговых обязательств по НДС (методом «красное сторно»)

704

641/НДС

1666,00

14

Перечислен НДФЛ в бюджет

641/НДФЛ

311

160,92

15

Перечислен ВС в бюджет

642/ВС

311

13,41

Реализация другого товара

16

Продан покупателю новый качественный холодильник марки HOTPOINT

301/«Операц. касса»

702

10560,00

17

Начислены налоговые обязательства по НДС

702

641/НДС

1760,00

18

Списана себестоимость реализованного холодильника

902

282

6400,00

19

Списана торговая наценка на реализованный холодильник

285

282

4160,00

выводы

  • Случаи возврата и обмена товаров установлены ГКУ, а для розничной торговли еще и Законом № 1023.
  • При возврате товаров порядок корректировки поставщиком налоговых обязательств по НДС зависит от того, является ли покупатель плательщиком этого налога.
  • Если покупатель — плательщик НДС, уменьшающий РК регистрирует в ЕРНН именно он.
  • При замене оплаченных некачественных товаров на такие же, но качественные никаких корректировок ранее начисленных налоговых обязательств по НДС проводить не нужно.
  • В розничной торговле при повышении цены на некачественный товар, который возвращается покупателем или заменяется на другой товар, сумма превышения новой цены над ценой приобретения подлежит обложению НДФЛ и ВС.
Оформи подписку и читай все Подписаться на журнал

Похоже, что вы используете блокировщик рекламы :(

Чтобы пользоваться всеми функциями сайта, добавьте нас в исключения!

Как отключить