Налоговые обязательства и налоговая накладная: связь

В избранном В избранное
Печать
Нестеренко Максим, налоговый эксперт
Налоги и бухгалтерский учет Сентябрь, 2017/№ 72
Налоговую накладную часто называют «царицей НДС-учета». Учитывая центральную роль этого документа в НДС-учете, такой эпитет можно считать полностью справедливым. Со времени введения налоговых накладных (а это было еще в далекие 90-е) этот документ настолько тесно переплелся с НДС-обязательствами, что значительная часть бухгалтерского сообщества считает их просто неотделимыми, такими, которые не могут существовать друг без друга. Так ли это в действительности? Давайте разбираться!

НДС-обязательство и НН — «сиамские близнецы»?

Связь между начислением НДС-обязательств и составлением налоговой накладной (НН) можно легко увидеть в некоторых нормах НКУ и Порядка № 1307. А именно:

плательщик НДС обязан составить НН на дату возникновения налоговых обязательств

Это «железобетонное» правило прописано в п. 201.1 НКУ и п. 5 Порядка № 1307. Однако в действительности оно работает лишь «в одну сторону»: составленная НН фиксирует тот факт, что налоговые обязательства уже возникли. То есть возникновение налоговых обязательств является причиной, а составление НН — следствием. Ни в коем случае не наоборот!

Согласно ст. 187 НКУ налоговые обязательства возникают на дату определенного события, на дату осуществления определенной хозяйственной операции (например, отгрузка товаров покупателю или получение оплаты от него). Именно это событие (а не собственно факт составления НН) вызывает возникновение налоговых обязательств по НДС.

Более того, из некоторых норм НКУ можно сделать вывод, что при определенных обстоятельствах начисление налоговых обязательств возможно и без составления НН. Например, если плательщик достиг порога обязательной НДС-регистрации, но не подал регистрационное заявление (ф. № 1-ПДВ), он несет ответственность за неначисление и неуплату НДС на уровне зарегистрированного плательщика (п. 183.10 НКУ). И это при том, что составлять НН у него вообще нет права, ведь такое право предоставляется только зарегистрированным плательщикам (п. 1 Порядка № 1307). Также налоговые обязательства без составления НН начисляются в случае, когда неплательщик НДС получает от нерезидента услуги, место поставки которых расположено на таможенной территории Украины (ст. 208 НКУ).

Или вот другая, более простая ситуация: отсутствие факта ЕРНН-регистрации НН (в том числе и в случае, когда такие НН вообще не были составлены) не освобождает продавца от обязанности включать суммы НДС в налоговые обязательства за соответствующий отчетный период (абзац двадцать первый п. 201.10 НКУ). Налоговики в своих консультациях прямо говорят: если по определенной операции НН не составлена (но должна быть составлена), налоговые обязательства все равно отражаются. На основании подтверждающего первичного документа, составленного в соответствии с бухгалтерским учетом. И в том НДС-периоде, в котором состоялась НДС-облагаемая операция, на которую не составлена НН (см. консультацию из БЗ, подкатегория 101.24).

Следовательно, если вы не составляете НН — это еще не значит, что у вас не будет НДС-обязательств. Но из того, что НН и НДС-обязательство не всегда связаны друг с другом, следует также другой вывод. А именно:

если НН составлена — это еще не означает обязательного начисления налоговых обязательств

Ведь плательщики достаточно часто составляют лишние НН: по две НН на одну и ту же операцию, НН на «необъектные» операции, НН с ошибочной датой или номером (такие ошибки не исправляются только через РК, придется составлять новую НН) или же составляют НН просто случайно. Понятное дело, что такие «левые» НН не несут для НДС-учета никаких последствий. Ведь данные, приведенные в налоговой отчетности, должны отвечать данным бухгалтерского и налогового учета плательщика (п. 6 разд. ІІІ Порядка № 21). А если никакой операции не было и не было документов, составленных согласно требованиям ст. 9 Закона о бухучете, то и налоговые обязательства по НДС в отчетности не отражаются. К аналогичному заключению приходят также налоговики. По их мнению, ни «левая» НН, ни РК, который ее «обнуляет», никак не влияют на налоговые обязательства и не отражаются в НДС-отчетности (см. консультации из БЗ, подкатегория 101.23 и письмо ГФСУ от 27.12.2016 г. № 28193/6/99-95-42-03-15). Подробно на эту тему читайте «Налоги и бухгалтерский учет», 2017, № 34.

Для большей наглядности приведем связь между начислением налоговых обязательств и составлением НН в следующей таблице.

Связь между составлением НН и начислением НДС-обязательств

Событие, которое вызывает начисление налоговых обязательств по НДС:

Налоговая накладная:

Налоговые обязательства по НДС в декларации:

состоялось

составлена

отражаются

НЕ составлена

отражаются

не состоялось

составлена

НЕ отражаются

НЕ составлена

НЕ отражаются

Следовательно, мы выяснили, что составление НН не всегда приводит к начислению НДС-обязательств. Налоговики признают это и отмечают то, что безосновательно составленные НН не вызывают никаких последствий для НДС-учета и никак не отражаются в НДС-отчетности.

«Выкручивание» НДС-обязательств через НН

Учитывая вышеизложенное, в некоторых случаях фискалы «выкручивают руки» предприятиям из-за вынужденно составленных «левых» НН.

В частности, один из наших читателей сообщил нам о следующей ситуации. Предприятие в июле составило три НН и направило их на ЕРНН-регистрацию, но регистрация указанных НН была заблокирована. По словам налоговиков, это произошло по техническим причинам, и они порекомендовали еще раз направить указанные НН на регистрацию, но уже под другими номерами. Последние три накладные были зарегистрированы в ЕРНН. В результате такой манипуляции в августе фискалы начали требовать у предприятия подать УР и задекларировать НДС-обязательство по шести НН (а не по трем). И фактически оплатить дважды налоговые обязательства по одним и тем же хозяйственным операциям. Такие требования фискалов можно увидеть и в некоторых индивидуальных разъяснениях (см. письмо ГФСУ от 10.08.2017 г. № 1570/6/99-99-15-03-02-15/ІПК)

Очевидно, что требования налогового органа неправомерны и безосновательны. Ведь фактически были осуществлены и первичными документами подтверждаются только три НН. К тому же налоговики в уже упомянутых выше консультациях из БЗ, подкатегория 101.23 отмечали: даже если «левые» НН зарегистрированы в ЕРНН и их нужно «снимать» через РК — это все равно не повод отражать такие НН в НДС-отчетности. Тем более это правило должно работать в том случае, когда НН вообще не зарегистрированы в ЕРНН. В таком случае их для НДС-учета просто не существует и никаких последствий для НДС-отчетности они и подавно не имеют.

выводы

  • Составление НН является следствием события, которое определено ст. 187 НКУ как причина возникновения налоговых обязательств по НДС.
  • Составление НН само по себе не вызывает возникновения налоговых обязательств.
  • Если НН не составлена, но согласно НКУ должна была быть составлена, налоговые обязательства по НДС все равно начисляются.
Оформи подписку и читай все Подписаться на журнал

Похоже, что вы используете блокировщик рекламы :(

Чтобы пользоваться всеми функциями сайта, добавьте нас в исключения!

Как отключить