Бухгалтерський облік
У бухгалтерському обліку підприємства-благодійника сума «грошової» допомоги і вартість пожертвувань у вигляді ТМЦ на підставі п. 6 П(С)БО 16 «Витрати» потрапляють прямо до складу бухвитрат. При цьому, надаючи фіндопомогу у вигляді грошових коштів або оборотних активів, для відображення витрат використовуйте субрахунок 949 «Інші витрати операційної діяльності», а ось при безкоштовній передачі в благодійних цілях необоротних активів підійде субрахунок 977 «Інші витрати діяльності».
Приклад 1. Підприємство надало благодійну допомогу неприбутковій організації — благодійному фонду:
— грошовими коштами — у сумі 5000 грн.;
— товарами — на суму 7200 грн. (у тому числі ПДВ 20 % — 1200 грн.).
Передані як благодійна допомога товари спочатку придбані:
1) для використання у власній госпдіяльності;
2) на благодійні цілі («вхідний» ПДВ віднесений на збільшення первісної вартості товарів).
У бухобліку ці операції показують так:
Бухоблік надання благодійної допомоги
| № з/п | Зміст господарської операції | Кореспонденція рахунків | Сума, грн. | |
| Дт | Кт | |||
| Товари первісно придбані для використання у власній госпдіяльності | ||||
| 1 | Перераховано «грошову» благодійну допомогу | 377 | 311 | 5000 |
| 2 | Передано товари неприбуткової організації | 377 | 281 | 6000 |
| 3 | Нараховано суму «компенсуючих» ПЗ з ПДВ за п. 198.5 ПКУ виходячи з вартості придбання товарів | 643/1 | 641/ПДВ | 1200 |
| 949* | 643/1 | 1200 | ||
| 4 | Суму допомоги списано до складу витрат | 949 | 377 | 11000 |
| * З п. 1.3 Інструкції № 141 виходить, що суму «компенсуючих» ПЗ за ОЗ потрібно включати в первісну вартість ОЗ. З таким підходом ми не згодні (див. «Податки та бухгалтерський облік», 2017, № 21, с. 3). | ||||
| Товари придбані спеціально на благодійні цілі | ||||
| 1 | Перераховано «грошову» благодійну допомогу | 377 | 311 | 5000 |
| 2 | Передано товари неприбуткової організації | 377 | 281 | 7200* |
| * На вимогу пп. 10 — 11 Інструкції № 141, якщо ТМЦ первісно придбані для використання в пільговій діяльності, тоді суми ПЗ, які будуть нараховані згідно з п. 198.5 ПКУ наприкінці звітного періоду за зведеною накладною, повинні збільшити первісну вартість таких ТМЦ записом Дт 20, 22, 28 — Кт 643/1 (детальніше про тонкощі ПДВ-бухобліку читайте в «Податки та бухгалтерський облік», 2017, № 17, с. 36). До речі, забігаючи трохи вперед, зазначимо: такі правила ПДВ-обліку призводять до того, що в цьому випадку сума ПДВ збільшує розмір благодійного пожертвування для цілей податковоприбуткового обліку. Це означає, що сума ПДВ у складі благодійної допомоги враховуватиметься, коли підприємство вирішуватиме, перевищує величина пожертвування 4 % межу чи ні. Звідси висновок: «високодохідникам» і «малодохідникам»-добровольцям в обліку краще виходити з того, що «благодійні» ТМЦ первісно придбані для використання у власній госпдіяльності і напрям їх використання помінявся лише після того, як підприємство вирішило зайнятися благодійністю. | ||||
| 3 | Нараховано суму «компенсуючих» ПЗ з ПДВ за п. 198.5 ПКУ виходячи з вартості придбання товарів | 643/1 | 641/ПДВ | 1200 |
| 4 | Суму допомоги списано до складу витрат | 949 | 377 | 12200 |
Податок на прибуток
Облік у малодохідників. Підприємствам-благодійникам з річним доходом не більше 20 млн грн. морочитися з податковоприбутковим обліком узагалі не доведеться, оскільки вони відображають суму благодійної допомоги за бухобліковими правилами. Звідси приємний висновок:
сума допомоги збільшує бухвитрати й автоматично зменшує базу оподаткування податком на прибуток
Облік у високодохідників. Підприємства з річним доходом понад 20 млн грн., а також малодохідники-добровольці розраховують податок виходячи з бухгалтерського фінрезультату до оподаткування, відкоригованого на податкові різниці, передбачені розд. III ПКУ. Одна з них, а саме різниця з п.п. 140.5.9 ПКУ, вимагає від благодійників збільшувати фінрезультат до оподаткування на:
— суму грошових коштів або
— вартість товарів, виконаних робіт, наданих послуг, безкоштовно перерахованих (переданих) протягом звітного (податкового) року неприбутковим організаціям, внесеним у реєстр неприбуткових установ і організацій на дату такого перерахування коштів, передачі товарів, робіт, послуг у розмірі, що перевищує 4 % оподатковуваного прибутку попереднього звітного року.
