* См.: постановление ВС от 05.06.2018 г. по делу №817/1119/17 — http://reyestr.court.gov.ua/Review/74514440.
Позиция налоговых органов
По мнению фискалов, налоговое уведомление-решение является законным. В обоснование фискалы ссылаются на то, что истец зарегистрировал налоговую накладную с нарушением сроков, установленных п. 201.10 НКУ.
Решение дела судом
Верховный Суд отказал фискалам в удовлетворении их кассационной жалобы и поддержал заключения судов первой и апелляционной инстанций.
Суть аргументации Верховного Суда сводится к двум следующим тезисам.
Во-первых, пополнение НДС-счета, равно как и совершение действий для ЕРНН-регистрации налоговой накладной в определенные законодательством сроки, свидетельствуют о намерении плательщика исполнить свою обязанность, прописанную в НКУ.
Во-вторых, несвоевременное пополнение НДС-счета, которое повлекло нарушение сроков регистрации налоговой накладной, произошло по причинам, которые не зависели от воли истца. А это исключает вину предприятия в совершении налогового правонарушения. Истец не допустил противоправных действий, а потому не привлекается к ответственности.
Мнение редакции
Комментируемое решение касается довольно интересной ситуации. Итак, предприятие — плательщик НДС составило налоговую накладную. В сроки, установленные п. 201.10 НКУ, плательщик дважды пытался зарегистрировать эту накладную, однако не смог — не хватило лимита. Чтобы увеличить лимит, предприятие пополнило свой НДС-счет, перечислив средства со своего текущего счета, как это предусмотрено п.п. «а» п. 2001.4 НКУ.
Однако лимит увеличился (и, соответственно, накладную удалось зарегистрировать) только на следующий день после пополнения НДС-счета. А в этот день срок своевременной ЕРНН-регистрации уже истек и начался срок «штрафной» ЕРНН-регистрации. Фискалов, понятное дело, не интересовало, по каким причинам накладная была зарегистрирована с нарушением срока. Они «автоматом» составили налоговое уведомление-решение и «впаяли» предприятию 10 %-й штраф за нарушение срока ЕРНН-регистрации (п. 1201.1 НКУ).
Формально позиция фискалов выглядит правильной. Так как НКУ устанавливает штрафы за несвоевременную ЕРНН-регистрацию безотносительно к причинам, по которым возникла задержка в такой регистрации**. Порядок № 569 и Порядок № 1246 также ничего не говорят о том, что несвоевременное перечисление казначейством денег плательщика для пополнения своего НДС-счета освобождает такого плательщика от ЕРНН-штрафов.
** Если и были освобождения от штрафов за несвоевременную ЕРНН-регистрацию, то они прописывались в Переходных положениях НКУ и то — только на определенный период.
Верховный Суд в мотивировочной части своего решения приходит к заключению, что Казначейская служба Украины как орган, в котором открываются НДС-счета, а также как участник системы межбанковских расчетов НБУ, несет перед плательщиком и получателем ответственность, связанную с проведением перевода, в соответствии с положениями Закона о платежных системах. А п. 8.1 Закона о платежных системах требует исполнить поручение, которое содержится в платежном документе, в день поступления такого платежного поручения. Этого же требует п. 2.19 Инструкции № 22.
Логика судов заключается в том, что
НДС-счет истца по вине казначейства не пополнился в день, когда истец предоставил в свой банк платежное поручение на такое пополнение
Однако это обстоятельство не освобождает плательщика НДС от ЕРНН-штрафов за несвоевременную регистрацию налоговых накладных. Ничего такого в ст. 1201 НКУ не прописано. Там назван лишь один случай, когда к плательщику не применяются штрафные санкции согласно п. 1201.1 НКУ — когда налоговая накладная заблокирована.
Действительно, орган казначейства обязан исполнять требования Закона о платежных системах. Если казначейский орган нарушает требования данного Закона, к нему может даже быть применена пеня (п. 129.6 НКУ). Однако налогоплательщику в случае несвоевременной регистрации накладных от этого не легче. Так как п. 129.6 НКУ освобождает плательщика только от ответственности за несвоевременное или перечисление не в полном объеме таких налогов, сборов и других платежей в бюджеты и государственные целевые фонды, включая начисленную пеню или штрафные санкции. Об освобождении от штрафов за несвоевременную ЕРНН-регистрацию — ни слова ☹.
Поэтому комментируемое решение можно расценивать скорее как личный «фарт» истца, а не как позитивную тенденцию. Мы не советуем надеяться, что в вашем случае в аналогичной ситуации результат судебной тяжбы будет аналогичным. Судебная практика 2017 года содержит аналогичное по сути комментируемому решение ВАСУ. В нем суд пришел к заключению, что плательщик НДС не должен платить штрафы за несвоевременную ЕРНН-регистрацию потому, что полиция изъяла у него компьютеры и программное обеспечение, следовательно он физически не мог зарегистрировать накладные (см. постановление ВАСУ от 03.04.2017 г. по делу № К/800/7609/17*). Однако тогда существовала по крайней мере призрачная зацепка для такого заключения: в п. 1201.2 НКУ шла речь о штрафе за отсутствие ЕРНН-регистрации по вине плательщика. Сейчас в ст. 1201 НКУ о вине плательщика не упоминается, поэтому сослаться на то, что плательщик не смог зарегистрировать накладную по независимым от него причинам (а потому не должен платить ЕРНН-штрафы), больше не получится.
* См.: http://reyestr.court.gov.ua/Review/66533483.
Конечно, можно сказать, что
ЕРНН-штраф — это административно-хозяйственная санкция, а потому он просто не может применяться к плательщику в случае, когда отсутствует вина последнего, когда плательщик (как в нашем случае) принял все зависящие от него меры, чтобы не допустить нарушения (ч. 2 ст. 218 ХКУ)
Можно сослаться также на п. 109.1 НКУ, который определяет налоговое правонарушение как противоправное действие или бездеятельность, которая тоже предусматривает наличие вины плательщика. Но, как можно увидеть из собственно наличия комментируемого спора, на фискалов такие аргументы не очень действуют. Поэтому лучше все-таки избегать ситуаций, подобных той, в которую попал истец, и по возможности не откладывать пополнение НДС-счета и ЕРНН-регистрацию на последний день предельного срока.
