(066) 87-010-10 Перезвоните мне
Переводим бухгалтеров в ОНЛАЙН!
  • В избранное
  • Печать
  • Шрифт
  • Цвет фона
  • Комментарии 0
  • В разработке
6/11
Налоги и бухгалтерский учет
Налоги и бухгалтерский учет
Март , 2018/№ 18

Уставный капитал — в иностранной валюте, доля — в гривне

http://tinyurl.com/y32jvfxb
Как известно, иностранная инвестиция может осуществляться путем внесения нерезидентом в уставный капитал общества иностранной валюты. И часто так бывает, что инвесторы, внеся иностранную валюту, при расчете дивидендов или при выходе из состава учредителей претендуют на сумму, пропорциональную валютному взносу. Их не интересуют возможные колебания курса. Однако такой ход предположений далек от действительности, ведь доля инвестора фиксируется в гривне... А вот что да как — давайте разберемся вместе.

В этой статье не будем останавливаться на правовых нюансах учета иностранной инвестиции в уставный капитал (УК) предприятия. Нас интересует только специфика бухгалтерского учета такого взноса: его оценка при входе в состав учредителей предприятия-эмитента и выходе из него, а также при расчете доли при выплате дивидендов.

Только, напомним, вносить в УК можно исключительно свободно конвертируемую валюту 1 группы Классификатора иностранных валют (п. 1.3 Положения № 280).

Оцениваем инвестицию

Иностранная инвестиция оценивается в иностранной валюте и в валюте Украины по договоренности сторон. Пересчет инвестиционных сумм в инвалюте в гривню осуществляется по официальному курсу НБУ (ст. 5 Закона № 93, ч. 1 ст. 393 ХКУ), как правило, на дату подписания учредительных документов.

В общем,

размер УК предприятия и вкладов всех его участников определяется по курсу НБУ, действующему на дату подписания учредительных документов, и фиксируется в Уставе

Поскольку иностранная инвестиция в УК — это операция в иностранной валюте, то для целей бухгалтерского учета операции с ней (в том числе определение курсовых разниц) регламентируются нормами П(С)БУ 21.

Согласно п. 5 данного бухгалтерского стандарта, иностранная инвестиция при первичном признании отражается в валюте отчетности путем пересчета суммы инвалюты по валютному курсу на начало дня — даты признания капитала (п. 5 П(С)БУ 21).

При этом учитываем доли участников общества на субсчете 401 «Уставный капитал». По кредиту субсчета 401 отражаем увеличение УК, а по дебету — его уменьшение (изъятие). А вот сальдо по этому субсчету должно четко соответствовать размеру УК, который зафиксирован в Уставе общества. Помните, что при составлении финансовой отчетности именно этот показатель из уставных документов должен «перекочевать» в статью баланса «Зарегистрированный (паевой) капитал» (п. 2.40 Методрекомендаций № 433).

Таким образом, доля участника-нерезидента будет в гривнях, а стало быть, все расчеты, основанные на размере этой доли (дивиденды, суммы, причитающиеся при выходе), вообще никак не привязаны ни к валюте, ни к изменению текущего курса.

Одновременно с отражением по кредиту субсчета 401 сформированной суммы взноса на эту же сумму начисляем задолженность участников общества по взносам в УК предприятия.

Для этих целей, согласно предписаниям Инструкции № 291, используем счет 46 «Неоплаченный капитал», по кредиту которого отражается погашение такой задолженности участниками. То есть счет 46 предназначен для обобщения информации об изменениях в составе неоплаченного капитала предприятия.

В таком случае размер сформированного УК, зафиксированного в Уставе, отражаем в иностранной валюте и в гривне проводкой: Дт 46Кт 401. Соответственно, поступление иностранной валюты от учредителя, в качестве взноса в УК: Дт 312 — Кт 46.

Причем на субсчете 401 и счете 46 общество (эмитент корпоративных прав) ведет аналитический учет УК по видам капитала по каждому участнику, акционеру и т. д.

Курсовая разница или разница в курсах?

Прежде всего, заметьте: курсовая разница начисляется исключительно по монетарным статьям (п. 7, 8 П(С)БУ 21). Между тем, к монетарным относят статьи баланса о денежных средствах, а также о таких активах и обязательствах, которые будут получены или уплачены в фиксированной (или определенной) сумме денежных средств или их эквивалентов (п. 4 П(С)БУ 21).

Как видим, счет 40 «Уставный капитал» четко отражает размер УК, который зафиксирован (!) в гривневом эквиваленте по курсу НБУ, указанному в Уставе. А значит, в балансе — это немонетарная статья, ведь она обобщает информацию об изменении УК, ориентируясь на данные в Уставе общества. И точка!

