Реинвестиция дивидендов и ее учет

Реинвестиции — это хозяйственные операции, которые предусматривают осуществление капитальных или финансовых инвестиций за счет прибыли, полученной от инвестиционных операций (п.п. «в» п.п. 14.1.81 НКУ). Учитывая это, реинвестицией дивидендов является хозяйственная операция, которая предусматривает осуществление инвестиций за счет прибыли в виде дивидендов, полученных от инвестиционных операций (см. письмо ГФСУ от 06.10.2016 г. № 21690/6/99-99-15-02-02-15).

Другими словами, реинвестиция — это такой способ использования доходов, полученных в виде дивидендов, в результате которого они опять инвестируются в тот же объект. Осуществить реинвестицию дивидендов могут только те предприятия, которые по результатам деятельности имеют прибыль.

В случае реинвестиции начисленные дивиденды направляются на увеличение уставного капитала предприятия. То есть

Сами участники при этом дивидендов не получают, вместо этого увеличивается их доля в обществе. При этом если все инвесторы принимают решение о реинвестиции дивидендов, процентное соотношение долей участников в уставном капитале не изменяется. В то же время стоимость долей увеличивается в связи с увеличением уставного капитала. А вот если кто-то из инвесторов хочет получить свои дивиденды — доли инвесторов изменятся. Та же ситуация — в том случае, если среди инвесторов есть нерезиденты. В этом случае сохранить доли неизменными не получится, поскольку реинвестированные нерезидентом дивиденды уменьшатся на сумму налога на репатриацию.

Реинвестиция дивидендов изменяет структуру собственного капитала, а привлечение дополнительных взносов вызывает его увеличение. Поэтому с юридической точки зрения реинвестиция дивидендов может несколько отличаться в зависимости от организационно-правовой формы предприятия.

Одним из источников увеличения уставного капитала акционерного общества является прибыль или ее часть (в том числе реинвестируемые дивиденды). Согласно п. 5 гл.1 разд. ІІ Порядка № 822 такое увеличение уставного фонда акционерного общества можно осуществить исключительно путем увеличения номинальной стоимости акций. Что касается общества с ограниченной ответственностью, то при увеличении уставного капитала за счет реинвестируемых дивидендов увеличивается сумма вклада участников в уставный капитал.

Реинвестиция в учете эмитента

В бухгалтерском учете реинвестиция дивидендов отражается путем зачета задолженности предприятия перед учредителями (участниками) и задолженности собственников (участников) перед предприятием по увеличению уставного капитала. Это отражается проводкой Дт 671 — Кт 46.

На бухучетных доходах предприятия, которое выплачивает дивиденды, реинвестиция этих дивидендов никак не сказывается. Ведь рост капитала происходит за счет взносов участников, которые доходом никогда не признаются (п. 5 П(С)БУ 15).

Теперь о налоговоприбыльном учете. Реинвестиция дивидендов не отражается на налоговоприбыльных доходах эмитента. Если дивиденды реинвестирует юрлицо, правила налогообложения таких дивидендов ничем не отличаются от обычной выплаты дивидендов. В частности,

По нашему мнению, авансовый взнос в этом случае следует уплатить до регистрации изменений в устав, которые зафиксируют увеличение уставного капитала за счет реинвестируемых дивидендов. То есть до того, как инвесторы официально используют свои дивиденды путем реинвестиции.

А если дивиденды реинвестирует юрлицо-нерезидент, нужно будет еще и удержать налог на репатриацию согласно п.п. «б» п.п. 141.4.1 НКУ. Подтверждают этот вывод и фискалы. Они настаивают на том, что обязанность уплачивать «дивидендный» авансовый взнос и удерживать репатриацию касается каждого эмитента, который начисляет дивиденды в пользу юрлица-нерезидента. Независимо от того, каким способом используются дивиденды (см. консультацию из БЗ, подкатегория 102.18).

Исключением здесь будет разве что ситуация, когда дивиденды реинвестирует нерезидент из страны, с которой Украина имеет соглашение об избежании двойного налогообложения. В таком случае (при наличии переведенной и легализованной справки) можно обложить дивиденды в порядке, который предусматривает международный договор (п. 3.2, ст. 103 НКУ). А там условия налогообложения обычно выгоднее, чем по национальному законодательству. Подробно об этом читайте в «Налоги и бухгалтерский учет», 2017, № 18, с. 24.

А вот если дивиденды реинвестирует физическое лицо, ситуация другая. Во-первых, на сумму начисленных физлицу дивидендов «дивидендный» авансовый взнос не начисляется (п.п. 57.1¹.3 НКУ). Во-вторых, реинвестируемые физическим лицом дивиденды освобождаются от обложения НДФЛ при условии, что такие дивиденды (п.п. 165.1.18 НКУ):

(1) начисляются в пользу физлица в виде акций (долей, паев), эмитированных юрлицом-резидентом, который начисляет такие дивиденды;

(2) никоим образом не изменяют пропорций (долей) участия всех акционеров (собственников) в уставном фонде эмитента;

(3) увеличивают уставный фонд эмитента на совокупную номинальную стоимость начисленных дивидендов

Следовательно, если реинвестиция дивидендов физлицом подпадает под вышеперечисленные условия — НДФЛ не удерживаем.

