04.01.2018
Плательщики НДС, которые в течение 2017 года осуществляли одновременно облагаемые и необлагаемые операции и начисляли частичные НО по п. 199.1 НКУ, непременно должны пересчитать и откорректировать НО, опираясь на фактические данные объемов за год (п. 199.5 НКУ).
При годовом перерасчете все решается через корректировку частичных НО, начисленных в самосводных налоговых накладных (НН) в течение года по покупкам двойного назначения. Для этого:
— собираем сводные НН, по которым начислялись НО по п. 199.1 НКУ (сводно-частичные НН);
— пересчитываем отраженные в них НО исходя из нового коэффициента «анти-ЧВ», определенного по гр. 7 табл. 1 приложения Д7 (исходя из фактических объемов за год, подробнее см. статью на с. 11);
— последним днем последнего отчетного периода составляем РК к каждой сводно-частичной НН (101.15 БЗ).
Учтите: в последнем периоде года (декабрь/IV квартал), как и в предыдущих периодах, сперва на общих основаниях начисляем частичные НО по п. 199.1 НКУ (если в нем были покупки «двойного назначения») и составим сводно-частичную НН. И далее вместе со сводно-частичными НН за остальные периоды проводим их корректировку, т. е. годовой перерасчет.
Для перерасчета важно, чтобы НН с начисленными в течение года частичными НО по покупкам дойного назначения были составлены правильно и без ошибок. Поэтому отметим основные правила и требования к составлению таких НН должны быть:
1) сводными;
2) составлены не позднее последнего дня отчетного (налогового) периода;
3) зарегистрированы в ЕРНН;
4) составлены на общую сумму части уплаченного (или начисленного) НДС, соответствующей доле использования «двойных» товаров/услуг, НА в необлагаемых или освобожденных от НДС операциях.
Не переживайте, если у вас сводных частичных НН оказалось несколько за месяц
Во-первых, налоговики требуют составлять отдельные сводные НН: одну — для части необлагаемых необъектных операций с типом причины «08», другую — для части необлагаемых льготированных операций с типом причины «09» (см. письмо ГФСУ от 31.12.2015 г. № 48122/7/99-99-19-03-02-17, консультацию из БЗ 101.16).
Во-вторых, они не считают ошибкой, если при начислении частичных НО в течение отчетного периода составили несколько сводно-частичных НН с одинаковым типом причины (БЗ 101.16). А теперь несколько слов о ее содержании.
В шапке сводной НН должна стоять отметка «Х» в полях:
— «Зведена податкова накладна»;
— «Не підлягає наданню отримувачу (покупцю) з причини (зазначається відповідний тип причини)»:
«08» — если речь идет о частичном использовании в необъектных операциях;
«09» — если речь идет о частичном использовании в льготированных операциях.
В заглавной части в поле «індивідуальний податковий номер отримувача (покупця)» должен стоять условный ИНН «600000000000». В других строках, отведенных для заполнения данных покупателя, плательщик указывает собственные данные.
Табличная часть сводной частичной НН должна быть заполнена так:
в разделе А cтроки VII — IX не заполняют (п.п. 9 п. 16 Порядка № 1307);
в разделе Б: в гр. 2 — должны стоять даты и порядковые номера «входных» НН/документов -заменителей из п. 201.11 НКУ, по которым частично начисляем НО (п.п. 1 п. 16 Порядка № 1307, БЗ 101.16);
в гр. 4 ставим обозначение «грн» ( п.п. 3 п. 16 Порядка № 1307);
в гр. 10 — объем поставки, который приходится на анти-ЧВ;
гр. 3.1, 3.2, 3.3, 5 — 9, 11 не заполняют (п.п. 9 п. 16 Порядка № 1307).
Будьте внимательны: при составлении НН иногда ПО реагирует на отсутствие показателей в гр. 6, 7 и 8 табличного раздела Б как на некорректное заполнение, выдавая «ошибку». В таком случае при составлении сводно-частичных НН советуем отключать автопересчет и заполнять данные разделов А и Б вручную.