Не (!) проводять коригування за п.п. 140.5.9 ПКУ:
— при наданні благодійної допомоги платникам податку на прибуток на загальних підставах (це виходить із самого формулювання п.п. 140.5.9 ПКУ, крім того, на той факт, що стосовно простих «прибутківців» коригування не проводять, говорять і податківці в листах ДФСУ від 28.03.2017 р. № 6323/6/99-99-15-02-02-15 та від 04.04.2017 р. № 6984/6/99-99-15-02-02-15);
— тимчасово на період проведення АТО стосовно сум грошових коштів або вартості спеціальних засобів індивідуального захисту (касок, бронежилетів, виготовлених згідно з військовими стандартами), технічних засобів спостереження, лікарських засобів і медичних виробів, засобів особистої гігієни, продуктів харчування, предметів речового забезпечення, а також інших товарів, виконаних робіт, наданих послуг з переліку, що визначається КМУ, які добровільно перераховані (передані) ЗСУ, Національній гвардії України, СБУ, Службі зовнішньої розвідки України, Державній прикордонній службі України, МВС, Управлінню держохорони України, Державній службі спеціального зв’язку і захисту інформації України, іншим утвореним відповідно до закону України військовим формуванням, їх з’єднанням, військовим частинам, підрозділам, установам або організаціям, що утримуються за рахунок коштів держбюджету, для потреб забезпечення проведення АТО (п. 33 підрозд. 4 розд. ХХ ПКУ).
Як бачите,
збільшуюче коригування за п.п. 140.5.9 ПКУ виникає при наданні «грошової» або «натуральної» благодійної допомоги неприбутковим організаціям, унесеним у відповідний Реєстр
А благодійні фонди й інші благодійні організації, зазвичай, відповідають усім «неприбутковим» вимогам з п.п. 133.4.1 ПКУ, і податківці їх вносять у Реєстр неприбуткових організацій на підставі п.п. 133.4.6 ПКУ (ср. ). Це все говорить про те, що в нашому випадку — при наданні благодійної допомоги благодійному фонду — без розрахунку цієї різниці високодохідникам не обійтися.
Отже, у чому ж суть застосування цієї різниці?
На дату надання допомоги абсолютно всі благодійники в бухобліку показують витрати в повній сумі такої допомоги і таким чином зменшують базу оподаткування податком на прибуток. Після цього підприємства-високодохідники визначають: чи перевищує сума пожертвування 4 % оподатковуваного прибутку минулого року. Якщо ні, жодних коригувань робити не потрібно, тобто пожертвування в повній сумі зменшує базу оподаткування благодійника за бухгалтерськими правилами. Якщо ж сума допомоги перевалила за 4 %, тоді нічого не поробиш і на суму перевищення доведеться збільшити бухфінрезультат.
А ось якщо минулого року прибутку не було взагалі, тоді фінрезультат доведеться збільшити, на жаль, на всю суму допомоги (див. лист ДФСУ від 16.09.2016 р. № 20223/6/99-99-15-02-02-15). У цьому випадку, самі розумієте, з податкової точки зору надавати благодійну допомогу не дуже вигідно. Але зовсім відмовлятися від благодійності все ж не варто. У такій ситуації, на наш погляд, можна домовитися з «дружнім» вам «малодохідником» або підприємством, у якого 4 % від суми торішнього прибутку перевищує розмір вашого пожертвування. Після цього ви можете перерахувати благодійну допомогу такому «прибутківцю» і без коригування облікувати її в зменшення фінрезультату. Зі свого боку, підприємство — одержувач допомоги перерахує її далі благодійній організації. При цьому йому, звичайно, доведеться показати цю допомогу у складі доходів, але він же зможе відобразити її й у складі витрат при передачі кінцевому бенефіціару. Тож, зрештою, фінансовий результат вашого помічника від здійснення операції з отримання і подальшого перерахування допомоги дорівнюватиме нулю.
Суму збільшуючого коригування показують у рядку 3.1.9 додатка РІ до рядка 03 декларації з податку на прибуток
Залишається останнє запитання: як розрахувати граничну суму допомоги, яка не підлягає коригуванню? Тут усе просто: потрібно порахувати 4 % від показника рядка 04 «Об’єкт оподаткування (рядок 02 + рядок 03 РІ) (+, -)» декларації з податку на прибуток за попередній рік. Про те, що показник саме цього рядка потрібно обліковувати, говорять і податківці в консультації в категорії 102.13 БЗ.
Наведемо невеликий приклад.
Приклад 2. Підприємство з річним доходом понад 20 млн грн. надало благодійну допомогу неприбутковій організації в сумі 10000 грн. Оподатковуваний прибуток підприємства за 2016 рік (рядок 04 декларації з податку на прибуток за 2016 рік) склав 100000 грн.
У такому разі гранична сума витрат на благодійність, яку можна облікувати в зменшення бухфінрезульту без коригування за п.п. 140.5.9 ПКУ, складає 4000 грн. (100000 грн. х 4 : 100). Суму благодійної допомоги, що перевищує 4 % — 6000 грн. (10000 грн. - 4000 грн.), підприємство відносить на збільшення фінансового результату до оподаткування і показує в рядку 3.1.9 додатка РІ.
Документальним підтвердженням «благодійних» витрат і підставою для проведення «збільшуючого» коригування будуть первинні документи, що підтверджують здійснення таких операцій, а також копія рішення контролюючого органу про внесення підприємства, установи, організації в Реєстр неприбуткових організацій (див. консультацію в категорії 102.13 БЗ).
Що стосується різниці за п.п. 140.5.10 ПКУ, то вона в разі надання допомоги неприбутковому благодійному фонду не діє. Про це прямо говориться в самому формулюванні цього підпункту.
висновки
- У бухобліку суму благодійної допомоги в повному обсязі відносять до складу витрат звітного періоду.
- У податковоприбутковому обліку малодохідні підприємства відображають надання допомоги за бухобліковими правилами.
- Високодохідники обліковують благодійну допомогу з урахуванням податкової різниці з п.п. 140.5.9 ПКУ.