Если же указанные в п.п. 165.1.18 НКУ требования не выполняются, удержать НДФЛ придется в общем порядке. Подробнее об этом читайте в статье на с. 17 сегодняшнего номера.

А вот военный сбор с таких дивидендов придется уплатить в любом случае. Ведь реинвестируемые дивиденды прямо указаны в п.п. 1.7 п. 16¹ подразд. 10 разд. ХХ НКУ среди доходов, которые не освобождены от обложения военным сбором.

Фактически в случае с реинвестицией дивидендов участники-физлица получают доход в неденежной форме в виде акций (долей, паев). В базу обложения военным сбором такой доход попадет в «чистой» сумме, то есть в сумме номинальной стоимости начисленных дивидендов, без увеличения на «натуральный» коэффициент (см. письма ГФСУ от 19.10.2017 г. № 2301/6/99-99-13-02-03-15/ІПК и от 20.07.2017 г. № 1288/6/99-99-13-02-03-15/ІПК, а также консультацию в БЗ, подкатегория 132.05).

При этом, поскольку «натуральный» коэффициент для определения базы обложения ВС не применяется , участнику следует внести на расчетный счет или в кассу предприятия сумму ВС, который подлежит уплате в бюджет с реинвестируемых дивидендов. Потом эти средства эмитент направит на уплату ВС. Если же сроки уплаты «поджимают», предприятие может уплатить военный сбор, а потом попросить участника возместить понесенные расходы.

То есть

При этом собственно начисление военного сбора следует отражать проводкой Дт 671 — Кт 642, а получение средств на уплату ВС от участника — проводкой Дт 301 (311) — Кт 671*.

* Такой корреспонденции счетов Инструкция № 291 не устанавливает, но она наиболее точно отражает суть операции.

В завершение темы об учете у эмитента отметим, что операции по реинвестиции дивидендов не являются объектом обложения НДС в соответствии с п.п. 196.1.1 НКУ.

Реинвестиция в учете инвестора

У инвестора бухучет реинвестируемых дивидендов зависит от того, как учитываются его инвестиции. И здесь может быть два варианта.

Учет НЕ по методу участия в капитале. При таком подходе учет финансовых инвестиций предприятие ведет на субсчете 142 или 143. В таком случае в бухучете инвестора начисленные дивиденды включают в состав финансовых доходов: Дт 373 «Расчеты по начисленным доходам» — Кт 731 «Дивиденды полученные».

Учет по методу участия в капитале. В этом случае предприятие учитывает фининвестиции на субсчете 141. При этом на каждую дату баланса увеличивают (или уменьшают) балансовую стоимость финансовых инвестиций. На сумму, которая является долей инвестора в чистой прибыли (убытке) объекта инвестирования за отчетный период.

Указанную сумму включают в состав дохода (потерь) от участия в капитале. Одновременно балансовую стоимость финансовых инвестиций уменьшают на сумму признанных дивидендов от объекта инвестирования (п. 12 П(С)БУ 12): Дт 373 — Кт 141. То есть в этом случае начисленные дивиденды в состав дохода (фактически повторно) не попадают, а только изменяют балансовую стоимость финансовых инвестиций.

Поскольку в дальнейшем начисленные дивиденды не выплачиваются, а реинвестируются, нужно действовать следующим образом.

При этом на номинальную стоимость дополнительно полученной доли в уставном капитале делают проводку: Дт 141 — Кт 373.

В налоговоприбыльном учете ориентируемся на бухучетные правила (п.п. 134.1.1 НКУ). При этом инвесторы-высокодоходники и добровольцы-малодоходники могут уменьшить свой финрезультат на сумму начисленных доходов в виде дивидендов, которые подлежат выплате в пользу инвестора от других плательщиков налога на прибыль (п.п. 140.4.1 НКУ)**.

** Также инвестор-«прибыльщик» может уменьшить финрезультат на сумму доходов от участия в капитале других плательщиков налога на прибыль и плательщиков единого налога. Обратите внимание: Закон № 2245 убрал из п.п. 140.4.1 НКУ упоминание о четвертой группе, следовательно, теперь указанная разница касается доходов от участия в капитале любого юрлица-единоналожника.

Исключением из указанного правила являются дивиденды, полученные от институтов совместного инвестирования и лиц, прибыль которых освобождена от налогообложения согласно НКУ. Суммы таких дивидендов финрезультат до налогообложения не уменьшают. Кроме того, не должны уменьшать финрезультат и те, кто ведет учет по методу участия в капитале.

Напоследок — наш традиционный пример.

Пример. Общим собранием акционеров частного акционерного общества (плательщика налога на прибыль) принято решение о начислении дивидендов по итогам 2017 года в сумме 100000 грн. и направлении таких дивидендов на увеличение уставного капитала общества.

Объект обложения налогом на прибыль общества за 2017 год — 70000 грн.

Акционерами являются юридическое лицо — резидент Украины (плательщик налога на прибыль) с долей в уставном капитале 75 % и физическое лицо — резидент Украины с долей в уставном капитале 25 %.

Принято решение полностью реинвестировать полученные дивиденды — направить их на увеличение уставного капитала акционерного общества.

Учет реинвестиции дивидендов

Ну вот и все. Вкладывать прибыль предприятия в его развитие — это залог успешного функционирования предприятия и признак ответственности его инвесторов. Поэтому пусть учет в этом капиталистическом принципе вам не мешает!