При проведении годового перерасчета составляем отдельные расчеты корректировки к каждой сводно-частичной НН, в которых в течение года вы начисляли налоговые обязательства по п. 199.1 НКУ. И корректируем отраженные в них налоговые обязательства:
— увеличиваем НО (если анти-ЧВ вырос);
— уменьшаем НО (если анти-ЧВ уменьшился).
РК составляют последним днем года, т. е. дату составления во всех перерасчетных РК ставим как «31122017»
Рекомендации по составлению перерасчетных РК приведены в БЗ 101.22. Налоговики предложили составлять перерасчетные РК так.
В шапке РК ставить отметку «Х» в полях:
— «Підлягає реєстрації в ЄРПН постачальником (продавцем)»;
— «До зведеної податкової накладної»;
— «Не підлягає наданню отримувачу (покупцю) з причини (зазначається відповідний тип причини):
«08» — если РК составляется к сводной НН, которая была составлена в соответствии с п. 199.1 НКУ на сумму начисленных НО по товарам/услугам/НА, которые одновременно использовались в налогооблагаемых операциях и в операциях, не являющихся объектом налогообложения;
«09» — если РК составляется к сводной НН, которая составлена в соответствии с п. 199.1 НКУ на сумму начисленных НО по товарам/услугам/НА, которые одновременно использовались в облагаемых и в освобожденных от налогообложения операциях.
В заглавной части указываем:
1) дату составления расчета корректировки «31122017»;
2) дату и порядковый номер сводно-частичной НН;
3) в поле «індивідуальний податковий номер отримувача (покупця)» — условный ИНН «600000000000». В других строках, отведенных для заполнения данных покупателя, плательщик указывает собственные данные.
Табличную часть заполняем так:
Раздел А: в строке I «Сума коригування податкового зобов’язання та податкового кредиту», в том числе в строках II и/или III в зависимости от ставки НДС (20 % или 7 %), указывается сумма налога, которая увеличивает или уменьшает (ставим знак «-») сумму налоговых обязательств, начисленных в соответствии с п. 199.1 НКУ.
Раздел Б: в гр. 1 ставим порядковый номер строки сводной НН, которую корректируем;
в гр. 2 — записываем «Коригування за підсумками року податкових зобов’язань, нарахованих згідно з п. 199.1 ст. 199 ПКУ»;
в гр. 11 указываем код ставки (20 % или 7 %);
в гр. 13 — сумму налога, которая увеличивает или уменьшает (ставим знак «-») сумму налоговых обязательств, начисленных в соответствии с п. 199.1 НКУ. Другие графы и строки табличной части налоговики советовали не заполнять (оставить пустыми).
Тем не менее, учитывая недавние перипетии с «номенклатурными» тонкостями при составлении РК, советуем вам в разделе Б перерасчетных РК показывать корректировку к каждой отдельной строке из НН и заполнять в РК и графу 3.
При этом, учитывая, что в таких РК гр. 7— 10 раздела Б остаются пустыми, отключите автопересчет и заполняйте раздел А и гр. 13 из раздела Б вручную.
Порядок годового перерасчета и составления РК к сводной НН разберем на примере последнего месяца (декабря 2017 года), в котором проводили распределение НДС по п. 199.1 НКУ (пример декабрьской сводной НН см. на с. 20).
Пример. Объем покупок товаров/услуг двойного назначения (для одновременного использования в облагаемых и освобожденных от налогообложения операциях) в декабре 2017 года составил 200000 грн. (из двух входных НН — 150000 грн. и 50000 грн.). Коэффициент «анти-ЧВ» на начало года (гр. 7 стр. 1 табл. 1 прил. Д7 за январь 2017 года) — 30 %, а по итогам годового перерасчета (гр. 7 стр. 3.1 табл. 1 прил. Д7 за декабрь 2017 года) — 25 %.