То есть колебания валютных курсов никоим образом не влияют на размер УК и, соответственно, по субсчету 401 курсовые разницы не рассчитываются (письмо Минфина от 20.08.2012 г. № 31-08410-07-25/20605)

А вот счет 46 вполне соответствует определению монетарной статьи, ведь по кредиту этого счета предприятие отслеживает погашение задолженности учредителей в иностранной валюте. То есть ожидается, что обязательства по взносам в УК будут погашены денежными средствами.

Имейте в виду: курсовые разницы, возникающие в результате пересчета обязательств учредителей при формировании УК, должны отражаться не в составе доходов/расходов, как обычные курсовые разницы, а в составе дополнительного капитала. Об этом прямо сказано в п. 8 П(С)БУ 21. Причем отражать такие курсовые разницы нужно на субсчете 425 «Прочий дополнительный капитал», а не на субсчете 423 «Накопленные курсовые разницы». Это вывод подтверждает и Минфин (см. письмо от 19.11.2013 г. № 31-08410-07-16/33606).

Итак, положительную курсовую разницу (курс НБУ вырос) отражаем проводками: Дт 46 — Кт 425, а отрицательную (курс НБУ снизился) — Дт 425 — Кт 46. Если дополнительного капитала окажется недостаточно для покрытия отрицательных курсовых разниц, думаем, логично будет списать курсовую разницу в дебет субсчета 441 или 442.

Возврат иностранной инвестиции

В общем случае при выходе участника из общества ему выплачивают часть чистых активов пропорционально его доле в УК. То есть размер выплаты участнику определяют так (ч. 2 ст. 148 ГКУ, ст. 54 Закона № 1576):

сумма выплаты участнику = собственный капитал х доля участника (строка 1495 пассива Баланса участника)

Причем, по общим правилам, выплата осуществляется после утверждения отчета за год, в котором участник вышел из общества, в срок до 12 месяцев со дня выхода.

Однако, имейте в виду: для иностранных инвестиций прописаны иные сроки возврата (ст. 11 Закона № 93 и ч. 1 ст. 399 ХКУ), а именно — не позже шести месяцев со дня прекращения инвестиционной деятельности (в данном случае — со дня принятия решения о выходе инвестора из состава учредителей).

К тому же такая инвестиция должна быть возвращена в валюте инвестирования и в сумме фактического взноса (с учетом возможного уменьшения УК). Эти нормы действуют, если иное не установлено законодательством или международными договорами Украины.

Как мы уже сказали выше, на субсчете 401 отражен фактический размер УК, а значит, сумма фактического взноса иностранного инвестора на дату принятия решения о его выходе из состава учредителей соответствует гривневому эквиваленту иностранной инвестиции, рассчитанному по курсу НБУ, зафиксированному в уставных документах.

Таким образом, в соответствии с совокупностью норм ч. 2 ст. 148 ГКУ, ст. 54 Закона № 1576 и ст. 11 Закона № 93, ч. 1 ст. 399 ХКУ, возврат иностранной инвестиции осуществляется:

— в валюте инвестирования (соответственно, в свободно конвертируемой валюте 1 группы Классификатора иностранных валют);

— в сумме, пропорциональной доли иностранной инвестиции, зафиксированной в УК

Причем, так как при выходе участнику полагается выплата пропорционально его доле в УК, выплата нерезиденту может оказаться, в частности, больше размера его первоначального взноса. Такой доход (прибыль), полученный от инвестиционной деятельности в Украине, подлежит выплате иностранному инвестору в денежной или товарной форме по реальной рыночной стоимости на момент прекращения инвестиционной деятельности (ст. 11 Закона № 93).

Обратите внимание на следующий вопрос. Нужно ли выплату нерезиденту в связи с возвратом иностранной инвестиции (в том числе в сумме превышения над первоначальным взносом) считать доходом нерезидента для целей удержания налога на репатриацию (п.п. 141.4.1 НКУ)? Давайте рассуждать.

Во-первых, в этом случае формально абзац «е» п.п. 141.4.1 НКУ (доход от операций по продаже корпоративных прав) применяться не должен, поскольку имеет место возврат инвестиции (доли в УК), а не ее продажа.

Во-вторых, для целей применения абзаца «й» п.п. 141.4.1 НКУ (прочий доход от хоздеятельности нерезидента на территории Украины) эта операция едва ли вписывается в определение хоздеятельности, указанное в п.п. 14.1.36 НКУ.

Хотя со стороны контролеров вероятен фискальный подход. По крайней мере в аналогичной ситуации с погашением векселя они хоздеятельность усмотрели (см., например, письмо ГФСУ от 18.08.2017 г. № 1675/6/99-99-15-02-02-15/ІПК).

