Бухгалтерский учет
В бухгалтерском учете предприятия-благотворителя сумма «денежной» помощи и стоимость пожертвований в виде ТМЦ на основании п. 6 П(С)БУ 16 «Расходы» попадают прямиком в состав бухрасходов. При этом, предоставляя финпомощь в виде денежных средств или оборотных активов, для отражения расходов используйте субсчет 949 «Прочие расходы операционной деятельности», а вот при бесплатной передаче в благотворительных целях необоротных активов подойдет субсчет 977 «Прочие расходы деятельности».
Пример 1. Предприятие предоставило благотворительную помощь неприбыльной организации — благотворительному фонду:
— денежными средствами — в сумме 5000 грн.;
— товарами — на сумму 7200 грн. (в том числе НДС 20 % — 1200 грн.).
Переданные в качестве благотворительной помощи товары изначально приобретены:
1) для использования в собственной хоздеятельности;
2) на благотворительные цели («входной» НДС отнесен на увеличение первоначальной стоимости товаров).
В бухучете эти операции показывают так:
Бухучет предоставления благотворительной помощи
| № п/п | Содержание хозяйственной операции | Корреспонденция счетов | Сумма, грн. | |
| Дт | Кт | |||
| Товары изначально приобретены для использования в собственной хоздеятельности | ||||
| 1 | Перечислена «денежная» благотворительная помощь | 377 | 311 | 5000 |
| 2 | Переданы товары неприбыльной организации | 377 | 281 | 6000 |
| 3 | Начислена сумма «компенсирующих» НО по НДС по п. 198.5 НКУ исходя из стоимости приобретения товаров | 643/1 | 641/НДС | 1200 |
| 949* | 643/1 | 1200 | ||
| 4 | Сумма помощи списана в состав расходов | 949 | 377 | 11000 |
| * Из п. 1.3 Инструкции № 141 следует, что сумму «компенсирующих» НО по ОС надо включать в первоначальную стоимость ОС. С таким подходом мы не согласны (см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2017, № 21, с. 3). | ||||
| Товары приобретены специально на благотворительные цели | ||||
| 1 | Перечислена «денежная» благотворительная помощь | 377 | 311 | 5000 |
| 2 | Переданы товары неприбыльной организации | 377 | 281 | 7200* |
| * По требованию пп. 10 — 11 Инструкции № 141, если ТМЦ изначально приобретены для использования в льготной деятельности, тогда суммы НО, которые будут начислены согласно п. 198.5 НКУ в конце отчетного периода по сводной накладной, должны увеличить первоначальную стоимость таких ТМЦ записью Дт 20, 22, 28 — Кт 643/1 (подробнее о тонкостях НДС-бухучета читайте в «Налоги и бухгалтерский учет», 2017, № 17, с. 36). Кстати, забегая чуть вперед, заметим: такие правила НДС-учета приводят к тому, что в этом случае сумма НДС увеличивает размер благотворительного пожертвования для целей налоговоприбыльного учета. Это значит, что сумма НДС в составе благотворительной помощи будет учитываться, когда предприятие будет решать, превышает ли величина пожертвования 4 % предел или нет. Отсюда вывод: «высокодоходникам» и «малодоходникам»-добровольцам в учете лучше исходить из того, что «благотворительные» ТМЦ изначально приобретены для использования в собственной хоздеятельности и направление их использования поменялось лишь после того, как предприятие решило заняться благотворительностью. | ||||
| 3 | Начислена сумма «компенсирующих» НО по НДС по п. 198.5 НКУ исходя из стоимости приобретения товаров | 643/1 | 641/НДС | 1200 |
| 4 | Сумма помощи списана в состав расходов | 949 | 377 | 12200 |
Налог на прибыль
Учет у малодоходников. Предприятиям-благотворителям с годовым доходом не более 20 млн грн. заморачиваться с налоговоприбыльным учетом вообще не придется, поскольку они отражают сумму благотворительной помощи по бухучетным правилам. Отсюда приятный вывод:
сумма помощи увеличивает бухрасходы и автоматически уменьшает базу обложения налогом на прибыль
Учет у высокодоходников. Предприятия с годовым доходом свыше 20 млн грн., а также малодоходники-добровольцы рассчитывают налог исходя из бухгалтерского финрезультата до налогообложения, откорректированного на налоговые разницы, предусмотренные разд. III НКУ. Одна из них, а именно разница из п.п. 140.5.9 НКУ, требует от благотворителей увеличивать финрезультат до налогообложения на:
— сумму денежных средств или
— стоимость товаров, выполненных работ, предоставленных услуг, бесплатно перечисленных (переданных) в течение отчетного (налогового) года неприбыльным организациям, внесенным в реестр неприбыльных учреждений и организаций на дату такого перечисления средств, передачи товаров, работ, услуг в размере, превышающем 4 % налогооблагаемой прибыли предыдущего отчетного года.