Порядок годового перерасчета
Период | Объем покупок двойного назначения (без НДС) | Частичные НО (анти-ЧВ) = 30 % | Годовой перерасчет (анти-ЧВ) = 25 % | Разница | ||||
само-сводная НН | база | сумма НО | база | сумма НО | база | сумма НО | ||
1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 | 7 | 8 | 9 |
декабрь 2017 года | НН1 — 50000 | НН № 955 от 31.12.2017 г. (см. на с. 20) | 15000 (500000 х х 30 %) | 12000 | 12500 (500000 х х 25 %) | 10000 | -2500 | -2000 |
НН2 — 150000 | 45000 (1500000 х х 30 %) | 37500 (1500000 х х 25 %) | -7500 | |||||
Итого | 200000 | 60000 | 12000 | 50000 | 10000 | -10000 | -2000 |
По результатам проведенного перерасчета составляем РК к сводной НН (см. на с. 21).
Будьте внимательны, если до проведения годового перерасчета вы составляли «уменьшающие» РК к сводным частичным НН (либо исправляя ошибку, либо меняя статус из «двойного» на только облагаемое использование (подробнее см. на с. 27 этого номера). При составлении перерасчетного РК к подкорректированной в течение года сводно-частичной НН следует учесть показатели таких предыдущих РК (БЗ 101.16).
А если частичные НО, отраженные в сводной НН, были вообще обнулены «уменьшающим» РК ввиду так и не сложившегося участия товаров/услуг в двойном использовании, то обнуленные позиции из сводной частичной НН вообще не должны участвовать в годовом перерасчете.
Каждый РК нужно зарегистрировать в ЕРНН. Регистрирует РК его плательщик-составитель самостоятельно, так как такой РК не подлежит выдаче покупателю.
Сводные НН, составленные по требованиям п. 199.1 НКУ, имеют «блокировочный» иммунитет. Все потому, что такие НН подпадают под исключающие признаки НН/РК из п. 5 Критериев № 567 (п.п. 1 — как НН, не подлежащие предоставлению получателю (покупателю)), в отношении которых мониторинг (по результатам которого и возможна остановка регистрации) не проводится вообще.
А значит, блокировка (остановка регистрации в ЕРНН) сводно-частичным НН не грозит. Согласны с этим и налоговики (см. письмо ГФСУ от 06.09.2017 г. № 2723/99-99-07-05-01-18, консультацию в БЗ 101.16).
Правда, в исключающем признаке сказано только о не подлежащих выдаче получателю НН, а об РК к таким НН там нет ни слова. Однако
полагаем, что перерасчетные РК, составленные к сводно-частичным НН, при регистрации в ЕРНН имеют те же привилегии
Ведь такие РК также не подлежат предоставлению получателю (покупателю)), т. е. не влияют на НК контрагента. А значит, как сводно-частичные НН не должны участвовать в мониторинге и блокироваться при регистрации в ЕРНН.
По сути, систему блокировки НН/РК с даты, следующей за опубликованием Закона Украины «О внесении изменений в Налоговый кодекс Украины относительно обеспечения сбалансированности бюджетных поступлений в 2018 году»*, должны временно остановить. Тем не менее от риска блокировки перерасчетных РК проведение годового перерасчета пострадать не должно.
* Подробнее об этом см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2017, № 101, с. 7.
Результаты перерасчета, т. е. суммы из перерасчетных РК, должны быть отражены в декабрьской декларации — декларации за последний отчетный период (!) независимо от факта их регистрации/ нерегистрации в ЕРНН (см. БЗ 101.23).
А что будет за просрочку регистрации/нерегистрацию таких РК, это уже другой вопрос.
Сводные НН, составленные по требованиям п. 199.1 НКУ, и перерасчетные РК к ним обязательно регистрируют в ЕРНН в течение сроков, установленных п. 201.10 НКУ.
