Реінвестиція дивідендів та її облік

Реінвестиції — це господарські операції, що передбачають здійснення капітальних або фінансових інвестицій за рахунок прибутку, отриманого від інвестиційних операцій (п.п. «в» п.п. 14.1.81 ПКУ). Враховуючи це, реінвестицією дивідендів є господарська операція, яка передбачає здійснення інвестицій за рахунок прибутку у вигляді дивідендів, отриманих від інвестиційних операцій (див. лист ДФСУ від 06.10.2016 р. № 21690/6/99-99-15-02-02-15).

Іншими словами, реінвестиція — це такий спосіб використання доходів, отриманих у вигляді дивідендів, у результаті якого вони знову інвестуються в той самий об’єкт. Здійснити реінвестицію дивідендів можуть тільки ті підприємства, які за результатами діяльності мають прибуток.

У випадку реінвестиції нараховані дивіденди спрямовуються на збільшення статутного капіталу підприємства. Тобто

Самі учасники при цьому дивідендів не отримують, натомість збільшується їх частка в товаристві. При цьому якщо усі інвестори ухвалюють рішення про реінвестицію дивідендів, відсоткове співвідношення часток учасників у статутному капіталі не змінюється. Водночас вартість часток збільшується у зв’язку зі збільшенням статутного капіталу. А от якщо хтось із інвесторів хоче отримати свої дивіденди — частки інвесторів зміняться. Та ж сама ситуація — у тому випадку, якщо серед інвесторів є нерезиденти. У цьому випадку зберегти частки незмінними не вийде, адже реінвестовані нерезидентом дивіденди зменшаться на суму податку на репатріацію.

Реінвестиція дивідендів змінює структуру власного капіталу, а залучення додаткових внесків спричинює його збільшення. Тому з юридичного погляду, реінвестиція дивідендів може дещо відрізнятися залежно від організаційно-правової форми підприємства.

Одним із джерел збільшення статутного капіталу акціонерного товариства є прибуток або його частина (у тому числі реінвестовані дивіденди). Згідно з п. 5 гл. 1 розд. ІІ Порядку № 822 таке збільшення статутного фонду акціонерного товариства можна здійснити виключно шляхом збільшення номінальної вартості акцій. Що стосується товариства з обмеженою відповідальністю, то при збільшенні статутного капіталу за рахунок реінвестованих дивідендів збільшується сума вкладу учасників до статутного капіталу.

Реінвестиція в обліку емітента

У бухгалтерському обліку реінвестиція дивідендів відображається шляхом заліку заборгованості підприємства перед засновниками (учасниками) і заборгованості власників (учасників) перед підприємством зі збільшення статутного капіталу. Це відображається проводкою Дт 671 — Кт 46.

На бухоблікових доходах підприємства, яке виплачує дивіденди, реінвестиція цих дивідендів ніяк не позначається. Адже зростання капіталу відбувається за рахунок внесків учасників, які доходом ніколи не визнаються (п. 5 П(С)БО 15).

Тепер про податковоприбутковий облік. Реінвестиція дивідендів не відображається на податковоприбуткових доходах емітента. Якщо дивіденди реінвестує юрособа, правила оподаткування таких дивідендів нічим не відрізняються від звичайної виплати дивідендів. Зокрема,

На нашу думку, авансовий внесок у цьому випадку слід сплатити до реєстрації змін у статут, які зафіксують збільшення статутного капіталу за рахунок реінвестованих дивідендів. Тобто до того, як інвестори офіційно використають свої дивіденди шляхом реінвестиції.

А якщо дивіденди реінвестує юрособа-нерезидент, потрібно буде ще й утримати податок на репатріацію згідно з п.п. «б» п.п. 141.4.1 ПКУ. Підтверджують цей висновок і фіскали. Вони наполягають, що обов’язок сплачувати «дивідендний» авансовий внесок і утримувати репатріацію стосується кожного емітента, який нараховує дивіденди на користь юрособи-нерезидента. Незалежно від того, яким способом використовуються дивіденди (див. консультацію із БЗ, підкатегорія 102.18).

Винятком тут буде хіба що ситуація, коли дивіденди реінвестує нерезидент із країни, з якою Україна має угоду про уникнення подвійного оподаткування. У такому випадку (за наявності перекладеної і легалізованої довідки) можна оподаткувати дивіденди в порядку, що його передбачає міжнародний договір (п. 3.2, ст. 103 ПКУ). А там умови оподаткування зазвичай вигідніші, ніж за національним законодавством. Докладно про це читайте у «Податки та бухгалтерський облік», 2017, № 18, с. 24.

А от якщо дивіденди реінвестує фізична особа, ситуація інша. По-перше, на суму нарахованих фізособі дивідендів «дивідендний» авансовий внесок не нараховується (п.п. 57.1¹.3 ПКУ). По-друге, реінвестовані фізособою дивіденди звільняються від обкладення ПДФО за умови, що такі дивіденди (п.п. 165.1.18 ПКУ):

(1) нараховуються на користь фізособи у вигляді акцій (часток, паїв), емітованих юрособою-резидентом, що нараховує такі дивіденди;

(2) жодним чином не змінюють пропорцій (часток) участі всіх акціонерів (власників) у статутному фонді емітента;

(3) збільшують статутний фонд емітента на сукупну номінальну вартість нарахованих дивідендів.

Отже, якщо реінвестиція дивідендів фізособою підпадає під вищеперелічені умови — ПДФО не утримуємо.

Якщо ж зазначені у п.п. 165.1.18 ПКУ вимоги не виконуються, утримати ПДФО доведеться у загальному порядку. Докладніше про це читайте у статті на с. 16 сьогоднішнього номера.

