* Постановление ВС от 03.04.2018 г. № 817/1429/16; http://www.reyestr.court.gov.ua/Review/73194505.
Позиция налоговых органов
По мнению контролеров, предприниматель в течение нескольких лет неправомерно относил в состав расходов стоимость топлива в пределах норм, утвержденных собственными распорядительными документами, которые не соответствуют Нормам № 43. При этом они настаивают: при расчете чистого налогооблагаемого дохода можно учитывать стоимость ГСМ только в пределах Норм № 43.
Решение дела судом
Окружной и апелляционный суды встали на сторону налогоплательщика и постановили:
Нормы № 43 имеют исключительно рекомендательный характер и применяются только при планировании расхода топлива с целью его рационального использования
При этом нормы списания топлива могут быть урегулированы внутренними документами, а также подтверждены соответствующими расчетами с учетом технических характеристик автомобилей, эксплуатационных норм и других факторов.
ВС отказал налоговикам в удовлетворении кассационной жалобы и оставил без изменений решения судов предыдущих инстанций. При этом судьи руководствовались, в частности, тем, что Нормы № 43 не зарегистрированы в Минюсте и не являются нормативно-правовым актом в понимании ст. 117 Конституции Украины. По этой причине данный документ не может быть использован судом при рассмотрении судебных споров.
Мнение редакции
Итак, ВС недвусмысленно высказался в отношении давнего спора: являются ли Нормы № 43 нормативно-правовым актом и, соответственно, обязательно ли всем субъектам хозяйствования применять его в своей деятельности.
Напомним, что еще в 2014 году Минюст на претензии о «ненормативности» Норм № 43 разъяснял так: этот документ является актом нормативно-технического характера, регистрации в Минюсте не подлежит и является действующим без нее (см. письмо Минюста от 28.02.2014 г. № 1112-0-4-14/10.1).
Кроме того, на тот факт, что этот документ предназначен для применения всеми предприятиями, использующими автомобиль, независимо от формы собственности, неоднократно указывали специалисты Мининфраструктуры (см. письма от 26.02.2016 г. № 1928/25/10-16, от 21.02.2017 г. № 1441/18/10-17).
Как видите, ВС считает иначе и даже отказывается принимать во внимание нормы этого документа при рассмотрении судебных споров.
Стоит сказать, что это далеко не первое решение подобного рода. Служители Фемиды уже не раз и в разных формулировках высказывались о необязательности применения Норм № 43 для субъектов хозяйствования, которые не относятся к сфере управления Минтранса (см. определения ВАСУ от 06.06.2013 г. по делу № К-39866/10-С, от 16.02.2016 г. по делу № 809/1074/15 (К/800/49593/15), от 13.04.2016 г. по делу № 805/10769/13-а (К/800/64715/13), постановление Львовского апелляционного админсуда от 15.01.2018 г. по делу № 876/10732/17(ср. ) и т. д.). Причем это касается всех субъектов предпринимательства: как физических, так и юридических лиц.
По мнению судов, Нормы № 43 не содержат императивных норм, невыполнение которых считается нарушением требований налогового законодательства. Наоборот, этот документ носит сугубо рекомендательный характер. Поэтому применять или нет Нормы № 43, по большому счету дело «вкуса» каждого предприятия.
Субъекты хозяйствования, которые «игнорируют» утвержденные нормы, вопросы списания топлива регулируют внутренними распорядительными документами
Это значит, что предприятие или предприниматель вправе самостоятельно рассчитать и утвердить собственные технически обоснованные нормы, которые будут учитывать техническое состояние автомобиля, условия его эксплуатации и другие факторы. Если нормы будут утверждены, а расходование топлива подтверждено первичными документами, то считается, что топливо использовано в хоздеятельности.
Абсолютно согласны с основными выводами ВС. Нормы № 43 не прошли регистрацию в Минюсте, а значит, этот документ нельзя считать обязательным для использования абсолютно всеми субъектами предпринимательской деятельности в целях налогообложения. Да и в НКУ при всем желании не найти и намека на обязательное использование именно этого документа при нормировании топлива. Не требует их применения ни разд. III НКУ, который определяет порядок налогообложения прибыли предприятий, ни п. 198.5 НКУ, который говорит о начислении «компенсирующих» НДС-обязательств по нехозяйственным операциям.
Кстати, мы совсем недавно говорили о возможности увеличения норм расхода ГСМ как об одном из способов ухода от сверхнормативных расходов для НДС-оптимизации (см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2018, № 28, с. 22).
Однако налоговики как бы не замечают эти и подобные им судебные решения и с завидным упорством продолжают настаивать на обязательном для всех применении Норм № 43 (см., например, письма ГФСУ от 17.04.2018 г. № 1674/Г/99-99-13-01-02-14/ІПК и ГУ ГФС в Харьковской обл. от 25.05.2018 г. № 2330/ІПК/20-40-13-11-11). Причем говорят они так не только в отношении расходов предпринимателей, но и по поводу начисления «компенсирующих» НДС-обязательств по п. 198.5 НКУ в части сверхнормативного расхода горючего (см. письма ГУ ГФС в Харьковской обл. от 25.05.2018 г. № 2330/ІПК/20-40-13-11-11, ГФСУ от 08.12.2017 г. № 2912/6/99-99-15-01-01-15/ІПК).
Требуя от субъектов предпринимательства неотступно следовать Нормам № 43, контролеры отказывают налогоплательщикам в их праве «самонормировать» свои ГСМ-затраты с учетом всех факторов, которые могут влиять на затраты топлива конкретного автомобиля. И заставляют очередного налогоплательщика искать правду в суде.
Поэтому осторожным налогоплательщикам рекомендуем все же прислушиваться к требованиям контролеров и списывать ГСМ строго в пределах Норм № 43. Это избавит вас от возможных конфликтов с фискалами. А смельчаки могут вооружиться упомянутыми выше судебными решениями и использовать в своей деятельности самостоятельно разработанные нормы и правила списания топлива.
Ну а поскольку закончить хочется все же на оптимистической ноте, давайте вспомним, что в части налога на прибыль вопрос сверхнормативного расхода ГСМ на сегодняшний день уже не стоит. Ведь применение бухправил при расчете налога открывает дорогу к расходам многим ранее нехозяйственным, а значит, «нерасходным» затратам, в том числе сверхнормативным расходам на ГСМ. Поэтому налоговики согласились с тем, что в условиях НКУ финрезультат до налогообложения уменьшают фактические расходы топлива. При этом никаких корректировок на стоимость сверхнормативного горючего Кодекс не предусматривает (см. письмо ГФСУ от 20.01.2017 г. № 1186/6/99-99-15-02-02-15).
Но не подумайте, что контролировать количество использования ГСМ не нужно. Сверхнормативный расход может свидетельствовать о хищении.