Не (!) проводят корректировку по п.п. 140.5.9 НКУ:
— при предоставлении благотворительной помощи плательщикам налога на прибыль на общих основаниях (это следует из самой формулировки п.п. 140.5.9 НКУ, кроме того, о том, что в отношении простых «прибыльщиков» корректировки не проводят, говорят и налоговики в письмах ГФСУ от 28.03.2017 г. № 6323/6/99-99-15-02-02-15 и от 04.04.2017 г. № 6984/6/99-99-15-02-02-15);
— временно на период проведения АТО в отношении сумм денежных средств или стоимости специальных средств индивидуальной защиты (касок, бронежилетов, изготовленных согласно военным стандартам), технических средств наблюдения, лекарственных средств и медицинских изделий, средств личной гигиены, продуктов питания, предметов вещевого обеспечения, а также других товаров, выполненных работ, оказанных услуг по перечню, определяемому КМУ, которые добровольно перечислены (переданы) ВСУ, Национальной гвардии Украины, СБУ, Службе внешней разведки Украины, Государственной пограничной службе Украины, МВД, Управлению госохраны Украины, Государственной службе специальной связи и защиты информации Украины, другим образованным в соответствии с законами Украины воинским формированиям, их соединениям, воинским частям, подразделениям, учреждениям или организациям, содержащимся за счет средств госбюджета, для нужд обеспечения проведения АТО (п. 33 подразд. 4 разд. ХХ НКУ).
Как видите,
увеличивающая корректировка по п.п. 140.5.9 НКУ возникает при предоставлении «денежной» или «натуральной» благотворительной помощи неприбыльным организациям, внесенным в соответствующий Реестр
А благотворительные фонды и другие благотворительные организации, как правило, отвечают всем «неприбыльным» требованиям из п.п. 133.4.1 НКУ и налоговики их вносят в Реестр неприбыльных организаций на основании п.п. 133.4.6 НКУ (ср. ). Это все говорит о том, что в нашем случае — при предоставлении благотворительной помощи благотворительному фонду — без расчета этой разницы высокодоходникам не обойтись.
Итак, в чем же суть применения этой разницы?
На дату оказания помощи абсолютно все благотворители в бухучете показывают расходы в полной сумме такой помощи и тем самым уменьшают базу обложения налогом на прибыль. После этого предприятия-высокодоходники определяют, превышает ли сумма пожертвования 4 % налогооблагаемой прибыли прошлого года. Если нет — никаких корректировок делать не нужно, а значит, пожертвование в полной сумме уменьшает базу налогообложения благотворителя по бухгалтерским правилам. Если же сумма помощи перевалила за 4 %, тогда ничего не поделаешь и на сумму превышения придется увеличить бухфинрезультат.
А вот если в прошлом году прибыли не было вообще, тогда финрезультат придется увеличить, увы, на всю сумму помощи (см. письмо ГФСУ от 16.09.2016 г. № 20223/6/99-99-15-02-02-15). В этом случае, сами понимаете, с налоговой точки зрения оказывать благотворительную помощь не очень выгодно. Но совсем отказываться от благотворительности все же не стоит. В такой ситуации, на наш взгляд, можно договориться с «дружественным» вам «малодоходником» или предприятием, у которого 4 % от суммы прошлогодней прибыли превышает размер вашего пожертвования. После этого вы можете перечислить благотворительную помощь такому «прибыльщику» и без корректировки учесть ее в уменьшение финрезультата. Со своей стороны, предприятие — получатель помощи перечислит ее дальше благотворительной организации. При этом ему, конечно, придется показать эту помощь в составе доходов, но он же сможет отразить ее и в составе расходов при передаче конечному бенефициару. Так что в конечном итоге финансовый результат вашего помощника от осуществления операции по получению и дальнейшему перечислению помощи будет равен нулю.
Сумму увеличивающей корректировки показывают в строке 3.1.9 приложения РІ к строке 03 декларации по налогу на прибыль
Остается последний вопрос: как рассчитать предельную сумму помощи, которая не подлежит корректировке? Здесь все просто: нужно посчитать 4 % от показателя строки 04 «Об’єкт оподаткування (рядок 02 + рядок 03 РІ) (+, -)» декларации по налогу на прибыль за предыдущий год. О том, что показатель именно этой строки нужно принимать в расчет, говорят и налоговики в консультации в категории 102.13 БЗ.
Приведем небольшой пример.
Пример 2. Предприятие с годовым доходом свыше 20 млн грн. предоставило благотворительную помощь неприбыльной организации в сумме 10000 грн. Налогооблагаемая прибыль предприятия за 2016 год (строка 04 декларации по налогу на прибыль за 2016 год) составила 100000 грн.
В таком случае предельная сумма расходов на благотворительность, которую можно учесть в уменьшение бухфинрезульта без корректировки по п.п. 140.5.9 НКУ, составляет 4000 грн. (100000 грн. х х 4 : 100). Сумму благотворительной помощи, превышающую 4 %, — 6000 грн. (10000 грн. - 4000 грн.) — предприятие относит на увеличение финансового результата до налогообложения и показывает в строке 3.1.9 приложения РІ.
Документальным подтверждением «благотворительных» расходов и основанием для проведения «увеличивающей» корректировки будут первичные документы, подтверждающие осуществление таких операций, а также копия решения контролирующего органа о внесении предприятия, учреждения, организации в Реестр неприбыльных организаций (см. консультацию в категории 102.13 БЗ).
Что касается разницы по п.п. 140.5.10 НКУ, то она в случае предоставления помощи неприбыльному благотворительному фонду не работает. Об этом прямо говорится в самой формулировке этого подпункта.
выводы
- В бухучете сумму благотворительной помощи в полном объеме относят в состав расходов отчетного периода.
- В налоговоприбыльном учете малодоходные предприятия отражают предоставление помощи по бухучетным правилам.
- Высокодоходники учитывают благотворительную помощь с учетом налоговой разницы из п.п. 140.5.9 НКУ.
