... предоставление квартиры в пользование
Вариантов обеспечения работников квартирами для проживания множество. Мы попытаемся сегодня с вами рассмотреть наиболее «ходовые» из них. А начнем с предоставления работнику квартиры в пользование для проживания.
НДФЛ, ВС и ЕСВ. Подпункт «а» п.п. 164.2.17 НКУ относит к допблагу стоимость использования жилья, других объектов материального или нематериального имущества, принадлежащих работодателю и предоставленных налогоплательщику в безвозмездное пользование, или сумму компенсации стоимости такого пользования.
В качестве исключения, не является дополнительным благом и не облагается НДФЛ на основании п.п. «а» п.п. 164.2.17 НКУ доход, полученный плательщиком налога в виде стоимости использования жилья, предоставленного ему в бесплатное пользование, при одновременном выполнении двух условий.
Первое — это имущество принадлежит работодателю на праве собственности.
Второе условие — предоставление обусловлено
выполнением работником трудовой функции согласно трудовому договору (контракту), или предусмотрено нормами колдоговора или в соответствии с законом в установленных ими пределах
На наш взгляд, ЕСВ здесь не будет. Ведь жилье предоставлено работнику бесплатно. А порядок определения размера неденежного дохода, например, отталкиваясь от обычных цен, как это предусмотрено разд. IV НКУ, в Законе № 2464 не прописан. Радует, что такого же мнения по этому вопросу придерживаются и налоговики (см. письмо ГФСУ от 24.05.2017 г. № 324/6/99-99-13-02-03-15/ІПК).
С идеальной ситуацией, когда «сработали» оба озвученные выше условия для необложения НДФЛ и ВС, разобрались.
Теперь давайте посмотрим, как будут развиваться события, если не будет выполнено первое и/или второе условие.
Итак, если не выполнено только первое условие, например, работодатель арендует жилье и предоставляет его в пользование работнику. В этом случае стоимость такого жилья, рассчитанная по обычным ценам, будет для работника доходом в виде заработной платы (см. п.п. 2.3.4 Инструкции № 5) с соответствующим обложением НДФЛ (в форме № 1ДФ — признак дохода «101»), ВС и обязательным взиманием ЕСВ.
Если же не выполнено первое и второе или только второе условие, то стоимость такого жилья для целей НДФЛ и ВС можно рассматривать как дополнительное благо (в форме № 1ДФ — признак дохода «126»). А вот для ЕСВ этот доход все равно останется зарплатой.
Причем заметьте, поскольку «жилищный» доход был предоставлен в неденежной форме, базой обложения НДФЛ будет стоимость такого дохода, рассчитанная по обычным ценам, умноженная на «натуральный» коэффициент*.
* При ставке НДФЛ 18 % размер «натурального» коэффициента равен 1,219512.
Резюме. Если работодатель передает работнику в бесплатное пользование жилье, принадлежащее такому работодателю на праве собственности, для необложения НДФЛ и ВС стоимости использования жилья важно, чтобы в коллективном (трудовом) договоре было указано, что такое предоставление обусловлено выполнением работником трудовой функции.
Если предоставленное работнику жилье не принадлежит работодателю, от НДФЛ, ВС и ЕСВ не уйти.
Налог на прибыль. Если предприятие предоставляет работнику в пользование квартиру, возникает закономерный вопрос: а откуда у предприятия квартира? На этот вопрос возможны два варианта ответа.
Вариант первый. Квартира находится на балансе предприятия. В этом случае такая квартира отражается в составе основных средств. Поэтому учет такой квартиры будет вестись таким же образом, как и учет других основных средств. При этом ориентироваться надо на бухучет.
А что в бухучете? В бухучете квартира отражается на субсчете 103 «Здания и сооружения». Стоимость квартиры будет попадать в расходы через амортизацию. Такая амортизация будет списываться в дебет счетов 91 «Общепроизводственные расходы», 92 «Административные расходы», 93 «Расходы на сбыт», 949 «Прочие расходы операционной деятельности». В зависимости от того, какой работник живет в квартире.
Если вы — малодоходник, то на этом можно и остановиться. Просто берется бухучетный финрезультат, в котором уже учтена амортизация квартиры.
Однако если вы — высокодоходник, вам следует рассчитывать по квартире «амортизационные» разницы (пп. 138.1, 138.2 НКУ). Также вам следует помнить о том, что в налоговом учете не амортизируются непроизводственные основные средства (п.п. 138.3.2 НКУ).
Для того, чтобы доказать, что приобретенная для проживания работников квартира связана с хозяйственной деятельности, необходимо, чтобы право проживания в квартире предприятия было предусмотрено в коллективном (трудовом) договоре
В противном случае высокодоходнику придется рассчитать разницы, увеличив объект обложения налогом на прибыль.
Вариант второй. Предприятие само арендует квартиру для своего работника. В таком случае квартира не находится на балансе предприятия. А в бухучете (и в налоговоприбыльном учете) в расходы попадает только стоимость арендных платежей. При этом доказывать связь расходов на такую аренду с хоздеятельностью не требуется. Даже высокодоходникам.