А от військовий збір з таких дивідендів доведеться сплатити за будь-яких умов. Адже реінвестовані дивіденди прямо зазначені у п.п. 1.7 п. 16¹ підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ серед доходів, які не звільнені від обкладення військовим збором.

Фактично у випадку з реінвестицією дивідендів учасники-фізособи отримують дохід у негрошовій формі у вигляді акцій (часток, паїв). До бази обкладення військовим збором такий дохід потрапить у «чистій» сумі, тобто у сумі номінальної вартості нарахованих дивідендів, без збільшення на «натуральний» коефіцієнт (див. листи ДФСУ від 19.10.2017 р. № 2301/6/99-99-13-02-03-15/ІПК, від 20.07.2017 р. № 1288/6/99-99-13-02-03-15/ІПК, а також консультацію в БЗ, підкатегорія 132.05).

При цьому, оскільки «натуральний» коефіцієнт для визначення бази обкладання ВЗ не застосовується, учаснику слід внести на розрахунковий рахунок або в касу підприємства суму військового збору, що підлягає сплаті до бюджету з реінвестованих дивідендів. Потім ці кошти емітент спрямує на сплату військового збору. Якщо ж терміни сплати «тиснуть», підприємство може сплатити військовий збір, а потім попросити учасника відшкодувати понесені витрати.

Тобто

При цьому власне нарахування військового збору слід відображати проводкою Дт 671 — Кт 642, а отримання коштів на сплату ВЗ від учасника — проводкою Дт 301 (311) — Кт 671*.

* Такої кореспонденції рахунків Інструкція № 291 не встановлює, але вона найбільш точно відображає суть операції.

На завершення теми з обліком у емітента зазначимо, що операції з реінвестиції дивідендів не є об’єктом обкладення ПДВ відповідно до п.п. 196.1.1 ПКУ.

Реінвестиція в обліку інвестора

В інвестора бухоблік реінвестованих дивідендів залежить від того, як обліковуються його інвестиції. І тут може бути два варіанти.

Облік НЕ за методом участі в капіталі. За такого підходу облік фінансових інвестицій підприємство веде на субрахунку 142 або 143. У такому випадку в бухобліку інвестора нараховані дивіденди включають до складу фінансових доходів: Дт 373 «Розрахунки за нарахованими доходами» — Кт 731 «Дивіденди одержані».

Облік за методом участі в капіталі. У цьому випадку підприємство обліковує фінінвестиції на субрахунку 141. При цьому на кожну дату балансу збільшують (або зменшують) балансову вартість фінансових інвестицій. На суму, що є часткою інвестора в чистому прибутку (збитку) об’єкта інвестування за звітний період.

Зазначену суму включають до складу доходу (втрат) від участі в капіталі. Одночасно балансову вартість фінансових інвестицій зменшують на суму визнаних дивідендів від об’єкта інвестування (п. 12 П(С)БО 12): Дт 373 — Кт 141. Тобто в цьому випадку нараховані дивіденди до складу доходу (фактично повторно) не потрапляють, а тільки змінюють балансову вартість фінінвестицій.

Оскільки надалі нараховані дивіденди не виплачуються, а реінвестуються, слід діяти таким чином.

При цьому на номінальну вартість додатково отриманої частки у статутному капіталі роблять проводку: Дт 141 — Кт 373.

У податковоприбутковому обліку орієнтуємося на бухоблікові правила (п.п. 134.1.1 ПКУ). При цьому інвестори-високодохідники та добровольці-малодохідники можуть зменшити свій фінрезультат на суму нарахованих доходів у вигляді дивідендів, що підлягають виплаті на користь інвестора від інших платників податку на прибуток (п.п. 140.4.1 ПКУ)**.

** Також інвестор-«прибутківець» може зменшити фінрезультат на суму доходів від участі у капіталі інших платників податку на прибуток і платників єдиного податку. Зверніть увагу: Закон № 2245 прибрав з п.п. 140.4.1 ПКУ згадку про четверту групу, відтак тепер зазначена різниця стосується доходів від участі в капіталі будь-якої юрособи-єдиноподатника.

Винятком із зазначеного правила є дивіденди, отримані від інститутів спільного інвестування та осіб, прибуток яких звільнений від оподаткування згідно з ПКУ. Суми таких дивідендів фінрезультат до оподаткування не зменшують. Крім того, не повинні зменшувати фінрезультат і ті, хто веде облік за методом участі в капіталі.

Наостанок — наш традиційний приклад.

Приклад. Загальними зборами акціонерів приватного акціонерного товариства (платника податку на прибуток) прийнято рішення про нарахування дивідендів за підсумками 2017 року в сумі 100000 грн. та направлення таких дивідендів на збільшення статутного капіталу товариства.

Об’єкт обкладення податком на прибуток товариства за 2017 рік — 70000 грн.

Акціонерами є юридична особа — резидент України (платник податку на прибуток) з часткою у статутному капіталі 75 % і фізична особа — резидент України з часткою у статутному капіталі 25 %.

Прийнято рішення повністю реінвестувати отримані дивіденди — спрямувати їх на збільшення статутного капіталу акціонерного товариства.

Погляньмо, як операції з реінвестиції дивідендів у цьому випадку відобразяться в бухобліку емітента і інвестора.

Облік реінвестиції дивідендів

Ну от і все. Вкладати прибуток підприємства у його розвиток — це запорука успішного функціонування підприємства і ознака відповідальності його інвесторів. Тож нехай облік у цьому капіталістичному принципі вам не заважає!