В любом случае при выходе иностранного инвестора из состава участников общества порядок действий будет следующим.

(1). Общество уменьшает УК. Справедливости ради скажем, что некоторые специалисты придерживаются варианта выхода из состав учредителей без уменьшения УК. На наш взгляд, УК можно не уменьшать только в случае продажи такой доли (а не выхода участника), а также если одновременно с принятием решения о выходе участника из общества (УК уменьшается) участники принимают решение об увеличении УК до существующего ранее размера путем внесения дополнительных взносов.

(2). Соответствующие изменения вносятся в Устав предприятия в порядке, предусмотренном ч. 4 ст. 17 Закона № 755.

(3). После государственной регистрации таких изменений они отражаются в бухучете.

Причем при возврате иностранной инвестиции могут возникать курсовые разницы:

от пересчета инвалюты на текущем счете,

от пересчета задолженности перед инвестором,

при выполнении операции покупки инвалюты.

В бухгалтерском учете такие курсовые разницы отражаются в соответствии с положениями П(С)БУ 21.

Рассмотрим все вышесказанное на числовом примере.

Пример. На момент создания общества размер иностранной инвестиции в его УК составил 1000 дол. США по курсу НБУ 24 грн./$ (что зафиксировано в Уставе).

Нерезидент-участник погасил задолженность по взносам в УК путем перечисления иностранной валюты на банковский счет общества. Курс НБУ составил (условно) на дату погашения задолженности по взносу — 25,0 грн./$.

При выходе инвестора-нерезидента из состава учредителей ему причитается 24300 грн., из них взнос в УК (24000 грн.) и прирост чистых активов соответственно (300 грн.)

На дату принятия решения о выходе нерезидента курс НБУ — 27 грн./$., на дату выплаты — 27,2 грн./$.

В бухгалтерском учете предприятия-эмитента операции с иностранной инвестицией в УК отражают следующими записями:

№ п/п

Содержание операции

Бухгалтерский учет

сумма,

грн./$

дебет

кредит

Внесение иностранной инвестиции

1

Отражена иностранная инвестиция ($1000 х 24 грн./$)

46

40

$1000

24000

2

Зачислена на текущий счет доля иностранного инвестора ($1000 х 25 грн./$)

312

46

$1000

25000

3

Отражена курсовая разница от пересчета задолженности иностранного инвестора на дату ее погашения ($1000 х (25 грн./$ - 24 грн./$))

46

425

1000

Возврат иностранному инвестору его доли

4

Принято решение о выходе инвестора-нерезидента, отражена задолженность перед ним*

452

672

$ 900

24300

5

Уменьшен УК в связи с выходом инвестора на сумму фактического взноса

40

452

24000

6

Отражена разница между суммой, подлежащей выплате нерезиденту, и суммой его фактического взноса в УК

425 (442)

452

300

7

Выплачена задолженность в иностранной валюте инвестору- нерезиденту (курс на дату выплаты — 27,2 грн./$)

672

312**

$ 900

24480

8

Отражена КР на дату выплаты задолженности перед инвестором ($900 х (27,2 грн./$ - 27 грн./$))

945

672

180

* На дату принятия решения о выходе нерезидента курс НБУ — 27 грн./$. Поэтому к выплате инвестору полагается 900 дол. США (24300 грн. / 27 грн./$.)

** Вопрос с доходом нерезидента и удержанием налога на репатриацию спорный (п.п. 141.4.1 НКУ). Вполне вероятно, что налоговики займут фискальную позицию.

В отношении налогового учета отметим только, что никаких корректировок финансового результата по операциям учета иностранной инвестиции нормами НКУ не предусмотрено, так что здесь ориентируемся полностью на правила бухучета.

выводы

  • Оценивается иностранная инвестиция в иностранной валюте и в валюте Украины по договоренности сторон.
  • Колебания валютных курсов никоим образом не влияют на размер УК и соответственно, по субсчету 401 курсовые разницы не рассчитываются.
  • Иностранная инвестиция должна быть возвращена в валюте инвестирования и в сумме фактического взноса (с учетом возможного уменьшения УК).
Заинтересовал журнал?
Получайте по подписке больше статей и специальных предложений
иностранная валюта, уставный капитал, иностранная инвестиция, валютный взнос, курсовые разницы, бухгалтерский учет добавить теги изменить теги
Добавьте свои теги к статье
Разделяйте метки запятой. Например: бухгалтерия, форма, проценты, НДС, квартальный отчёт. Максимальное количество 10.
или Закрыть
Ваша оценка учтена! Оцените статью :
  • Хорошо
  • Нормально
  • Плохо
Поделиться:
Комментарии к статье