НДС. Если предприятие приобрело для своего работника квартиру с НДС (напоминаем о льготе п.п. 197.1.14 НКУ), по такому приобретению оно отразит налоговый кредит. И, разумеется, придется доказывать связь приобретенной квартиры с хозяйственной деятельностью (так же, как и для целей «налоговой» амортизации). Если же такую связь доказать не удастся, придется начислять «компенсирующие» НДС-обязательства согласно п. 198.5 НКУ. В таком случае сумма НДС «ляжет» на первоначальную стоимость квартиры.
Не исключено, что налоговики захотят увидеть еще и начисление НО с передачи услуг по пользованию квартирой (видимо, ориентиром будет минбаза из п. 188.1 НКУ, именно на него ссылаются налоговики при бесплатных передачах).
... возмещение расходов на аренду
Ситуацией, когда работник сам находит и снимает себе жилье, уплачивая за него арендодателю арендную плату, а работодатель компенсирует работнику расходы на проживание (аренду), сегодня никого не удивишь. Главное — разобраться в ее налоговых последствиях.
НДФЛ, ВС и ЕСВ. Сумма компенсации работнику стоимости арендной платы — однозначно доход работника. Какой именно?
Если возможность такой компенсации предусмотрена в разделе «Оплата труда» колдоговора (трудового договора, заключенного с работником), то это зарплата. Ведь согласно п.п. 2.3.4 Инструкции № 5 такая выплата включается в фонд оплаты труда. Поэтому в составе зарплаты сумма компенсации войдет в базу обложения НДФЛ (признак дохода в 1ДФ — «101»), ВС и в базу начисления ЕСВ.
Если же в документе, который утвержден на предприятии и определяет «набор составляющих» зарплаты работников, такой компенсационной выплаты нет, для целей удержания НДФЛ и ВС такой доход можно отнести к допблагу на основании п.п. «г» п.п. 164.2.17 НКУ (признак дохода в форме № 1ДФ — «126»). А вот для ЕСВ он останется зарплатой (см. п.п. 5 п. 3 разд. VI Инструкции № 449).
Налог на прибыль. Для налоговоприбыльного (и бухгалтерского) учета предприятия ситуация практически идентична ситуации, когда предприятие само арендует квартиру для работника. То есть расходы на компенсацию работнику арендных платежей попадают в расходы предприятия.
НДС. В НДС-учете полный штиль — не будет ни НК, ни НО.
... предоставление квартиры в аренду
Не всегда предприятие готово предоставить работнику жилье бесплатно. Но оно может сдавать его за определенную плату. Возникает ли в этом случае у работника доход?
НДФЛ, ВС и ЕСВ. В рассматриваемой ситуации у работника может возникнуть налогооблагаемый доход только в том случае, если арендная плата, уплачиваемая работником по договору аренды, заключенному с работодателем, ниже обычной цены. Тогда разница между обычной ценой аренды и фактической ценой превратится для работника в допблаго на основании п.п. «е» п.п. 164.2.17 НКУ (в форме № 1ДФ такой доход отражаем с признаком «126»).
Причем в налогооблагаемый доход сумма скидки-допблага попадет увеличенной на «натуральный» коэффициент.
Также из суммы скидки нужно будет удержать ВС (см. п.п. 1.2 и 1.7 п. 161 подразд. 10 разд. ХХ НКУ).
Так что будьте внимательны, особенно если работодатель сдает в аренду работнику не собственную, а специально арендованную для него у другого субъекта хозяйствования или физлица квартиру (субаренда). Тут уж ниже той цены, по которой предприятие само арендует квартиру, лучше не опускаться. Иначе доход у работника будет налицо.
Если квартира принадлежит предприятию на праве собственности, то рекомендуем не опускаться ниже минимальной суммы арендного платежа, рассчитанной органом местного самоуправления села, селения, города, на территории которого находится жилье.
Теперь о ЕСВ. По нашему мнению, единый взнос с суммы скидки не взимается, поскольку такой доход не указан прямо в Инструкции № 5 в фонде оплаты труда.
Однако есть вероятность, что налоговики при проверке попытаются подтянуть эту выплату под трудовую и «накрутить» ЕСВ. Такой вывод можно сделать, прочитав ИНК ГФСУ от 02.08.2017 г. № 1454/6/99-99-13-02-03-15/ІПК (см. с. 3). Однако мы считаем, что это неправомерно.
Налог на прибыль. Если предприятие сдает свою квартиру в аренду сотруднику, в учете предприятия это отражается как обычная продажа услуг по аренде.
В налоговоприбыльном учете такая сдача квартиры в аренду отражается так же, как и в бухучете. То есть сумма арендных платежей, полученных от сотрудника, попадает в прочие операционные доходы предприятия (п. 17 П(С)БУ 14). Таким образом, эти доходы отразятся по кредиту субсчета 719 «Прочие доходы от операционной деятельности». При этом квартира, которую предприятие сдает в аренду, продолжает оставаться на балансе предприятия и на нее продолжает начисляться амортизация (п. 16 П(С)БУ 14). Сформированный из доходов и расходов финрезультат и является объектом обложения налогом на прибыль.