Пренебрегать их обязательной регистрацией не стоит, поскольку с 01.01.2017 г. контролеры грозятся налагать штрафы по ст. 1201 НКУ (см. письмо ГФСУ от 03.03.2017 г. № 709/4/99-99-15-03-02-15 // «Налоги и бухгалтерский учет», 2017, № 28, с. 18 и 45):
за просрочку/нерегистрацию в ЕРНН всех НН, в том числе составленных неплательщикам налога, за исключением:
1) НН, предоставляемых получателю (покупателю), составленных на операции по поставке товаров/услуг, которые освобождены от налогообложения;
2) НН, не предоставляемых получателю (покупателю), составленных на операции по поставке товаров/услуг, которые облагаются налогом по ставке 0 %.
По версии Минфина, под штраф не попадают еще и «компенсирующие» НН из п.п. «б» п. 198.5 НКУ (т. е. составленные с типом причины «09») (см. письмо Минфина от 14.04.2017 г. № 11310-09-10/10306 // «Налоги и бухгалтерский учет», 2017, № 37, с. 3).
И как бы мы ни старались подвести сводные «компенсирующие» НН и РК к ним под освобожденные от штрафов, настаивая на том, что под штрафы не должны подпадать, в частности, хотя бы частично «компенсирующие» НН, составляемые согласно п. 199.1 НКУ с типом причины «09» (при частичном использовании в операциях, освобожденных от налогообложения).
Контролеры здесь, судя по всему, остаются верны своей всештрафующей позиции. В одной из последних консультаций, размещенных в подкатегории из БЗ 101.23, налоговики и словом не обмолвились об освобождении от штрафов хотя бы РК с типом причины «09».
А только указали: несвоевременная регистрация НН/РК по годовому перерасчету влечет за собой штрафы по п. 1201.1 НКУ.
Так что, если составленные перерасчетные РК будут зарегистрированы в ЕРНН позже предельных сроков,
предельный срок бесштрафной регистрации перерасчетных РК — 15.01.2018 г.
После этой даты налоговики наверняка применят штраф по п. 1201.1 НКУ, направив НУР по форме «Н».
Напомним: размер штрафа дифференцирован в процентном выражении в зависимости от количества дней просрочки срока регистрации НН/РК. Чем больше просрочка, тем выше штраф: 10 — 40 % (п. 1201.1 НКУ). Просрочку будут считать со дня, следующего за датой истечения предельного срока регистрации, по день регистрации (подробнее см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2017, № 28, с. 18).
При просрочке регистрации РК штраф рассчитывают от суммы НДС, указанной в стр. I «Сума коригування податкового зобов’язання та податкового кредиту НДС (+/-)» раздела А табличной части РК. И не важно, с каким знаком в этой строке будет сумма НДС (+/-).
Учтите! Штрафовать из-за несвоевременной регистрации будут даже за те РК, которые предусматривают уменьшение налоговых обязательств. Ведь за просрочку регистрации уменьшающего РК (со знаком «-») штрафные санкции налоговики определяют исходя из абсолютной величины суммы НДС, указанной в таком РК (см. письмо ГФСУ от 24.09.2015 г. № 20289/6/99-99-19-03-02-15 // «Налоги и бухгалтерский учет», 2017, № 28, с. 46, консультацию в БЗ 101.27).
А вот если на момент проверки перерасчетные РК окажутся (!) не зарегистрированными вообще, то налоговики наверняка применят 50 %-ный штраф из п. 1201.2 НКУ.
Что касается штрафа по п. 1631.1 КУоАП, то его не будет. Если вы исправно задекларировали годовой перерасчет в декларации за последний отчетный период, то этот админштраф не применяют. Порядок ведения налогового учета, по мнению налоговиков, вы не нарушаете (см. письмо ГФСУ от 17.02.2016 г. № 3567/6/99-99-10-03-02-15*, консультацию из БЗ 101.27).
* http://sfs.gov.ua/baneryi/podatkovi-konsultatsii/konsultatsii-dlya-yuridichnih-osib/66851.html.