НДС. При сдаче квартиры в аренду сотруднику предприятию необходимо ориентироваться на минбазу. Минбазой для услуг по аренде квартиры будет обычная цена таких услуг (п. 188.1 НКУ).
... предоставление займа на покупку недвижимости
Еще один вариант, несомненно, уже более привлекательный для самого работника, — взятие у предприятия займа на покупку собственного жилья (ст. 1046 — 1053 § 1 «Заем» гл. 71 «Заем. Кредит. Банковский вклад» ГКУ).
НДФЛ, ВС и ЕСВ. В соответствии с п.п. 165.1.31 НКУ основная сумма возвратной финансовой помощи, полученная плательщиком налога, не включается в общий месячный налогооблагаемый доход налогоплательщика. Следовательно, в период действия срока договора займа, заключенного согласно требованиям ГКУ, выплаченная по такому договору сумма не подлежит обложению НДФЛ. Также не будет ВС (см. п.п. 1.2 и 1.7 п. 161 подразд. 10 разд. ХХ НКУ).
В Налоговом расчете по форме № 1ДФ сумму выданного физическому лицу беспроцентного займа отражайте с признаком дохода «153»
Заметьте, сумма задолженности попадет в налогооблагаемый доход физического лица только в случае, если предприятие простит долг заемщику.
ЕСВ сумма выданного займа не облагается (независимо от того, работнику или неработнику он выдан), поскольку эта выплата не входит в фонд оплаты труда согласно п. 3.28 Инструкции № 5 и не является базой для начисления ЕСВ в соответствии с п. 13 разд. I Перечня № 1170.
Налог на прибыль. При отражении предоставленного работнику займа необходимо ориентироваться на бухучет. В бухучете предоставление займа и его возврат не влияют на финрезультат. Возможные проблемы, связанные с отражением беспроцентного займа в бухучете (а стало быть, влияющие и на налоговый учет), мы рассмотрим в одном из ближайших номеров.
НДС. Операция по привлечению и возврату средств по договору займа не является объектом обложения НДС (п.п. 196.1.5 НКУ). Поэтому НДС-учета в случае предоставления займа работнику, по сути, не будет.
... продажа квартиры в рассрочку
Продаже квартиры работнику в рассрочку — замечательный вариант связать тесными узами предприятие с ценным сотрудником ☺ (ст. 694 — 695 ГКУ). В таком случае, выступая собственником квартиры (специально приобретенной для продажи работнику или, предположим, уже числящейся на балансе предприятия), предприятие продает ее работнику на условиях рассрочки платежа. Что с налогообложением? Разбираемся!
НДФЛ, ВС и ЕСВ. Налогооблагаемый доход у работника возникнет только в том случае, если продажа квартиры осуществляется по сниженной цене, т. е. со скидкой. Согласно п.п. «е» п.п. 164.2.17 НКУ сумма скидки обычной цены (стоимости) товаров (работ, услуг), индивидуально предназначенной для плательщика налога, включается в налогооблагаемый доход налогоплательщика как доход в виде дополнительного блага. Такой доход с учетом «натурального» коэффициента облагается НДФЛ по ставке 18 %. Также с суммы скидки нужно будет удержать ВС.
Датой возникновения дохода у работника в рассматриваемой ситуации, на наш взгляд, следует считать дату перехода права собственности.
Снова повторимся, что, по нашему мнению, ЕСВ с дохода в виде скидки не взимается. Аргумент — доход в виде скидки не указан в Инструкции № 5 как составляющая фонда оплаты труда. Но есть вероятность, что налоговики в этом вопросе с нами не согласятся. Подробнее см. на с. 3.
Налог на прибыль. При продаже квартиры в рассрочку в учете предприятия отражается продажа основного средства.
Для начала посмотрим, как такая операция отражается в бухучете. Согласно П(С)БУ 27 квартиру, находящуюся на балансе предприятия и предназначенную для продажи работнику, переводят с субсчета 103 «Здания и сооружения» на субсчет 286 «Необоротные активы и группы выбытия, удерживаемые для продажи». Доход от реализации квартиры отразится на субсчете 712 «Доход от реализации оборотных активов», а балансовая стоимость квартиры — на субсчете 943 «Себестоимость реализованных производственных запасов» (при передаче квартиры, так как все риски и выгоды, связанные с правом собственности на товар, переданы).
А если предприятие-работодатель является высокодоходником, необходимо определить «продажные» разницы — увеличить финрезультат на сумму бухучетной остаточной стоимости квартиры и уменьшить финрезультат на сумму остаточной стоимости квартиры, рассчитанной по правилам НКУ (пп. 138.1, 138.2 НКУ).
НДС. При продаже квартиры в рассрочку на договорную стоимость квартиры должны бы, по идее, начисляться налоговые обязательства по НДС. Однако такая продажа квартиры, как правило, не является первой продажей жилья, поэтому, по нашему мнению, такая продажа подпадает под «жилищную» льготу, установленную п.п. 197.1.14 НКУ. Поэтому, если на входе был НК, то его придется компенсировать НО из-за п. 198.5 НКУ.
Как видите, вариантов с обеспечением работников жильем множество. Выбирайте оптимальный!
